会计确认销售收入与税法视同销售比较

李 敏

提要《企业会计准则》规定了确认销售商品收入的条件,同时《增值税暂行条例实施细则》规定了视同销售的8种情况,但是两者不是必然的关系,即税法视同销售的业务会计并不是都可以确认为销售收入。本文从会计准则对收入的确认与税法对视同销售的规定入手,阐述二者之间的联系与区别。

关键词:会计准则;税法;视同销售

中图分类号:F23文献标识码:A

在会计课堂上讲解增值税的账务处理时,学生认为只要分录中有“应交税费——应交增值税(销项税额),那么就有“主营业务收入”或者“其他业务收入”与之对应。之所以出现这样的误区,是因为学生对会计上确认销售商品收入的条件与税法上视同销售的规定没有深刻理解。

一、会计准则对收入的具体确认

1、收入的定义。2006年2月15日颁布的新会计准则对收入的定义规定为:企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。

2、销售商品收入的确认条件。(1)企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方;(2)企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权,也没有对已售出的商品实施有效控制;(3)收入的金额能够可靠地计量;(4)相关的经济利益很可能流入企业;(5)相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。在具体进行账务处理时,判断是否要确认为一笔销售商品收入,要紧扣以上5个条件;否则,只要其中任何一个条件不满足,就不能确认为收入。

二、税法对视同销售的确认

根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》的规定,应将以下行为视同销售:1、将货物交付他人代销;2、销售代销货物;3、非同一县(市)将货物从一个机构移送其他机构用于销售;4、将自产或委托加工的货物用于非应税项目;5、将自产、委托加工或购买货物作为投资,提供给其他单位或个体经营者;6、将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者;7、将自产或委托加工的货物用于集体福利或个人消费;8、将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。在针对以上8种情况具体核算时我们要视同销售,计算销项税额。

三、实例分析

对于税法上视同销售的这8种情况,会计是否均可以确认为收入,关键要考虑每种视同销售的业务是否满足会计准则规定的5个条件。下面我们通过实例对各种税法上的视同销售业务做一分析。

1、将货物交付他人代销。这种业务又分为两种具体的方式,一是视同买断;二是收取手续费。但不管哪种方式会计都要确认为收入,原因是符合5个确认条件。

例1:甲公司以视同买断方式委托乙公司代销A商品100件,每件商品的协议价格为100元,成本60元。乙公司实际对外销售的价格120元∕件。且甲、乙公司均为一般纳税人。即当委托方甲公司收到受托方乙公司开给的代销清单时,甲公司确认收入时:

借:应收账款11,700

贷:主营业务收入10,000

应交税费—应交增值税(销项税额)1,700

结转成本:

借:主营业务成本6,000

贷:发出商品6,000

例2:甲公司以收取手续费方式委托乙公司代销A商品100件,每件商品的成本60元。合同约定乙公司应按每件100元对外销售,甲公司按售价的10%向乙公司支付手续费。且甲、乙公司均为一般纳税人。即当委托方甲公司收到受托方乙公司开给的代销清单时,甲公司确认收入时:

借:应收账款11,700

贷:主营业务收入10,000

应交税费—应交增值税(销项税额)1,700

结转成本:

借:主营业务成本6,000

贷:发出商品6,000

计算手续费:

借:销售费用1,000

贷:应收账款1,000

2、销售代销货物

(1)视同买断方式,会计确认收入。

承例1:受托方乙公司实际销售商品时:

借:银行存款14040

贷:主营业务收入12,000

应交税费—应交增值税(销项税额)2,040

同时:

借:主营业务成本10,000

贷:受托代销商品10,000

(2)收取手续费方式,会计不确认收入。

承例2:受托方乙公司实际销售商品时:借:银行存款11,700

贷:应付账款10,000

应交税费—应交增值税(销项税额)1,700

同时:

借:受托代销商品款10,000

贷:受托代销商品10,000

3、自产、委托加工或购入货物交换其他货物。符合会计收入5个确认条件的则应确认为收入。

例3:甲公司以其使用的一项固定资产换入乙公司生产的一批钢材,钢材的成本为8,000元,固定资产和钢材的公允价值均为10,000元,且乙公司为一般纳税人,增值税率17%。则乙公司确认收入时:

借:固定资产11,700

贷:主营业务收入10,000

应交税费—应交增值税(销项税额)1,700

结转成本:

借:主营业务成本8,000

贷:库存商品8,000

4、自产或委托加工货物用于非应税项目,如将自产的产品用于本企业的在建工程,会计不确认收入。原因是不符合确认条件,所有权没有转移,而且可继续对该商品进行管理和控制,所以不确认收入。

例4:甲公司领用一批库存商品用于在建工程,该批商品的成本2,000元,计税价格3,000元,且甲公司为一般纳税人,增值税率17%。则甲公司账务处理:

借:在建工程2,510

贷:库存商品2,000

应交税费—应交增值税(销项税额)510

5、将自产、委托加工或购买货物作为投资,会计核算要确认收入,同时结转成本。

例5:甲公司以其生产的一批库存商品对乙公司进行投资,投资比例为5%,该批商品的成本5,000元,计税价格8,000元,且甲公司为一般纳税人,增值税率17%。则甲公司确认收入时:

借:长期股权投资9,360

贷:主营业务收入8,000

应交税费—应交增值税(销项税额)1,360

结转成本:

借:主营业务成本5,000

贷:库存商品5,000

6、将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者,会计核算要确认收入,同时结转成本。

例6:甲公司以其生产的一批库存商品作为股利对其股东进行发放,该批商品的成本20万元,计税价格30万元。且甲公司为一般纳税人,增值税率17%。则甲公司确认收入时:

借:应付股利351,000

贷:主营业务收入300,000

应交税费—应交增值税(销项税额)51,000

结转成本:

借:主营业务成本200,000

贷:库存商品200,000

7、将自产或委托加工的货物用于集体福利或个人消费,会计核算要确认收入,同时结转成本。

例7:甲公司以其生产的一批库存商品作为福利对其员工进行发放,该批商品的成本10万元,计税价格20万元。且甲公司为一般纳税人,增值税率17%,则甲公司确认收入时:

借:应付职工薪酬234,000

贷:主营业务收入200,000

应交税费—应交增值税(销项税额)34,000

结转成本:

借:主营业务成本100,000

贷:库存商品100,000

8、将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人,会计不确认收入。因无偿赠送是没有经济利益流入企业的,所以不能同时满足5个确认条件,故不确认收入。

例8:甲公司将其一批库存商品对外无偿捐赠,该批商品的成本3,000元,计税价格5,000元,且甲公司为一般纳税人,增值税率17%。则甲公司账务处理:

借:营业外支出3,850

贷:库存商品3,000

应交税费—应交增值税(销项税额)850

(作者单位:河南财政税务高等专科学校)

主要参考文献:

[1]财政部会计资格评价中心.全国会计专业资格考试教材《中级会计实务》.经济科学出版社,2007.

[2]财政部.企业会计准则.经济科学出版社,2006.

[3]中国注册会计师协会.CPA考试教材《税法》.经济科学出版社,2008.