浅议公允价值在我国的运用

摘 要:文章论述了公允价值在我国的运用历程，分析了我国公允价值计量的环境，提出了完善我国公允价值计量环境的相应对策。

关键词:公允价值 计量属性 计量环境 估值技术

中图分类号:F230 文献标识码:A

文章编号:1004-4914(2009)02-180-02

会计计量作为会计核算的重要一环,决定着会计报告的最终量化结果,而会计计量属性的选择却因其复杂性和多样性,在理论与实物界存在较大分岐。2007年1月1日开始实施的新准则中，财政部明确规定会计计量属性包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值五种，历史成本，由于其真实可靠、具有可验证性，一直以来备受推崇。但是，随着经济的发展和会计计量方法的不断演进，历史成本计量模式受到越来越多的批评和质疑。因为这种计量模式所提供的会计信息是面向过去的，在市场价格发生变动的情况下，不仅不能反映企业持有资源的利得，也不能客观反映报告企业资源的真实价值。由于历史成本信息无法及时和全面地反映经济环境的变化，因而也难以为会计报表使用者提供与决策相关的信息。从20世纪70年代开始，人们开始在会计计量中逐步引入公允价值的概念，并于20世纪90年代开始在各国的会计准则中得到广泛运用。1998年6月，公允价值在我国的具体会计准则中被首次启用。2006年2月又将公允价值作为一种新的计量属性再次写入企业会计准则。公允价值在我国的运用情况如何，本文将作有关的探讨。

一、公允价值在我国的发展历程

1.首次启用公允价值阶段(1998年—2000年)。随着我国对外开放的深入和社会主义市场经济的发展，我国对会计计量属性的认识在实践中不断地被深化，其选择也逐渐向国际会计惯例靠拢。公允价值作为计量属性，首次正式出现在1998年6月颁布的《企业会计准则——债务重组》，并在后来所发布的《企业会计准则——非货币性交易》和《企业会计准则——投资》也得到广泛的运用。具体运用如下：

《企业会计准则—债务重组》规定:如果涉及多项非现金资产清偿债务，债权人应按各项非现金资产的公允价值占非现金资产公允价值总额的比例，对重组应收债权的账面价值进行分配，并按分配后的价值作为各项非现金资产的入账价值:如果涉及债务转化为多项股权方式清偿债务，应按各项股权的公允价值占股权公允价值总额的比例分配;如果以现金、非现金资产、债务转化为资本的混合重组方式清偿债务，债权人在以现金冲减重组债权账面价值后，再按照非现金资产和股权的公允价值占其公允价值总额的比例，对重组债权的账面价值减去收到现金后的余额进行分配。

《企业会计准则—投资》规定:以放弃非现金资产而取得的长期股权投资的成本按公允价值确定，投出非现金资产的公允价值大于其账面价值的差额扣除未来应交所得税后的余额，计入资本公积;投出非现金资产的公允价值小于其账面价值的差额计入当期损益。

《企业会计准则—非货币性交易》中，对公允价值的应用主要体现在涉及多项换入资产时，应按照换入各项资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例为基础，对换出资产的账面价值总额与应支付的相关税费进行分配，以确定各项换入资产的入账价值。

公允价值在这三项准则的广泛运用为在我国会计准则中建立公允价值概念和目标，推动我国会计的国际协调起到了积极的作用。由此可见，在此阶段，我国对于公允价值的运用是持一种积极态度的。

2.回避公允价值计量的阶段（2001年—2005年）。由于我国公允价值计量环境的不完善，会计信息失真的情况大量出现。为此，财政部2001年不得不紧急刹车，采取了回避公允价值的态度。2001年1月我国发布并修订了八项会计准则，取消公允价值在《企业会计准则——债务重组》、《企业会计准则——非货币性交易》和《企业会计准则——投资》三项准则的运用，并改按账面价值计量。此次改革具有非常强的针对性，从对公允价值的强调重新回到对历史成本的选择，不是偶然的，是与我国当时的经济环境紧密相关，是与我国会计目标定位相适应的转变。

3.重用公允价值的阶段（2006年——至今）。随着改革开放的发展，我国经济已越来越广泛地融入到世界经济体系之中，我国经济在全球的地位越来越重要，使我国经济与世界经济的相互联系、相互依存和相互影响日益加深，这就迫切需要从深化经贸合作、维护国家利益和长远发展的大局出发，借鉴国际通行规则，不断完善会计准则。因此，回避公允价值的做法显然与国际潮流相悖。因此，2006年3月15日，财政部发布了包括1项基本准则和38项具体准则在内的企业会计准则体系，加强了我国会计准则与国际财务报告准则的协调与趋同。在新会计准则体系中，一个最大的变化就是导入公允价值计量属性。新会计准则体系在金融工具四项准则、投资性房地产、非同一控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等方面均采用了公允价值计量，这相对于先前的会计实务都是一种革命性的变化。这些变革将大幅改变我国现行的会计核算体系，改变了以前我国会计史上以历史成本为主要依据的计价基础，出现了公允价值与历史成本共存的局面。

二、我国公允价值计量的现状分析

公允价值广泛应用的基本条件是要具有健全而成熟的生产资料市场、产权交易市场、发达的专业评估技术以及娴熟而讲求诚信的资产评估机构等。如果这些基本条件不具备，则公允价值的使用必然会受到限制。下面从各方面来分析我国的公允价值计量环境。

1.由于我国目前处于社会主义初级阶段，市场经济还不发达，证券交易市场、产权交易市场、生产资料市场等不成熟，价格难以真正反映价值，绝大多数资产的公允市价难以获得，从而会导致企业在采用公允价值时存在一定的随意性。

2.公允价值的运用较历史成本在技术和人才的方面提出了更高要求。现值技术的应用需要有专业技术高超、诚信的评估师队伍，公允价值的计量与核算变得相对复杂，需要高素质的会计人才进行会计处理才能完成。从我国现状看，评估人员与会计人员的业务素质与专业技能都不容乐观，应该说目前国内的大多数从业人员对公允价值运用尚难以适应。

3.缺乏公允价值计量的监管机制，使公允价值计量很容易成为利润操纵的手段。2006年颁布的新企业会计准则中，将公允价值的变动计入当期损益，引入了全面收益的观念。企业可能会利用会计计量属性的选择权，以新的盈余管理手段来“创造”账面利润。由于公允价值的确认仍然是一个难点，公允价值很多时候是估计的结果，又没有相关的监管机制，在现阶段的实务操作中容易被利用为利润操纵的工具。

4.缺乏统一的公允价值计量指南。在我国直接要求公允价值计量的新准则中,仅《企业会计准则第8号———资产减值》提供了比较详细的公允价值计量指南。具体规定是：（1）根据公平交易中资产的销售协议价确定公允价值。（2）在资产不存在销售协议但存在活跃市场情况下，应当根据资产的市场价格确定公允价值。（3）既不存在资产销售协议又不存在资产活跃市场的情况下企业应当以可获得的最佳信息为基础，根据在资产负债表日如果处置资产的话，熟悉情况的交易双方自愿进行公平交易提供的交易价格确定公允价值。要进一步提高公允价值计量的实务操作性,尚待制定更为完善的公允价值计量指南。

三、完善我国公允价值计量环境的对策

1.制定统一的公允价值计量指南。制定全面统一的计量指南是提高公允价值计量操作性的重要途径。财政部应当颁布具有普遍适用性的统一公允价值计量指南,替代其他准则中的相关指南,使公允价值计量的实务操作标准化，规范化。

2.加强公允价值计量的监管。建立公允价值的认证体系，采用公允价值计量的企业，估计的公允价值应当通过认证体系的验证，这样可以很大程度控制企业利用公允价值进行盈余管理。，

3.着手建立市场信息数据库。为了获取现金流量的相关信息，各行业应着手建立行业市场信息数据库。企业历史实现的收益往往是预测未来收益的重要依据，通过过去的现金流可以预测未来的现金流。必须建立容量大、时效性强的行业数据信息，方便专业人员在资产定价时选取适当的参数。

4.提高会计人员的专业水平。成熟的专业评估技术以及娴熟而讲求诚信的评估队伍是正常使用公允价值模式的前提，会计人员素质的提高是使用公允价值模式的保证。加强会计人员的后续教育，定期开展专业培训，努力提高专业人员素质。

参考文献：

1.财政部.企业会计准则2006.经济科学出版社,2006

2.于永生.美国公允价值计量准则评介.会计研究,2007(10)

3.中国资产评估编辑部.资本市场呼唤企业价值评估——2006年中国评估论坛演讲摘要.中国资产评估,2006(5)

(作者简介：贾小能，山西大学商务学院会计系，讲师，研究方向，会计理论 山西太原 030006)

（责编：贾伟）