论完善我国审计程序权威性法律保障的对策

袁　洋

虽然审计署和其他审计机构一直以来都很重视审计程序的建设，而且也一直在督促审计人员注重对审计程序切实履行，但是在现实中重审计结果不重审计过程的情况并不鲜见。究其原因，可以简单概括为“先天体质不足”和“后天营养失调”。

所谓审计程序权威“先天体质不足”，主要是指在中国的行政文化中缺乏对于“程序正义”的应有重视。我国历来是一个缺乏法治传统，奉行权力本位的社会，中华法系的基本特点之一就是以诉讼法为代表的程序法体系的普遍缺失。长久以来程序都仅仅被视为实现实体目标的手段，只承认其工具性价值而否定其独立于实体结果之外的内在价值。因此，在中国传统行政观念中为实现实体法而扩大程序主体的权利，或者为了某些实体结果而忽视甚至废弃某些程序权利也不是不可容忍之事。虽然中国审计走过的25年正是中国法治化进程长足发展的25年，但是从培育一种文化观念的角度来看时间仍很短暂，轻程序过程重实体结论的观念在审计人员心目中或多或少还可能存在。

而审计程序权威“后天营养失调”，则主要是指在当前审计制度建设未对加强审计程序权威给予足够支持。通常而言要树立某一项权威或榜样，不外乎通过“激励”或者“惩罚” 的两种途径。从当前我国审计制度环境来看，造成我国审计程序权威不足的“后天”原因就在于“激励”和“惩罚”措施太过模糊，无法对审计人员产生促动。比如，虽然“审计八不准制度”、“审计项目三级复核制度”、“审计结果公开制度”，以及最近正在研究和试行的“审计审理制度”等等，都对具体的审计程序进行了规定，但是对于违反上述程序应该怎样进行责任追究，对过错如何进行纠正等重要事项在制度上还是一片空白。同样，当前审计人员进行评优、考核等，也很少有对审计程序履行情况的考核内容，总体思路仍然延续了以往重视审计结果外界影响力的传统。

为扭转这一不利局面，首先要“勤练内功”，加强审计人员作风建设，培育“服务型”的审计文化氛围。审计机关应坚持以服务人民群众为宗旨，引导审计人员进一步改进作风，增强服务发展、服务基层、服务群众的主动性。另一方面坚持把履行好审计监督职责、强化各方面的审计监督工作作为衡量机关作风建设项目的重要标准，同时进一步加强对审计权力行使情况的监督。通过外在制约机制建设和先进典型的引导，在审计机关内部培育“服务型”的审计文化氛围，让职责意识取代权力意识成为每一个审计人员的基本价值取向。最重要的是要完善我国审计程序权威性的法律保障。

第一、完善审计程序的法制体系，填补相关法律制度空白。

一方面通过审计法制体系的完善，将程序正义的内在价值体现到审计程序方法的科学性创设上，使得审计程序本身价值得到体现。这就要求在将来我们不仅要继续坚持审计结果公告制度，还应该使得整个审计过程更加透明，给予程序执行人和利害关系人正确判断程序正义得以实现的方法，以满足社会公众对于审计程序是否正当履行的监督权；另一方面通过审计法制体系的完善，达到在程序正义遭到践踏时能够适用相应的救济制度和制裁手段。对此有必要提到的是，以三级复核体系为核心的国家审计质控体系的权威性应该得到加强。而要加强三级复核的权威性和严谨性就必须突破三级复核仅仅对内的局限，向被审计单位敞开，其地位应该要达到类似于法院申诉纠偏制度的地位方可有所期待。

那么具体落实到现实层面，审计程序的制度化、体系化到底要包含些什么内容呢？考虑到中国审计的实际情况，和对于审计程序作业的基本要求和不同需要方面，过分详尽的程序“法典”可能会“削足适履”或“顾此失彼”；但是，对于一些具体的、通行性的程序原则，如民主性、透明性、一致性、程序理性，以及效率与公平等，如果不通过某种纲领性文件加以明确和规范，审计程序体系化建设永远也不可能真正完成。参考我国当前民法体系建构方式（即《民法通则》+特别法的体系）因此，即采用“原则+一般规定+特别规定”的法体结构。原则适用于所有的行政过程，一般规定适用于法律无特别规定的所有情形，以上两种程序法的立法和解释权都应该由审计署或审计署以上机构完成；而特别规定适用于特定的行政过程，是将原则和一般规定结合与特定行政过程的具体化，对此的立法和解释权可以适度下放到地方政府和地方审计机关。

笔者认为制定《审计程序通则》至少要包括以下几个方面内容：一、总则部分。提出审计程序的立法目的、依据、效力，明确审计程序的一般性原则，包括民主性、透明性、一致性、程序理性，以及效率与公平等；二、分则部分。（一）审计程序的参与者和管辖范围，明确行政程序各参与者享有的实体和程序方面的权利和义务；（二）审计程序的流程介绍，公示审计项目立项准备、项目实施、报告（含决定等结论性审计文书，下同）初拟、报告复核定案、报告结果公布以及被审计单位相应的救济途径（听证、复议、诉讼等）。考虑到该《通则》面向不那么熟悉审计法规体系的社会大众性质，对于审计程序运作流程的规定应不同于审计署6号令的相对简练，要采取面向公众视角的详述方式。例如在立项准备阶段，被审计单位何时可以得知审计通知、审计范围等内容，审计组要执行什么样的审计纪律（包括对拟议中的审计程序规定的送达）、被审计单位按照法律规定要进行什么样的配合等等；又如在报告复核定案和救济途径等规定方面，要明确告知被审计单位一个问题是如何由审计底稿的取证，最后演变成审计处理处罚的事项的，对于这些事项如果有不同意见他可以选择到哪一级、寻求哪一种救济途径（此处有必要提到的是，三级复核制度的角色应该得到加强，而要加强三级复核的权威性和严谨性就必须突破三级复核仅仅对内的局限，向被审单位敞开，其地位应该要达到类似于法院申诉纠偏制度的地位方可有所期待），以及他将如何行使自己的救济权利；（三）审计取证程序。这一部分是对（二）节中审计机关现场审计阶段行为的具体规范，包括如何取证、如何征求意见、如何到其他单位办理查询、移交事务等等。明确告知被审计单位如果审计人员的审计执法不符合上述规定，他们享有什么样的权利等等；（四）审计复核和报告拟定程序。这一部分是对（二）节中审计机关审计复核和报告阶段行为的具体规范，包括复核程序的规定、审计业务办公会议程序规定以及接待被审计单位相关申诉程序的规定等等；（五）审计听证程序和审计结果公示。这一部分是对（二）节中审计救济和审计结果公示部分的具体规定。考虑到行政复议和行政诉讼程序都已经有专门法律，故无需写入《审计程序通则》中直接引用即可，该部分主要明确行政听证程序和信息的公开程序；（六）审计结果回访（执行）程序。为什么实践中会出现很多问题、甚至很多单位“屡审屡犯”的情况？这固然有被审计单位的主观原因，但是会不会也存在审计意见缺乏操作性、审计只负责查问题不负责督促整改等原因呢？审计结果回访（执行）程序就是专门针对此而设定的；（七）审计责任认定和追究程序。值得一提的是这一部分内容实际上包括两个层次：一个层次是对外的审计成败得失的认定和相应的审计结论的调整（纠正）；另一个层次是对内的相关责任人员和审计责任的认定和追究。尤其是后一层次，我们现在还缺乏相关立法基础，同时考虑到审计实践中具体情况的相对复杂，这一方面的内容需要我们认真加以研究和理论积累。

特别程序的规定相对广泛，不好归纳与列举，但是考虑到建构我国审计“免疫系统”的需要，效益审计准则、计算机审计准则、审计预算管理机制、审计项目考评机制、审计交流（建议）机制、理论研究机制、人才培养机制等等都是应该加以建设和继续完善的内容。

第二，确立审计程序的法制保障的基本原则

对于审计程序的完善，在各个不同的层面或者发展阶段，要求和侧重点可能都会不同，考虑到本文的主旨，重点探讨审计程序法制保障建设的原则问题。

1、首先要解决“合法性”的问题。

此处所谓的“合法性”并不仅仅限于对于现实法律条文的不违反，而是表示的一种“社会共识”，简言之就是不仅仅不违反现实的法律，还要能够顺应和满足社会对于审计“免疫系统”关于“公平和正义” 的要求。正如刘审计长概括的，“审计机关作为经济社会运行的免疫系统，能够从制度、体制和机制方面着手，更加主动地去感受风险，更加主动地去揭露问题，更加主动地去提出调动各种资源抵御病害的建议，进而促进完善制度、健全体制机制，保障经济社会系统健康、安全运行”，审计“免疫系统”如果能够有效运行，肯定是合乎社会的期待的。但问题是审计“免疫系统”如何能在最短的时间内、以最合乎民意的方式建构呢？毫无疑问，仅仅审计机关的努力是不够的，必须要以更加开放的姿态，更加协作的精神来寻求其他社会成员的意见和帮助才行。那么审计程序完善的第一个环节的问题由此产生，必须建立一套高效、便捷、操作简单的交流、协调、审议、公告机制；其次，考虑到这一套程序面向公众的情况，必须要采取一种对外的视角的建构，更加注重平等和解释；最后，既然我们的目的是为了通过这一机制，来搭建国家审计“免疫系统”的平台，那么这一机制就应该不仅仅涉及我们具体审计工作的交流（比如立法层面审计法规征求意见，执法层面征求意见、结果公告等等），还应该涉及到一些看似与审计工作不那么相关的领域，例如对于审计理论科研的社会化引进工作，以及定期进行一些不同于审计或审计调查的审计调研、热点问题座谈等等，进行必要的思想理论储备和知识的更新。

另外，由于国家审计受托责任的本质，审计“免疫系统”的“合法性”问题，还必须考虑审计程序的效率，纳税人的钱必须都用在“刀刃”上。这不仅要求有明确、公开的预算管理办法，并加以切实的执行（足额安排、真实使用）， 还需要有相关的检查监督和效益考评机制。

2、要解决好自身“免疫”的问题。

若有人问起“二十世纪最可怕的疾病是什么”时，估计半数以上的医学专家都会毫不犹豫的提到“艾滋病”，甚至有人悲观预测在未来50年内，人类都无法真正攻克这一致命疾病。然而研究表明，引发这一致命疾病的病毒本身其实并不具备致命性，“它”的工作“仅仅”是破坏人体的免疫系统。只不过对失去免疫系统的人体而言，哪怕是小小的感冒都足以导致出现致命的后果。从“艾滋病”的事例中，我们可以得出三条结论：一是人体的健康是以健全的免疫系统的存在为前提的；二是健全的免疫系统是可能受到外来侵害而失去作用的；三是一旦免疫系统自身出现问题，任何小疾病都可能对人体造成重大损害。人体如此，社会、国家亦是。纵观我国历史沿革，强盛繁荣的时代无不是吏治严明，监督机制运作良好的时代；而一旦监察机构沦为摆设甚至成了促纣为虐的工具之时，历史也往往进入到最为黑暗的时期。因此，加强审计机关自身建设，增强免疫系统自身的抵抗力，也应是建构一个完备的免疫系统的题中之意。

那么如何才能从程序建设的角度，来增强免疫系统自身的抵抗力呢？从审计实践中出现的问题来看，至少需要考虑以下几个方面：一是要以更好地维护审计的独立性为目标，完善审计程序。考虑到我国审计体制上的原因，审计机关尤其是地方审计机关实施审计过程中独立性，经常会受到这样那样的阻碍，其中原因固然跟审计机关在“人、财、物”当面受制于人有关，但不容否认也与当前权力较为集中，而部分领导人法治意识淡漠有关。如果我们能够设计一套比较复杂的程序，让那些领导人的个人意志不那么“灵光”，审计机关的独立性应该更容易保证；二是要系统化的思考“权力制衡”和“权力公开”，完善审计程序的设定。打个比方，如果一个审计人员负责了一个事项的调查、取证，又由他进行定性，然后还由他下处理处罚决定，无疑是有很大风险的。虽然“审计八不准制度”、“审计项目三级复核制度”、“审计结果公开制度”，以及最近正在研究和试行的“审计审理制度”等等，都在某一个环节或领域发挥了很大作用，但目前还没能够达到跳出某一个环节，某一个具体问题，从整体上来思考建立起一整套权力制衡体系的高度；第三是要建立和完善审计责任追究程序。责任追究，过错纠正环节不仅是一个系统自身的不可或缺部分，也是一个系统与其他系统沟通、协调的重要组成部分。审计工作严谨细致是根本，但是要不出错误却是不可能的，否认错误而不积极加以纠正，或者见一次错误纠正一次而不形成自身“免疫系统”，审计机关是无法承担起整个社会的“免疫系统”这一重责的。

3、要着眼于国家审计“免疫系统”功能的发挥问题。

对于国家审计“免疫系统”的功能，已经有学者进行过深入研究，归纳概括大致可以分为：防御性功能，即防止外部不利因素对国家经济社会大系统的侵袭；建设性功能，揭示大系统中存在的问题或问题苗头，提出对策建议；监视和制约功能，识别、揭示被审单位存在的违法违规、损失浪费等问题并在职权范围内进行处理。（审计免疫系统论：审计理论创新的重大成果审计研究简报第16期（总第177期） 审计署审计科研所）

围绕这三大功能，并结合当前审计工作中存在的一些问题，部分审计程序的还需要继续加强。比如：国家审计“免疫系统”功能发挥立基于效益审计的大发展，但是目前效益审计以及审计工作的绩效评价部分，不仅在具体内容方面尚需不断总结完善，在如何实施以及重要控制环节设定方面同样需要认真探讨。毕竟效益审计与真实性审计不同，真实性审计问题是摆在那的，审计手段、方法、内容、程序，也是经过前人不断经验积累形成的，其科学性、有效性都是经过证明的；效益审计重点在于通过当前的经济情况对于未来发展情况的预测，在内容上具有更大的不确定性。在这种情况下，审计机关需要制定一套完整、科学的效益审计指南，规定出选择评价标准应遵循的原则、要求等，对于年度项目计划的选择、工作方案的拟定、审计实施、审计复核的操作、报告出具等具体步骤进行规范，将一个理论上的效益审计概念，落实到现实的、可操作的审计程序之中，效益审计质量才能得到可靠保障。

此外，要应对经济形势的发展变化，国家审计“免疫系统”也需要有“病毒库”升级措施。这些措施出了上文已经提到的加强审计理论研究之外，还需要建设一套诸如：计算机审计数据和经验的备份机制、审计人员在培训机制，以及不断更新发展的审计考核和项目考评机制等等。◆

作者简介：袁洋，女，湘潭大学法学院硕士研究生，国家审计署驻长沙特派员办事处工作人员，单位：国家审计署驻长沙特派员办事处。