医院全面预算管理和成本控制研究

徐 茵 湖南省儿童医院

公立医院在开展医疗、科研、教学等专业活动及辅助活动的过程中会发生各种资源耗费，比如人员经费、卫生材料费、设备折旧等有形资产耗费和软件等无形资产耗费等。医院管理者必须对发生的各种耗费按照相关的标准进行归集、分配和计算，以此为领导层提供相关决策信息。事实上，当前医院在成本控制过程中仍然存在一系列的问题。比如，缺乏全面预算管理的意识、预算执行和控制监督不到位、预算考核机制不完善等。因此，基于这种背景开展医院全面预算管理和成本控制的研究具有十分重要的现实意义。

一、全面预算管理

所谓全面预算管理是利用预算对医院财务和非财务资源进行的分配、考核、控制，以便更好地协调医院运营活动，实现战略规划。有研究认为全面预算反映的是医院未来经营周期内的全部生产和运营活动的财务计划，它根据发展目标制定作业指标，比如门急诊人次、出院人次等，并以医疗收入预测为起点，对未来的运营活动进行预测，编制预期的资产负债表、收入费用表和现金流量表[1]。

全面预算管理的特征主要体现在：首先，全过程控制。全面预算管理实现了对预算的事前、事中和事后的全流程控制，比如要基于医院战略确定预算管理目标、要根据内部经营管理需要选择科学的预算编制方法、要实施对各职能部门预算执行进度的管控、要实现对预算管理的绩效考核等。其次，全员参与。全面预算管理并不是某一部门的单独责任，而需要医院全体员工的参与，比如需要决策层确定预算管理目标、需要管理层进行日常管理、需要执行层完成预算指标。最后，成本效益性[2]。全面预算管理必然会涉及预算组织的调整、预算人员的培训、预算工具的运用，这一过程会耗费一定的人力、物力和财力。而成本的消耗应该有预期的收益作为保障，否则全面预算管理的实施将会得不偿失，本末倒置。

二、全面预算管理应坚持的原则

事业单位全面预算管理坚持的原则主要体现在五个方面。第一，战略导向原则。全面预算管理应当紧紧围绕行政事业单位的战略和目标开展，要引导各个责任主体聚焦行政事业单位战略，专注执行，完成绩效。第二，过程控制原则。全面预算管理要求员工在预算执行过程中实施预算进度控制和指标控制，并为企业经营决策提供充足信息支持。第三，融合性原则。行政事业单位全面预算管理必须坚持业务推进和财务管理的融合，要将预算管理嵌入到事业单位运行的各个环节、各个层次。因此，事业单位实施的全面预算管理不能局限在某一个方面，而是要兼顾财务与业务。第四，平衡与管理原则。事业单位全面预算管理必须平衡长期目标和短期目标、长远利益和短期利益、整体利益与局部利益、结果与动因之间的关系，促进事业单位的可持续发展。第五，权变性原则。全面预算管理应该坚持刚性为柔性相结合，既强调全面预算管理的刚性约束，又要强调全面预算管理的柔性调节，要做好对例外事项的特殊处理。

三、成本控制

成本控制指的是医院采用一系列技术手段对日常运转过程中产生的一系列费用进行计划、组织、协调与控制的活动。成本管控的目的之一是提升资源的利用效率[3]，降低成本费用、提升医院核心竞争能力。有研究认为成本控制是运用一系列系统工具对医院运营中发生的各项成本进行协调、控制和监督的过程，这是一个发现成本纰漏、堵塞漏洞、发掘潜力的过程。通常而言，成本控制的内容主要体现在以下几个方面。

首先，成本规划。成本规划是根据医院的生存环境和战略目标，对成本管理活动作出整体规划，确定成本管理的重点，规划成本控制的路径。其次，成本核算。成本核算是对报告期内所有的成本费用按照一定的标准进行收集、归类，并依据一定的标准进行分摊[4]，从而将成本费用归集到具体对象。再次，成本控制。成本控制是指医院对在运营中出现的各种耗费进行计算、调节、监督的活动，确保成本管理目标的实现。最后，成本分析与考核。医院会根据成本核算和控制的结果对各项成本数据的变动情况进行分析，并找到成本变化的原因。成本考核是对各职能部门成本管理的结果进行评价，并以评价结果为依据对相关人员进行激励[5]。

四、医院全面预算管理和成本控制的重要性

医院全面预算管理和成本控制的重要性主要体现在三个方面。首先，是推动医院医疗体制改革的重要手段。公立医院完整准确核算成本对象资源耗费，并揭示成本的发生过程，能够为医保局制定医疗服务价格和收费标准提供重要的依据和参考，这也是医疗体制改革的重要组成部分。由此可见，只有基于全面预算管理的视角开展成本管控，实现成本核算的精细化管理，才能够提供精确的成本核算数据，从而为决策者决策提供充足的信息支持。

其次，有利于医院的可持续发展。随着医疗市场的开放，医疗服务主体之间的竞争日益激烈。对公立医院而言，其专业活动及辅助活动必须实现社会效益和经济效益的统一。如果能够加强成本核算和控制，实现对成本运营流程的前瞻性控制，那么就可以降低医疗成本，节余大量资金，为公立医院营造良好的医疗环境、购进先进设备、培养专业人才提供资金支持。这些都是推动医院高质量发展的积极因素。

最后，有利于实现对医院各科室的协调与控制。在开展成本控制方面，全面预算管理能够基于公立医院发展战略，确定目标和任务，并将目标和任务细化落实到各科室、各岗位，各科室、各岗位能够在预算指标的引导下有秩序地开展成本管控活动，实现相互的协调和配合，缓解各科室在成本控制方面的利益冲突。

五、医院全面预算管理和成本控制中存在的问题

(一)缺乏预算管理和成本控制的意识

事实上，诸多医院缺乏预算管理和成本控制的意识。一方面，医院决策者意识不到预算管理和成本控制之间的关系，将二者割裂开来，认为预算管理是对未来经营的一种规划，而成本管控需要医院对成本形成过程的全流程控制，但要实现二者的结合，需要医院调整组织结构、统筹和协调各科室的活动，这在短期内会造成医院成本的上升，因此决策者对二者结合持有谨慎态度。另一方面，医院普遍缺乏全面预算管理和成本控制的管理氛围。对非财务部门而言，其意识不到自身在成本管控和预算管理中的作用，难以产生对成本控制的价值认同，自然缺乏参与全面预算管理和成本控制的积极性。

(二)预算编制和成本分解的精准度不高

医院预算的编制是全面预算管理的前端环节，能够为后续全面预算执行和绩效考核奠定基础。事实上，当前医院预算编制精准度不高。一方面，医院预算编制所覆盖的范围并不全面，比如，仅仅覆盖了科室成本、诊次成本、床日成本、医疗服务项目成本和病种成本等，却无法覆盖各类基金中的列支费用等。另一方面，采取的预算编制方法不科学。部分科室基于降低工作量方面的考虑，习惯在历史期成本核算数据的基础上对预算进行增减，这对外部环境带来的影响考虑不足，因此所编制的预算缺乏精准度。除此之外，医院的成本可以分为直接成本和间接成本，医院编制预算时需要对间接成本进行分解。事实上，当前医院主要采取比例分摊法分解间接成本，这种方法对不同的项目资源消耗量的差异考虑不足，仅以房屋面积、人员数量等比例分配间接成本，其精准度较差。

(三)缺乏对预算执行的有效控制和监督

各部门、各科室在收到预算批复指标之后应该严格按照事先规定数量去执行预算。事实上，当前部分科室未能严格落实预算执行的刚性约束原则。一方面，部分科室基于获得更多预算资金的考量，习惯在预算编制环节扩大预算数额，虚增预算资金，这就导致各科室在预算周期末突击花费预算，大大降低了资源使用效率。另一方面，部分医院的财务信息化建水平较低，尚未建立功能强大的成本预算管理系统。管理人员无法从系统中去观测各部门、各科室预算指标的动态进展，主要依靠预算管理员的主观经验去判断各科室的预算执行过程，很难发现各科室的资金浪费情况和无预算资金支出的情况。

(四)缺乏对成本和预算的绩效考核机制

完善的绩效考核机制能对各部门预算管理和成本控制效果进行检查和评估，以推动全面预算和成本管理规范化发展。事实上，医院普遍缺乏完善的成本和预算绩效考核机制。一方面，医院未能根据各部门、各岗位的业务范围和工作特点设置全面的预算绩效考核指标，比如设计的考核指标仅仅局限在财务层面，却忽略了对社会效益层面预算指标的考量。另一方面，在对各部门成本控制和预算执行进行评价时，主要依靠管理人员的经验进行判断，缺乏定量分析方法的引入，很容易引起工作人员的质疑。除此之外，医院忽略了对成本管控和预算绩效考核结果的应用。在得出预算考核成绩的基础上，医院未能建立与之匹配的激励制度，无法实现奖优罚劣的作用，这往往让成本和预算绩效考核流于形式。

六、医院全面预算管理和成本控制的对策

(一)成立成本管理和预算管理组织机构

成立成本核算工作领导小组和预算管理委员会，因成本与预算是相互促进融合的，故该组织机构的组成及职能也会有重合之处。首先，在决策层面，医院应该成立成本核算工作领导小组和预算管理委员会，主要职责是根据医院发展战略，确定成本预算管理规划，并在业务运行的基础上确定各科室、各部门的预算控制数。其次，还应该成立成本、预算日常管理小组，该小组人员可以由财务、医保、物价、运营管理、药剂、护理、人事等各部门负责人构成，其主要职责为审议医院成本预算管理的方案和制度、明确各部门职责、组织开展成本预算活动、制定成本预算绩效考核方案等。最后，医院还应该在各部门、各科室设立成为成本核算岗和预算管理专员，该岗位的主要职能是制定本科室的成本预算工作方案、确定本科室的成本预算管理对象和方法、开展成本核算、根据要求及时报送成本预算分析报告等。

(二)增强全面预算管理和成本预算意识

医院必须充分发挥意识的能动作用，在成本管控过程中增强全面预算管理的意识。一方面，医院领导者应树立终身学习的理念，认真解读国家下发的关于全面预算管理的制度文件，比如2021年国务院印发的《关于进一步深化预算管理制度改革的意见》，在理解文件精神的基础上，要将预算管理和成本管控相结合，并积极探索全面预算管理视角下的成本管控方案。另一方面，财务部门必须肩负起成本管控的重要职责，要将预算管理融入到成本管控的核算、控制和考核方面，并且要加强宣传工作，可以通过多种媒介向基层员工讲解全面预算管理在成本管控中的实施对策。

(三)提高成本预算编制的准确性和灵活性

医院必须从多个角度出发提高成本预算编制的准确性和灵活性。首先，医院应明确“二上二下”的预算编制流程。决策层在确定预算控制数的基础上，下达指标给执行层。执行层从业务运行实际出发，结合对未来预测调整预算数据，并上报至决策层。决策层重新对预算控制数进行修订并下传至执行层。其次，应该提升预算编制的精准度。医院应该根据成本项目的特点选择差异化的预算编制方法，比如对于经常发生的非资本性成本项目，医院可以采用弹性预算编制方法。对非经常性的资本性成本项目，公立医院可以采取零基预算编制方法。最后，在对间接费用的分配上，公立医院应该引入作业成本法，将资源消耗根据动因分项目追溯或分配至相关成本核算对象。

(四)加强对成本预算执行的控制和监督

医院应该加强对成本预算执行的控制和监督。一方面，医院可以成立成本小组和预算日常管理部门，该部门应该严格执行预算刚性约束原则，对预算执行中提出的预算调整申请要严格审核，杜绝无预算资金支出的情形。另一方面，医院应该加强成本预算管理信息系统建设，要在系统中内嵌预算监控功能模块，该模块可以根据事前确定的各部门、各科室的成本预算指标，对各部门预算执行的过程进行监控，一旦发现异常情况，就可以向管理者发出预警信息。管理者可以根据预警信息及时作出应对。

(五)完善成本预算绩效考核制度

医院应该从多个角度入手完善成本预算考核制度。首先，应该从多个角度出发设计全面的预算绩效考核指标，比如可以引入平衡计分卡法，分别从患者、学习与成长、内部流程、财务四个维度设计考核指标，同时还应该采取层次分析和确定各指标的权重。其次，还应该引入定量考核模型，输出数字化的考核结果。最后，医院应该加强对成本预算绩效考核结果的应用。对于在成本预算中表现优秀的科室和部门，可以设立绩效考核奖金，并对关键人员给予职位晋升方面的倾斜。

七、结语

综上所述，医院作为重要的公共医疗服务单位，必须肩负起推动医疗体制改革的重要责任，要完善内部经营管理制度，加强成本管控，提高竞争能力。事实上，部分医院在成本管控方面还存在一系列问题。本文基于全面预算管理的视角，提出了成本预算管控对策。期望本文的研究能为医院全面预算管理和成本控制水平的提升提供一定的参考和借鉴。