浅析逃税罪刑事风险

于兴泉

2024年3月18日，最高人民法院、最高人民检察院会同公安部、国家税务总局在京召开新闻发布会，公安部经济犯罪侦查局有关负责人围绕打击涉税犯罪介绍了有关情况。据介绍，近年来，公安机关密切关注经济发展形势，紧盯涉税犯罪变化趋势，持续保持对涉税犯罪的严打高压态势。仅去年一年，全国公安机关共立涉税犯罪案件1.6万余起，挽回经济损失37亿元。最高人民检察院也在同日公布了多起依法惩治危害税收征管典型刑事案例，其中包括一起逃税案。

逃税罪作为危害税收征管类犯罪的首项，同样也是涉税犯罪打击的重点对象。根据我国刑法第二百零一条规定，逃税罪是指纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款数额较大并且占应纳税额百分之十以上的行为，同时对于扣缴义务人采取前款所列手段，不缴或者少缴已扣、已收税款，数额较大的行为，也依照本罪定罪处罚。

在逃税罪的入罪标准方面，我国刑法和《最高人民检察院 公安部关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定（二）》针对纳税人和扣缴义务人做出了不同的规定：对于纳税人而言，上述规定将“逃税十万元以上”和“逃税数额占各税种应纳税总额百分之十以上”作为两个并列条件（对于多次实施逃税行为未经处理的，按照累计数额计算）。当纳税人的逃税行为同时满足上述两个条件时，经税务机关依法下达追缴通知后，不补缴应纳税款、不缴纳滞纳金或者不接受行政处罚的，即可认为其达到逃税罪刑事追诉的标准。若纳税人五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚，又逃避缴纳税款，即便未经税务机关下达追缴通知，仍然可以直接进行刑事立案追诉。

而对于扣缴义务人而言，则不受纳税比例和行政处罚前置的条件限制，只要扣缴义务人采取欺骗、隐瞒手段，不缴或者少缴已扣、已收税款，数额在十万元以上，便可追究刑事责任。

逃税罪的主要主体是纳税人，包含个人和单位，鉴于实践中存在大量企业偷逃税款的情况，因此司法裁判中认定企业构成逃税罪单位犯罪的情况更为多见。需要说明的是，即便企业可以作为刑事责任的归属被认定构成逃税罪定罪处罚，也并不意味着企业内部的高管和实控人可以完全把企业当作一堵“防火墙”，用来隔绝刑事风险。

根据我国刑法第三十一条规定，对于单位犯罪，要对单位判处罚金，对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员判处刑罚。基于这一规定，财务主管或者直接的财务工作人员有更大概率作为直接责任人员与企业一并承担刑事责任；企业的实控人或负责人也会因为会计法第四条规定的“单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责”而被认定对企业的逃税行为负有责任。司法实务中有很多企业的实控人及其辩护人尝试通过“对财务状况不知情、不插手或对纳税法规不熟悉”等理由为自己排除刑事责任，但这一辩解理由在大多数情况下并不被司法机关认可。

如北京市顺义区法院2019年宣判的一起逃税罪案件中，邹某某作为公司的实控人，虽然将法定代表人职务转由他人担任，并辩称自己没有过多参与公司经营，对于发票和税务问题也不知情。但法院审理后认为，邹某某作为公司实际控制人及公司经营活动的直接受益人，其关于对公司使用“大头小尾”发票入账偷逃税款不知情，问题发票系由他人指使入账的辩解，显违常理，结合其他证人证言内容，最终认定其作为直接负责的主管人员构成逃税罪。

从本罪的客观犯罪构成来看，逃税罪的典型行为模式主要有“采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报”和“不申报”两种情形。根据2024年3月20日《最高人民法院 最高人民检察院关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》第一条规定，伪造、变造、转移、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证或者其他涉税资料；以签订“阴阳合同”等形式隐匿或者以他人名义分解收入、财产；虚列支出、虚抵进项税额或者虚报专项附加扣除；提供虚假材料，骗取税收优惠；编造虚假计税依据以及为不缴、少缴税款而采取的其他欺骗、隐瞒手段等情况，均可认定为“采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报”的行为。而依法在登记机关办理设立登记的纳税人，发生应税行为而不申报纳税；依法不需要在登记机关办理设立登记或者未依法办理设立登记的纳税人，发生应税行为，经税务机关依法通知其申报而不申报纳税，或者其他明知应当依法申报纳税而不申报纳税的情况，则可认定为本罪条文中所规定的“不申报”行为。

在上述列举的各类情况中，分解收入和阴阳合同也是逃税案件的普遍表现。相较于其他的逃税行为，分解收入和阴阳合同往往存在更强的隐蔽性，使得一些企业家或者高收入群体误认为这是一个可以“合理避税”的“法律漏洞”。例如非法将税率较高的项目过多地拆分到税率较低的项目合同中来计缴税款，或者通过签订不同价格的阴阳合同，成立个人独资企业，虚构业务等方式，将个人的高收入分摊到数家个人独资企业，变成个人独资的经营所得，以此达到稀释利润、降低缴纳税款的效果。这些情况在房地产、项目建设、影视娱乐圈等高利润、高收入的行业较为常见，甚至已经形成“行业惯例”，属于惯常操作，殊不知这样的行为存在巨大的刑事风险。

此外，逃税罪存在一个“初犯免责”的特殊条款。也即如果没有在五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚，初次存在逃税行为，经税务机关依法下达追缴通知后，补缴应纳税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚的，不予追究刑事责任。这也是很多“天价逃税”的新闻报道出现之后，却没有在后续追究刑事责任的主要原因之一。

总体来看，近年来司法实务中对于逃税罪认定更为贴合“宽严相济”的刑事政策，一方面通过司法解释明确逃税犯罪行为模式和追诉标准，加大了对于逃税犯罪的打击力度和可操作性。另一方面也指明了行政处罚前置的追诉原则，给面临涉税争议的当事人以积极补救的机会。企业和个人在面临税务违法问题时，应当依法及时地履行补缴义务，规避刑事风险。与此同时，也要坚决杜绝“交钱了事”的错误认识。根据《最高人民检察院 公安部关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定（二）》第五十二条的规定，纳税人在公安机关立案后再补缴应纳税款、缴纳滞纳金或者接受行政处罚的，不影响刑事责任的追究。因此，针对可能存在的刑事风险，有必要寻求专业税务师、会计师以及专业律师的法律支持，防止风险进一步扩大，从而造成不可挽回的结果。