对无形资产新会计准则的解读与思考

崔　蕊

摘要：2006年2月财政部发布的《企业会计准则第6号——无形资产》，明确了企业如何进行无形资产会计确认、计量、处置和报告，从而更完整地、公允地、真实地反映企业的财务状况、经营业绩和现金流量，进而更好地满足投资者等其他财务报告使用者的评估和决策需要。文章通过对无形资产新会计准则中主要变化的解读，对会计准则相关问题进行了探讨。

关键词：无形资产；新会计准则；解读；思考

中图分类号：F275.2文献标识码：A文章编号：1009-2374（2009）02-0096-02

一、对无形资产新会计准则主要变化的解读

（一）无形资产定义和范围的变化

新会计准则规定，无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。同时规定，企业合并中形成的商誉，适用《企业会计准则第8号——资产减值》和《企业会计准则第20号——企业合并》。企业自创商誉以及内部产生的品牌、报刊名等，不应确认为无形资产。无形资产只包括可否辨认的没有实物形态的非货币性资产，从而排除了商誉，这样就参照了国际会计准则中规定，使得我国无形资产的会计确定、计量和报告同国际上的通例具有了可比性，充分体现了经济社会化和全球化的要求，也解决了原会计准则适用范围上产生了矛盾的问题，同时也有利于我国企业参与国际市场的竞争，促进我国经济的进一步发展。

（二）研究开发费用会计处理的变化

参照国际准则规定，新会计准则规定：“企业内部研究开发项目的支出，应当区分研究阶段支出与开发阶段支出。研究是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划调查。开发是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。企业内部研究开发项目研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益。企业内部研究开发项目开发阶段的支出，同时满足下列条件的，才能确认为无形资产：（1）完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性；（2）具有完成该无形资产并使用或出售的意图；（3）无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性；（4）有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；（5）归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。原准则中，对于研究开发期间所发生的所有费用均作费用化处理。

（三）有关无形资产信息披露的变化

新会计准则第二十四条规定，企业应当按照无形资产的类别在附注中披露与无形资产有关的下列信息：（1）无形资产的期初和期末账面余额、累计摊销额及减值准备累计金额；（2）使用寿命有限的无形资产，其使用寿命的估计情况；使用寿命不确定的无形资产，其使用寿命不确定的判断依据；（3）无形资产的摊销方法；（4）用于担保的无形资产账面价值、当期摊销额等情况；（5）计入当期损益和确认为无形资产的研究开发支出金额。而且把无形资产分为使用寿命有限的无形资产和使用寿命不确定的无形资产，从而将无形资产做了重要的分类，因而无形资产的摊销时间、摊销方法和摊销额都会有相应的变化。

二、无形资产新会计准则主要变化引发的思考

2006年无形资产会计准则虽然对2001年无形资产会计准则进行较为完善的修改和补充，然而与市场经济和知识经济不断发展的实际相比，还需要进一步地加以完善的发展，特别是在当前偏热经济转向过热经济的今天，更引发了笔者对会计准则相关问题的思考：

（一）对会计准则与会计选择的思考

我国会计准则的制定有两个特点：稳健性和简单性。稳健性原则构成准则的主线，操作简单也是准则着重考虑的因素。这使得会计准则显得死板和简单，这会造成一种印象：在实际操作中只要采用稳健性的会计政策就一定符合中小投资者或股东的利益。由于会计计量本身的局限性，对于同一经济活动可以有几种不同的会计方法供选择，比如无形资产的摊销方法，每一种会计方法都从不同的角度反映经济活动的实质，以满足不同的信息使用者的需求。而会计准则通常是将合理的会计方法加以合法化，提高会计信息的可比性，这就涉及到可比性和多样性的平衡问题。由于经济活动的实质和特性不同，需要使用不同的会计方法来描述活动的实质；但是过于多样化的会计方法又降低了会计信息的可比性，使得我们无法对不同的经济活动进行评价。会计准则就是如何合理平衡这对矛盾。然而我国的会计准则仅体现了可比性的思想，而对经济实质的反映相对较弱。

（二）对市场监管与会计准则的思考

会计准则的制定也是为了适应当前加强证券市场监管力度的需要。从会计准则出台的背景可以看出：《关联交易》是在琼民源事件之后，亚洲金融危机才促进了《现金流量表》的出台，几乎每一个会计准则都是为了加强监管而出现的。并且一个明显的特点是：所有这些会计准则都是为了防止上市公司粉饰财务报表，解决上市公司稳健不足的弊病。我国的上市公司有虚增利润的动机，这是一个不争的事实，但是应该注意的问题是为什么没有虚减利润的动机呢。其中主要原因就是我们的监管体制。证监会关于上市公司“公开上市、ST、PT以及配股”都对利润或资产收益率设定了最低界限，这无疑增加了上市公司虚增利润的压力，而这种虚增的现象又需要制定会计准则来遏制，两者都是由证券市场监管引起的，颇有些“既放火又救火”的情形。证监会应该意识到颁布更多的规则和规章并不会带来市场质量的提高，而现在这种过多的监管已经影响到会计准则的制定，结果是出于监管目的的会计准则无法真正体现投资者或股东的利益。

（三）对上市公司行为与公司治理结构的思考

我国上市公司的不规范行为可归因于公司治理结构上的问题。在我国存在特殊的控股大股东和其他股东的利益冲突，具体反映在管理层与中小股东利益的背离。管理层的行为仅仅是控股大股东利益的体现，无法符合中小投资者的利益。这种治理结构问题引发上市公司管理层的逆向选择行为，不规范行为由此产生。因此规范上市公司行为加强监管一定要从上市公司治理结构入手，使管理层行为能够体现股东利益最大化原则。证监会将要推出的新的管理措施：董事会的合规行为、上市公司与其控股股东的关系、上市公司认股权和其他激励措施的推出。审计委员会和薪酬制度的建立、以及要求上市公司任命独立董事等。这些措施可以为公司治理结构建立一些标准和目标，提高上市公司质量。

（四）对会计准则的导向与规范化操作的思考

制定会计准则，首先要确定提高会计信息可比性和反映经济活动实质的目标，摆脱参与监管思想。在这方面国际会计准则值得我们借鉴。新准则再次引入“公允价值”概念，赋予企业的“自由裁量权”越来越大。对“公允价值”概念进行政策限制的主要因素是“同一控制”概念，理论依据是关联交易一般缺乏公允性，即准则所表述的“没有合理的商业理由”。但“同一控制”可给公司带来的潜在收益依然是巨大的。对我们研究开发支出的会计处理、无形资产价值摊销的会计处理、无形资产减值计提的会计处理都具有重要的指导意义，因此，我们要把握会计准则的导向，加强对会计会计准则规范化操作，同时要将国际会计准则本土化或实现会计准则国际化，是我国会计准则未来发展的方向。