基于绩效管理目标的高校成本核算体系构建

摘" "要：随着政府新会计制度的实施，高校财务核算基础引入了权责发生制，这使得高校成本核算的实施具有了可行条件。因此，基于绩效管理目标，分析高等学校成本核算目标和绩效管理目标之间的关系，探讨构建包括高等学校成本核算对象、成本核心体系的建立、核算方法、归集与分配四个方面的成本核算体系，并提出基于绩效管理目标的高校成本核算的建议。

关键词：绩效管理目标；高校；成本核算体系

中图分类号：F275" " " " 文献标志码：A" " " 文章编号：1673-291X（2024）20-0096-04

引言

在当今高等教育体系中，高校面临着越来越复杂的管理环境和日益激烈的竞争。为了适应这一新挑战，高校迫切需要更有效的手段来促进整体绩效的提升。在这个背景下，绩效管理成为高校管理的核心目标之一，而成本核算体系的建立成为高校实现绩效管理目标的重要手段。然而，当前高校在绩效管理和成本核算方面面临一系列的问题和挑战。成本核算体系的不完善导致对资源使用的不透明，使得高校管理层难以准确评估各项经济业务活动的经济效益。同时，由于绩效管理与成本核算之间缺乏有机的结合，高校在实现绩效目标的过程中面临着成本核算信息孤岛的问题，阻碍了高校绩效管理体系的发展。

基于以上问题，高校亟须构建一套新的高校成本核算体系。该体系应当与绩效管理目标紧密相连，以实现成本核算与绩效管理的深度融合。因此，本文旨在探讨基于绩效管理目标的高校成本核算体系架构的构建，以实现高校成本核算与绩效管理目标评价密切结合。通过深入分析基于绩效管理目标的高校成本核算体系的构建，可为高校成本核算提供创新性思路，也为高校成本核算管理探讨提供有益的借鉴。

一、高校成本核算体系和绩效管理目标的关系

长期以来，我国高校成本核算管理意识薄弱，核算方法落后，核算理论研究尚不成熟。这导致我国高校成本核算体系至今尚不完善。随着政府新会计制度的实施和权责发生制的引入，高校成本核算工作在高校管理中越来越重要。为确保有限的教育资源能够最大程度地发挥效益，基于绩效管理目标的高校成本核算显得尤为重要。

（一）基于绩效管理目标的高校成本核算的必要性

首先，高校成本核算为绩效管理目标评价提供科学依据。绩效管理目标完善的高校成本核算体系能为管理者提供有效的成本核算、细化成本管理、控制成本等成本管理的理论依据；管理者据此可以更理性地做出决策，从而提高高校资金整体运营效率，使决策更加科学可行。这有助于确保高校资源能够得到优化利用，推动高校整体绩效的提升。其次，基于绩效管理目标的高校成本核算是高校资源优化配置及实现资源利用最大化的需要。高校成本核算管理部门可以依据高校成本核算体系对不同部门业务成本进行深入剖析，并据此建立并完善绩效管理目标。通过精细化的成本核算，以及成本的合理归集与分配，高校成本管理部门能够清晰了解资源的使用效率，制定资源分配决策，进行资源的优化配置，从而实现资源最优化利用，进而推动高校整体绩效的提升。再次，不同高校在规模、类型、学科特色、教育理念等方面存在差异，基于完善的绩效管理目标的高校成本核算更能灵活适应不同高校的特点和实际需求。所以，构建完善的高校成本核算体系，不仅能确保其对不同类型高校的适用性，更能根据高校的实际情况进行调整，使有限的资源得到更充分利用，提升了成本核算的实际价值，提高高校的整体效益，保证高校绩效目标的实现。最后，构建基于绩效管理目标的高校成本核算体系，能促进高校整体管理水平及办学质量的提升，有助于科学合理地确定高校收费标准，为财政拨款提供依据，促进预算绩效管理目标的科学实施[1]。

（二）基于绩效管理目标的高校成本核算体系构建的可行性

高校机构成本效益分析理论在实现高校教育资源有效配置方面具有特殊重要性。首先，高校成本核算数据的提供能够支持绩效评价。完善准确的高校成本核算不仅提供了可靠的数据支持，还为绩效评价管理提供科学参考依据，使绩效目标设置更为合理，从而使绩效管理目标有可能发挥最大作用。这样的数据支持确保了绩效评价更为客观、准确，避免了基于主观判断的评价失真。其次，高校成本核算具有量化教育业务活动所消耗资源的能力，有助于准确反映教育活动中的资金流动的状况。这为全面准确且真实有效的绩效评估提供了关键的成本信息，是考查和评估高校相关资源配置使用效率的重要保障[2]。再次，数据驱动决策为高校成本核算体系提供了便捷的构建方式。基于绩效管理目标的高校成本核算通过收集、分析和挖掘成本数据，实现了数据驱动决策，推动高校管理水平的提升。最后，活动基础成本法的应用使得基于绩效管理目标的高校成本核算具有可行性。活动基础成本法这种成本核算方法强调业务活动与成本之间的关系，有助于精准地分配成本[3]。通过活动基础成本法，高校可以更准确地将成本与各项活动联系起来，确保成本分配更为科学合理，使绩效管理目标更容易实现。

绩效管理目标强调成本投入与绩效产出效果的有机结合。根据财政部《项目支出绩效评价管理办法》的规定，绩效考核涵盖项目的产出、效益以及服务对象满意度等指标。产出数量、质量、成本、时效等关键指标构成了绩效评价的产出指标体系。可以明确地看出，成本核算的准确性直接对预算绩效的最终评价结果产生影响，从而在财政资源配置方面产生显著而重要的效果[4]。在成本核算的基础上实施绩效管理考核评价，量化的投入产出分析能够科学指导成本核算，二者相互促进、循环推动[5]（见图1）。本文着重研究构建绩效管理考核评价目标的方法，以更好地优化高校成本核算管理体系。

图1" 高校成本核算体系与绩效管理目标的关系

（三）基于绩效管理目标的高校成本核算的理论基础

基于绩效管理目标的高校成本核算体系的理论内容涵盖了多个方面，这些理论旨在通过深度的成本核算和绩效评价，实现高校资源的最优配置、活动的优化和整体绩效的提升。理论内容主要包括以下三个方面：一是全面成本核算理论。它是基于绩效管理目标评价高校成本的基础，重点强调全面了解和核算各项成本，包括直接成本和间接成本，也引入直接成本的归集、间接成本的分配原则及方法。此理论基础可以建立更为全面、准确的绩效评价体系，使高校成本核算更科学，使绩效目标评价结果更具可靠性。二是活动基础成本理论。它强调高校业务活动与成本之间的关系，在绩效管理目标下，这一理论有助于将高校成本与具体的教学、科研、行政等活动关联起来，使绩效评价更具针对性。三是绩效管理理论。绩效管理理论是支持高校成本核算的另一重要理论，这一理论强调通过设定明确的绩效目标、实施绩效评价和不断进行绩效反馈，推动组织朝着既定目标前进。在高校成本核算中，绩效管理理论有助于确保成本核算与高校的整体绩效目标相一致。此外，财务透明理论、资源优化配置理论等共同构成了综合的理论框架。这一综合的理论框架为基于绩效管理目标的高校成本核算体系构建奠定了理论基础。通过这些理论的指导，高校能够更加系统地进行成本核算，并使其与绩效管理目标更为紧密地结合，从而更好地实现高校资源的最优配置和整体绩效的提升。

二、绩效管理目标下高校成本核算体系建设

在绩效管理目标下，高校成本核算的构建是一项复杂且艰巨的任务[6]。高校成本核算主要包括成本核算的理论基础、核算原则、成本核算方法、成本对象范围的确定、核算项目的设置、成本核算中心的建立、成本的归集与分配等。本文从高校成本核算对象、范围、核算方法、如何建立成本核算责任中心、成本的归集与分配几个方面展开论述。

（一）确定成本核算对象及范围

明确高校成本核算对象及范围是高效开展成本核算工作的关键，也是整个过程的出发点。高校的职能众多，也包含丰富的职能类型，这就使高校成本核算呈现出多元化的特点。为了明确高校成本核算的具体对象及范围，首先依据《基本指引》中的成本信息需求，来确立基本成本核算对象。其次，依据高校对详细成本信息的需求，进一步确定具体的成本核算对象[5]。

1.确立基本成本核算对象

在保障高校成本控制的前提下，选择成本核算对象时可考虑高校内设机构业务活动的具体类型和具体项目等。为符合公共服务以及产品服务定价的相关需求，还可以将学生或者学科专业等纳入成本核算对象。在实现内部绩效管理目标时，可以将成本核算对象定为项目、具体业务团队以及高校内部机构。同时，以满足外部绩效评价的需求为目标，可以将项目或高校本身视为成本核算对象。这样的设定有助于更有效地满足不同层面的成本管理和评估需求[7]。

2.确立具体成本核算对象

首要任务是根据高校的目标使命、教育行业的特色以及高校对具体成本信息的需求，重新设定基本成本核算对象。例如，在业务活动类型下，可以设立教育成本、科研成本等具体核算对象；在项目类型下，可以设立科研项目、在建的工程项目等；在高校内部设立二级机构时，也要确定具体的核算对象；在教学业务团队下，可以设立科研攻关团队、经济学教学团队等具体核算对象。

（二）基于绩效管理目标的高校成本核心的建立

高等学校成本是指在实现教育教学目标过程中，合理控制和管理经济资源的投入与使用，亦即为提供教育服务而进行的资源耗费。核算中心的建立应当根据其自身的职责，并结合实际管理需求，包括但不限于教师队伍建设和人才培养成本中心、社会服务成本中心，以及能够为上述中心提供服务类支撑与保障的辅助成本中心。只有正确地建立高校成本核算中心，才能对各个成本项目进行准确的归集与分配，更是高等学校进行成本核算的关键。根据高校教育成本核算中心的建立目标，按照相关程序、标准及方法，对每个成本中心产生的、与教育事业息息相关的各项成本进行汇集和分配，并将其与责任中心的绩效考核评价紧密关联，以达到最大化成本利用效益的目标。

（三）绩效管理目标下高校成本核算方法

根据财政部颁布的基本指引，高校应当根据自身成本信息的要求，选择“完全成本法”进行成本核算，也可以选择制造成本法进行成本核算[1]。在制造成本法下，归集的成本项目紧密关联业务活动，包含教育成本、教辅成本以及科研成本；在完全成本法下，除了制造成本法归集的成本基础，还涵盖了对行政管理成本和后勤管理成本的分摊。通过采用完全成本方法，能够显著提高绩效考核的精确性，因为它有效地度量了成本中未吸收的弹性部分。具体而言，通过比较高校当年所有的成本记录以及预算收入两部分，我们能够判断是否存在未吸收的弹性成本。若整体成本超过预算收入，则表明不存在未吸收的弹性成本，反之则存在。这样的绩效评价为制定下一年度预算方案提供了有力的参考。显而易见，采纳完全成本法核算呈现明显的优越性与先进性。该方法能够全面考虑成本的各个细节条目，同时考虑了绩效目标管理的要求，因此与传统成本核算方法有所不同。

（四）绩效目标管理下审视高校成本的归集与分配

依据本文高校成本六大责任中心的建立，按照制造成本法和完全成本法的理论思路，正确地对高校教育成本进行正确的归集与分配。首先，划分高校各院系职能，向相应的成本中心分解人力资源、材料消耗等费用。平常与人才培养密切相关的职能单位或职能部门，如教务部、学生处、高校各院系等，其所发生的费用都要计入人才培养费用中心统一核算。行政、后勤管理部门发生的费用，如财务处、后勤保障处、保卫处等提供保障部门的费用要列入保障费用中心核算。此外，图书资料采购、实验仪器设备等产生的费用，有可能用于人才培养方面，亦有可能用于教学科研相关研究，不能直接对应分配到某一中心，应选择准确分配到某一成本中心的科学合理的分配标准。其次，根据业务活动发生的费用、内容和性质，采用适当的标准或方式将成本在不同部门之间分配。将各成本核算中心之间相互提供服务所发生的费用计入各中心核算。比如，人才培养中心承担着培育学生的职责与使命，还有支撑和保障成本中心提供的各个学院的水电、日常维护与修理等费用，因此可以采用特定的方法进行一次互相分配，同时考虑从其他服务中心分配的相关费用和从本中心分配的成本费用，进行减法运算以计算互相分配后的实际费用，再由支持和保障成本中心提供的费用，然后选择工作量占比或资源消耗占比等方法，按照各中心内部受益对象进行成本归集和分配。最后，将高校作为一个整体，以各费用中心为基准，将各中心的费用完全归集，分配结转中心费用，对服务产品费用进行核算。高校有些院系既注重人才能力培养，又着眼于发展科研，这就应考虑按受益对象在主体内部分配收取的费用。

高校将独立经营、独立核算、自负盈亏的附属企业，以及非营利经营的机构等发生的费用纳入财务管理制度范畴。在实行成本核算时，按规定调整成本范围的政府财政管理规定的费用，以及有专项财政资金补偿的费用。如特困生基金、国家励学金、国家助学金等，这些费用由财政资金统一进行专项补偿，按规定予以减免，相关中心成本费用不得再计算在内。

通过对上述各个成本核算中心成本归集与分配，不仅与各个责任中心成本相关联，而且强调每个责任中心的经济责任，还可以更清晰地了解每个成本中心的产出效益即绩效，从而推动各成本责任中心更好地实现整体绩效管理目标。

三、绩效管理目标下高校成本核算的建议

（一）建立健全的组织结构，全面推动成本核算和管理

随着《基本指引》等系列成本核算政策的陆续推行，高校财务管理中，成本核算的落实已成为一项不可或缺的关键任务[8]。为保证成本核算的相关工作顺利开展，高校有必要建立健全组织结构，全面协调并推动成本核算工作。首先，在高校管理层层面，建立专责的管理领导小组，负责制定成本核算管理的总体框架、布局和协调，推动高校战略层面的成本核算管理。其次，借鉴其他高校成本管理的成功实践，设立高等教育成本管理委员会，负责制定高校成本核算流程，进行成本核算管理的绩效评估和监督管理，及时调整和优化。第三，建立由财务处主导，各业务部门通力协作的成本核算工作体系，贯彻成本管理职责，强化对成本核算工作的培训，使管理者和全体教职员工深刻理解成本核算管理在提高团队内部管理水平、助力教育教学管理体制改革、促进教育事业发展等层面的重要作用，全面提升成本管理意识。此外，可考虑在财务处设立专门的成本核算工作室，负责成本预算编制、核算工作和成本分析报告的编制，同时进行成本数据处理与分析的工作，并进行数据的实际运用，以最大程度发挥成本核算的功能。

（二）强化成本核算与绩效目标管理的协同融合

确保高校绩效管理的成功实施，重要的焦点之一是深化成本核算与绩效目标管理的融合。这一整合的核心目标是在实现效益最大化和成本最小化的基础上，通过明确的标准和规范程序，使成本核算与绩效评价指标相互契合。在成本核算方面，强调根据成本效益原则审视资源利用的合理性，并依据收益分配原则深入剖析成本的适当性归集与合理分配。同时，结合权责发生制和收付实现制，运用制造成本法和完全成本法，实现成本的集成与分配。在责任成本预算编制中，遵循责任成本制理论，通过设定目标成本来进行约束，并通过量化成本的耗用效果进行绩效评价[8]。在绩效考核指标的设计中，关键在于确保取得有益于实现价值目标的成果。同时满足系统完整性和经济适用性的要求，强调以人性化设计为主导，将积极因素融入解决成本核算问题的过程。

（三）推动财务信息数字化，完善成本核算体系

高校成本核算具有的复杂性和数据庞大性等特点，必然要求将资金管理、财务会计、预算会计和绩效管理有机融合，进一步提升成本核算体系的构建标准。为确保高等学校的教育成本准确核算，建议整合专业成本核算软件，并在现有政府会计制度基础上建立成本信息数据库，其中包括预算项目库、作业成本定额和分配标准等要素。通过运用数据库和大数据信息，实现精准成本核算，为绩效考核评价提供更为有效的支持，最终推动财务信息数字化在高校成本管理中的应用。

四、结束语

成本核算是我国高等学校的一项重要工作。完善的成本核算体系，能够使成本核算在高校管理中充分发挥优势，而且可以为学校资源的有效利用及绩效目标评价提供依据。因此，高校应尽快对现有成本核算体系进行完善和优化，以提高成本核算管理水平。

参考文献：

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