新零售企业收入审计风险识别与应对

摘" "要：随着数字化技术的广泛应用，传统实体零售业加快向以线上线下渠道及配套服务深度融合的“新零售模式”转型，新零售企业商品种类繁杂、销售渠道多样化，直接影响到新零售企业收入审计风险的识别和判断，导致企业的收入审计风险提高。因此，通过运用案例分析法，从经营业务模式视角分析企业面临的收入审计风险点，并从增强收入确认的合理性、保证业务收入的真实性、提升收入数据来源的可靠性等方面提出风险应对措施。

关键词：新零售企业；收入审计；风险识别；应对措施

中图分类号：F239.4；F721" " " " 文献标志码：A" " " 文章编号：1673-291X（2024）22-0110-04

引言

近年来，随着大数据、云计算等信息技术的飞速发展，我国零售业正发生深刻变革。2023年，我国社会消费品零售总额为471 495亿元，同比增长7.2%，其中实物商品网上零售额为130 174亿元，同比增长8.4%，占社会消费品零售总额的比重为27.6%。①其中，以互联网为依托，运用大数据、人工智能等手段销售商品的新零售企业应运而生，通过对商品生产、流通、销售进行升级改造，重塑业态结构与生态圈，实现线上服务、线下体验、现代物流深度融合[1]。新零售的线上线下同步运营、会员制度创新、物流半小时送达等服务逐步得到了消费者的认可，成为打破传统观念的全新零售方式，并且在提升产品竞争力、合理控制运营成本、深度优化供应链、持续改进消费体验等方面不断优化，以满足消费者需求[2]。然而，在新零售模式的发展过程中，由于行业市场进入门槛低、线下实体门店分散等，新零售企业存在一定的经营风险[3]。同时，新零售企业的客户群体主要以价格敏感型消费者为主[4]，企业需要投入大量成本维持客户，且投入资金回收期较长，企业具有强烈的动机通过粉饰业绩来吸引外部投资者，存在较高的账务数据错报风险。除此之外，新零售企业高度依赖信息系统的使用，原始单据的电子化及系统内部控制体系缺乏会带来较高的账务数据安全风险。在2020年财政部修订发布的新收入准则中明确规定，商品风险报酬的转移不再是商品销售收入的确认时点，取而代之的是商品控制权的转移，即消费者在取得相关商品控制权时确认销售收入[5]，这一变化直接影响到零售企业收入审计风险的识别和判断，加之零售商品种类繁杂、销售渠道多样化等特点，导致收入审计风险进一步提高[6]。在缺乏相关准则规定和理论指导时，对审计人员的专业能力也提出了更高的要求。有关学者对新零售企业的审计风险从商业模式[7]、舞弊风险[8]等不同角度进行了探索，但仍有进一步扩展研究的空间。在如今大数据互联网时代，新零售企业在进行商业模式转型的同时，必然会改变企业的经营活动和财务管理制度，那么针对新零售企业潜在的审计风险可能存在于哪些环节？应当采取怎样的策略来予以应对？本文将以新零售企业Y公司为例，结合企业的业务模式，对经营过程中可能存在的收入审计风险进行深入探析，并提出相应的防范措施，为企业高质量、可持续发展建言献策。

一、企业概况及业务模式

（一）企业概况

Y公司是一家现代化食品制造企业，主营业务是休闲类食品的研发、生产和销售。2005年成立，历经6年发展被国家工商总局认定为“中国驰名商标”，2017年在深圳证券交易所挂牌上市。Y公司是产品品类较为齐全的中国传统特色类休闲食品代表企业，在上市前已成为我国较具影响力的零售企业。Y公司借助互联网大数据技术，通过快速的产品研发模式，形成对市场的快速反应机制，不断推出符合消费者需求的新产品，始终保持较高的市场占有率。2021年公司按照“多品牌、多品类、全渠道、全产业链、全球化”的中长期策略开始转型升级，公司产品从“高成本下的高品质+高性价比”向“低成本下的高品质+高性价比”转变，2023年公司持续强化渠道渗透，进一步提升产品竞争力。2023年度报告显示，Y公司全年营业收入为41.15亿元，①较上年同期增长42.22%，位居休闲食品行业前列。

（二）公司业务模式

随着新零售模式的兴起，Y公司谋划业务拓展策略，实施“直营商超树标杆，经销商全面拓展、渠道下沉，电商、零售渠道等新兴渠道积极突破”的营销全渠道发展模式。即在保持原有大型连锁类商超的合作优势外，重点发展电商、零食量贩店、校园店等，同时与当下热门零食量贩品牌“零食很忙”“赵一鸣”“零食有鸣”等进行深度合作，在抖音平台与主播种草引流，使得品牌影响力和渠道势能持续增强。Y公司业务模式主要有直营商超模式、经销模式和线上电商模式。

1.直营商超模式

Y公司最初的发展渠道就是直营商超渠道，且Y公司的直营商超客户主要是知名大型连锁商超，如沃尔玛、大润发、家乐福等。2023年财报显示，Y公司直营商超渠道的营业收入为3 341.21万元，②占整体营业收入的比例为8.13%。截至2023年，Y公司直营14家大型连锁商超的821个重点客户卖场（营业面积、客流量和发展潜力等三方面的大终端）。直营商超模式的收益稳定性，以及能够满足客户体验性的需要等特点，使直营商超渠道一直发展至今。

2.经销模式

经销渠道指企业先将产品销售给经销商，然后再由经销商销售给终端客户。经销渠道收入是Y公司的主要收入来源，截至2023年，Y公司有经销商3 315家，覆盖全国31个省、自治区和直辖市，经销渠道的收入为29.52亿元，占总营业收入的71.74%。Y公司在市级或县级选取一至两家经销商从事产品的推广和销售。经销商通过小型超市、便利店、批发流通市场等销售渠道以及社区团购、专营连锁、加盟超市等新零售渠道进行销售，不断提高产品的覆盖率和市场占有率，填补了除直营商超渠道外的市场份额，提高了销售业绩。

3.线上电商模式

线上电商渠道包括电子商务渠道和社交电商渠道。电子商务渠道是指Y公司通过京东、天猫等第三方电子商务平台展示产品，进行销售业务。社交电商渠道是指以QQ、小红书等社交平台为媒介，通过宣传广告、发布用户产品体验内容、与各社交电商达人主播合作的直播带货等方式进行产品的传播与引流，促进客户的购买欲望，建立企业与客户的良好沟通体验，从而实现电子商务渠道的销售业绩。Y公司从2014年起，开始借助天猫、京东等电商平台进行销售，并精准定位为“制造企业的品牌电商”。2020年随着抖音、小红书等直播带货社交电商渠道的兴起，Y公司不断加大在社交电商渠道的投入，目前各核心产品在抖音等社交电商渠道已经取得了行业领先的地位，随着社交电商渠道的传播，全面带动了电子商务渠道业务的高速增长，同时提升了Y公司的品牌形象，线上电商渠道的销售额持续上升。截至2023年，线上电商渠道的销售收入占营业总收入的20.13%。

二、Y公司收入审计风险分析

（一）直营商超渠道销售收入审计风险

由于Y公司的直营收入是根据与商超的约定，在Y公司已经发货并获取商超的结算对账单后进行确认，有可能产生应收账款大幅增加的风险，存在收入审计风险。

1.应收账款大幅度增加

根据与商超签订的年度购销合同，在合同中约定货款结算期限、结算方式以及利润分配方式等，然后Y公司发出订单订货，组织货物配送，最后在已经发货并收到商超的结算对账单后才可以进行收入的确认。一方面，由于受到地域的限制，店面面积的大小以及商品保质期等客观因素影响，比起线上的产品销售种类，商超所销售的产品种类并不全面，且不能及时进行产品的更新升级；再加上物流运输等费用，会使线下销售价格略高于线上销售价格，这就容易导致产品产生滞销的问题，进而使产品积压。另一方面，在新零售模式下，休闲类食品行业门槛越来越低，市场竞争日益激烈，为了争夺市场份额，对于合同中声明有利于商超经营的条款，如较长的结算期限、先销售后结算等，公司只能接受。而这些都会产生大量的应收账款，应收账款的大幅增加不仅会使坏账发生风险增加，还不能准确地确定收入，因此收入审计风险也随之增加。

2.信息系统收入数据错误

随着互联网、电子信息技术的发展，如今商超的收款方式一般是通过第三方支付平台（支付宝、微信、银联等）进行支付结算以及记录。如果第三方平台出现问题，则收入数据出现误差，就会导致Y公司的财务数据不准确，同时由于专业的局限性，审计人员无法修复数据，所以取证难度增加，审计风险也增加。

（二）经销渠道销售收入审计风险

随着销售范围的不断扩大，经销商与当地合作方的关系越来越紧密，合作也越来越频繁。一般来说，企业会先与经销商签订合同，当经销商完成要求的销售业绩指标后，就会给予经销商一定的销售返利。由于Y公司对经销商的销售为买断模式，信用政策为款到发货，即除质量问题外，经销商不得退货，在已发货并获得经销商确认收货后确认营业收入。也就是说，无论经销商是否将产品对外销售，只要经销商确认收货，那么销售就已实现，公司可以进行收入确认，这极易导致关联交易等舞弊交易的产生，使审计风险增加。

同时，由于Y公司的客户群体主要面对的是价格敏感型消费者，企业需投入大量成本维持客户，但资金回收期较长，为了提升企业竞争力，拓宽销售渠道，吸引更多投资，公司往往会通过展示高额的营业总收入和销售业绩总量来显示公司的竞争优势，这就导致较高的重大错报风险的产生。例如，经销商是公司的关联方，即经销商根本就没有进行对外销售，仅仅通过关联方的虚构交易就可以达到收入和利润的虚增。

（三）线上电商渠道销售收入审计风险

由于产品种类的繁多和季节性特征，以及电子商务渠道和社交电商渠道的收入准则与金额计量方式的不统一性，导致每项业务收入的确认时点、金额计量以及季节性等方面存在收入审计风险。

1.收入确认时点不准确

Y公司的线上电商收入确认原则是：公司已经发货并收到电商平台结算对账单或者是客户确认收到货物后，公司可以确认收入。与线下实体店“一手交钱，一手交货”的收入确认时点不同，线上电商收入确认时点会延迟。根据电商平台“7天内无理由退换，15天内自动确认收货”的统一要求，消费者通常选择15天后系统自动确认收货，消费者确认收货时间不一致导致收入确认时间有所变动，这极易导致收入确认时点出现误差。近年来，Y公司大力支持线上电商的发展，线上电商收入从2022年营收占比14.45%增长到2023年的20.13%。线上电商发展迅速，成为当今企业的必要发展道路。如果收入确认时点发生误差，不仅会使公司业绩受到影响，还会影响后续的财务报表编制，从而增加审计识别财务报表的重大错报风险的困难程度。

2.收入金额确认方式复杂

Y公司产品种类多，销售范围广泛，且经常进行打折、促销等活动吸引客流量。Y公司不仅在天猫、京东等电商平台进行销售，还通过抖音、小红书等社交平台进行销售。每逢节假日，无论是电商平台还是社交电商平台，Y公司都会开展一定的优惠活动来刺激顾客消费。但是不同平台的折扣力度和条件并没有统一性，这就导致了收入金额确认方式的复杂性，从而增加了审计师的收入认定工作量。例如，Y公司推出的“满100送50”优惠活动，即消费满100元后，可以再赠送50元的等价商品。如果消费者刚好购买100元的商品，就会获得总共为150元的等价商品。但是该消费者实际支付100元，按照实质重于形式的准则，这笔销售业务的收入应确认为100元，而给予消费者的50元优惠应为递延收入，直到再次发生销售业务时，上期的递延收入可转出作为本期的收入进行确认。对于审计师而言，多种多样的优惠活动不仅会增加收入认定的工作量和难度，还会增加审计风险。一旦收入金额的确认发生误差，或者收入金额计入不正确的会计期间，审计的固有风险随之增加。

3.收入存在季节性风险

休闲类食品行业有较为明显的季节性特征，一方面是因为在不同季节、不同气候的影响下，顾客的喜好也不同，所以销售数额也不相同；另一方面是由于中秋节、元宵节、端午节等传统节日和特殊节日为吸引更多顾客，开展了众多优惠活动，所以Y公司在第一季度和第四季度销售成交总额最多。因此，第一季度和第四季度便为Y公司的销售旺季，在此期间Y公司销售收入的波动达到峰值。但是，由于新零售模式的应用和发展，导致市场竞争也越发激烈，很可能会出现原材料价格恶意上涨、同行竞价等问题，同样也会使收入受到大幅波动，进而导致公司产品积压无法卖出，致使经营风险产生。

三、Y公司收入审计风险应对措施

（一）增强收入确认的合理性

一是应当重点关注新零售企业的会计政策变更是否适合企业自身情况，政策的变更是否在会计准则的规定范围内进行。二是在收入确认方面，应该重点检查企业不同业务模式下的收入确认时点以及计量金额的准确完整性，尤其是对于销售品类较多、优惠活动多样化的业务收入，尽可能扩大抽样样本量，提升审计科学准确性。三是根据不同销售渠道获得的销售收入金额以及最终的财务报表中应收账款余额，应采用抽样的方式对相关电子平台进行函证，并检查发生在资产负债表日前后几天的销售给终端消费者或平台主体的销售明细，将财务采购的原始凭证与公司内部的物流信息进行核对，确保每笔销售收入都合理记录在正确的报告期间内，保证收入确认的合理性和准确性。

除此之外，新零售企业内外部环境等其他因素也会对收入造成影响，导致收入的异常波动。收入产生异常波动的原因，大多是由于受到同行竞价、原材料价格提升及销售季节性差异等因素影响。因此，应该考虑这些因素，在降低审计检查风险的同时，还能最大程度上确保企业收入确认的恰当性和合理性。

（二）保证业务收入的真实性

对于企业可能产生虚构的经销销售渠道收入，应当重点检查。一方面要调查经销商与企业之间是否存在关联方关系，并判断交易的有效性；另一方面通过检查经销商提供的对外销售明细，以及企业与经销商签订的合同条款与金额，将企业经销销售渠道所确认的收入与这些数据进行核实比对，以此来判断在经销销售渠道中的业务收入是否虚构，保证企业收入的真实性。

（三）提升收入数据来源的可靠性

强化对企业财务数据相关信息系统情况的了解与掌握，并通过对企业的信息系统进行测试来确认其可信度，同时注意其信息系统的数据自动计算生成报表、数据传输等功能是否会导致财务数据失真的可能性，或者该信息系统是否存在被企业高层恶意篡改数据而导致财务数据不真实的可能性。可以借助相关部门技术人员协助，提取企业信息系统中的收入数据，与企业财务数据进行比对，并审查收款凭据的相关测试，以及在第三方电子平台对企业的主营业务销售收入总额和应收账款余额进行函证，以最大程度确保收入数据来源的可信赖度。

参考文献：

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[4]" "杨文杰.电商企业审计风险及防范对策研究：以拼多多为例[J].现代营销（下旬刊），2024（3）：145-147.

[5]" "宋迎春，张安东.新零售公司收入审计风险及应对案例解析[J].中国注册会计师，2022（1）：115-117，2.

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[8]" "崔春，付新源.新零售模式下零售企业的审计风险及应对：以永辉超市为例[J].财会通讯，2024（7）：132-138，143.

New Retail Enterprise Income Audit Risk Identification and Countermeasures

—A Case Study on Company Y

ZOU Lantao1， JIANG Bo2

（1. Business School， Zhengzhou Institute of Aeronautical Industry Management， Zhengzhou 450046， China; 2. Agricultural Bank of China Limited Audit Bureau Direct Branch， Beijing 100036， China）

Abstract： With the wide application of digital technology， the traditional physical retail industry has accelerated to online and offline channels. The transformation of the “new retail model” with the deep integration of supporting services， the variety of commodities and the diversification of sales channels of new retail enterprises directly affect the identification and judgment of the income audit risk of new retail enterprises， resulting in the increase of the income audit risk of enterprises. This paper uses the case analysis method to analyze the revenue audit risks faced by enterprises from the perspective of business model， and puts forward risk prevention measures from the aspects of strengthening the rationality of revenue recognition， ensuring the authenticity of business income， and improving the reliability of revenue data sources.

Key words： New retail enterprises; Income audit; Risk identification; Risk prevention

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