汇算所得税何种情况需调整账项

　　【摘要】纳税人在每年1月至4月进行企业所得税汇算清缴，都会遇到一个突出的问题，就是有些财务人员不清楚在作纳税调整的同时，什么情况下需要调账，什么情况下不需要调账。本文就此问题展开讨论。
　　
　　目前，企业所得税汇算模式是：自行汇算，责任自负；委托汇算，责任分解。纳税人是汇算清缴的主体，应当对其所申报的各种税收的质量负责。由于该项工作政策性强、技术操作复杂、专业水平要求高，因此备受各级税务机关的重视。近年来有些地区，税务机关要求纳税人委托会计师事务所，或纳税人自行委托会计师事务所为企业所得税汇算清缴进行纳税申报出具鉴证报告。在汇算清缴过程中，遇到一个问题，就是要进行纳税调整的涉税事项，在什么情况下既要调账，又要作纳税调整？什么情况下只需作纳税调整就可以了？
　　财政部、国家税务总局于2003年8月22日下发的文件中明确规定这个问题，财会［2003］29号“关于执行《企业会计制度》和相关会计准则问题解答（三）”，是税法与会计差异协调的重要文件。文件规定：对于因会计制度及相关准则就有关收益、费用或损失的确认、计量标准与税法规定的差异，其处理原则为：企业在会计核算时，应当按照会计制度及相关准则的规定对各项会计要素进行确认、计量、记录和报告，按照会计制度及相关准则规定的确认、计量标准与税法不一致的，不得调整会计账簿记录和会计报表相关项目的金额。企业在计算当期应交所得税时，应在按照会计制度及相关准则计算的利润总额（即，“利润表”中的“利润总额”，下同）的基础上，加上（或减去）会计制度及相关准则与税法规定就某项收益、费用或损失确认和计量等的差异后，调整为应纳税所得额，并据以计算当期应交所得税。据此，在税收与会计工作的实践中，根据纳税调整是否与账务调整相关联，可以将纳税调整业务分为两种情况：不需要调账，即只是调整应纳税所得额，也就是仅在年度汇算表上进行调整与账无关；需要调账，即纳税调整与调账同时并存。
　　
　　一、不需调账，只作纳税调整
　　
　　这种做法的前提是会计记账科目使用正确，登记数字也无错误，只是按照税收规定需要进行纳税调整的事项，这类业务在进行纳税调整的时候，是不涉及账务调整的。对这类事项作出判断的依据，是企业会计处理按会计制度的规定进行，只要符合会计制度的规定就是正确的，如罚款支出、滞纳金支出应在“营业外支出”列支，无论税收是怎样的规定，会计上不存在账务调整的问题。我们可以把这一类业务的特点归纳为：纳税申报按税法规定，会计账务按会计制度，各走各的道。
　　以计税工资的纳税调整为例。某企业全年已计入应付工资科目的数额是400万元，按计税工资的标准，超出限额40万元。检查该企业与工资有关的账户记录，发现无论会计科目的运用还是所依据原始凭证计入的数字，都是正确无误的。在这种情况下，所作的纳税调整，就是把40万元作为调增事项，填入“企业所得税年度纳税申报表”中的调增栏目中就行了。
　　
　　二、在进行纳税调整的同时，必须进行会计账务调整
　　
　　这类业务之所以产生了会计调账的需要，必然存在一个前提条件，那就是，在作纳税调整之前，会计记录就产生了一定的错误。或者是会计科目运用不当，或者是账户记录数字有误。这样，一方面，会计利润本身就可能不正确；另一方面，可能造成少缴所得税。在处理这类事项时，一定要账务调整与纳税调整同时进行，严格地讲应先作账务的调整，然后再进行正常的纳税调整。我们也把这一类业务的特点总结归纳为：会计记账已有错，纳税调整必改错。
　　仍以上例来作说明。假如在汇算期，财会人员发现该企业将8万元本该应计入工资总额之内的发放津贴没有计入“应付工资”账户，而是记在了“其他应付款”账下。会计分录为：借记其他应付款8万元，贷记银行存款8万元。原始凭证为：职工领取岗位津贴的签名表。这样，该会计处理就影响到了两个方面。
　　第一，应计入成本费用的工资支出没有计入，年底的会计利润就虚增8万元，造成会计报表数据不实。
　　第二，纳税调整时，按计税工资的标准，实际上已超出限额48万元而不是账面上的40万元。
　　对此，应首先进行会计账务的调整。调整分录如下：借记以前年度损溢调整8万元，贷记其他应付款8万元。然后进行纳税调整：根据计算，该企业年实际超出计税工资标准 为48万元，应对这48万元作纳税调整的调增处理。
　　通过以上的案例分析，对纳税调整与会计调账之间的区别和联系可以概括为：会计账务记录有错才进行调账处理，没有错误就不作任何调整，应不应该调账是会计处理范围内的事。纳税调整只按税收规定进行处理，有些与调账有联系，有些与调账没联系。而无论有没有联系，都不能影响纳税调整应纳税所得额的正确计算。