数据分析视角下基于RPA的内部审计机器人研究

程平 邓天雨

一、引言

随着企业间竞争关系的不断加深，管理层的价值需求发生改变，而传统内部审计的工作职责大多停留在对企业经营活动的监督之上，基于财务核算的合规性审计逐渐无法满足企业价值增长的需要，价值需求与审计职责间的不对称驱动着内部审计的职能发生改变，内部审计扮演的角色不再是价值的维持者还应该是价值的创造者。在大数据时代背景下，企业内外部形成了大量的数据积累，内部审计部门凭借其跨组织管理的优势成为企业的数据中心，传统的人工审计在审计方式、审计效率和审计质量上面临挑战，内部审计的数字化转型显得尤为重要。《“十四五”数字经济发展规划》提出要加快数字化发展，不断做强做大数字经济，为构建数字中国提供有力支撑。企业数字化的不断加深让依托大数据技术和RPA机器人流程自动化技术来实现增值性审计，满足企业的增值需求成为可能。

近年来，内部审计职能优化、大数据审计、RPA审计机器人等研究在学术领域引发了高度的关注。在内部审计职能优化方面，张新鹏、冯均科（2021）认为，数字化环境的形成影响了企业的生存环境，传统的监督型内部审计难以满足企业战略发展的需要，结合数字化技术的增值型内部审计才是企业发展的内在要求。张庆龙、邢春玉等（2020）认为传统的人工型内部审计难以满足新一代企业发展的需求，并通过构建内部审计智能化的通用技术框架来实现内部审计职能的优化。在大数据审计方面，张悦、杨乐等（2021）从社会审计、国家审计、内部审计三个方面论述了大数据环境下审计工作的转变，针对大数据审计的特点提出了各阶段审计数据风险的识别与防范。审计署昆明特派办理论研究会课题组等（2020）以医疗保障基金为例，通过构建模型对大数据技术在医保审计领域的实践和创新进行了探索。在RPA审计机器人的研究方面，程平（2021）从设施层、数据层、服务层、平台层和应用层五个层面构建了基于RPA的审计机器人的框架模型，深入分析了RPA审计机器人在分析、设计、开发和运用等方面的研发策略。Miklos A. Vasarhelyi等（2019）将RPA技术应用于审计领域，通过构建RPA机器人的技术框架实现审计流程的自动化，将审计人员从大量重复的工作中解放出来。

综观以上文献，目前已经有部分学者开展了内部审计职能优化、大数据审计以及RPA审计机器人等方面的研究，在内部审计职能优化方面，大部分研究集中在理论研究之上，并没有形成内部审计职能优化的具体应用实现路径，在大数据审计和RRA审计机器人方面，以往的研究都只是对大数据审计或RPA审计机器人单独进行研究，并没有把二者相结合。本文以价值增值为导向，结合大数据分析、RPA等技术实现内部审计的职能优化，期望通过研究，能够帮助企业建立大数据智能化时代新型的内部审计模式，有效提高审计工作效率和工作质量，实现内部审计职能重心的转变。

二、RPA、数据分析与内部审计契合性理论分析

机器人流程自动化（Robotic Process Automation，简称RPA）可以模拟人工进行那些简单、耗时、重复性较高的工作，它不仅具有效率高、速度快、出错率低等特点，还能够7＊24小时不间断工作。此外，RPA的实施成本比人工成本低，通过RPA技术的使用能够解放企业的人力与物力，将其投入到具有更高价值的工作上去。数据分析是指根据分析目的，用适当的分析方法及工具，对数据进行处理与分析，提取有价值的信息，形成有效结论的过程。在数据分析的视角下，可以综合运用数据分析的思维方法。

在企业的内部审计工作中，可以在数据分析的思维方法指导下以RPA为技术支撑实现内部审计的数字化转型，从而实现内部审计的职能优化，有效提高审计工作效率和工作质量，实现内部审计职能重心的转变，数据分析视角下基于RPA的内部审计理论框架如图1所示。数据分析视角下基于RPA的内部审计理论框架由审计职能、审计目的、审计主题、审计内容、审计手段和报告组成。一方面，RPA自动化技术能够为内部审计数字化转型提供技术支撑；另一方面，数据分析的思维方法能够为内部审计数字化转型提供思想指导。鉴于此，RPA、数据分析和内部审计三者存在一定契合性。

图1 数据分析视角下基于RPA的内部审计理论框架

1．RPA自动化技术能够为内部审计数字化转型提供技术支撑。由于传统的人工审计在审计效率、审计质量上存在缺陷，而RPA具有效率高、速度快、出错率低的特点，并能够7＊24小时不间断工作，因此可以利用RPA自动化技术实现内部审计的数字化转型。首先，通过数据采集、数据迁移、数据录入、数据核对和数据上传与下载等功能实现审计数据的采集和处理；然后，通过OCR图像识别对发票的有效信息进行提取，并通过指标计算与统计分析功能实现审计数据分析；最后，通过编制底稿与报表报告功能生成报告。通过RPA技术实现内部审计的数字化转型，优化内部审计流程，提高审计效率和审计质量，实现内部审计的提质增效。

2．数据分析的思维方法能够为内部审计数字化转型提供思想指导。由于大数据时代下企业内外部形成了大量的数据积累，且企业的价值增值需求越来越迫切，因此可以运用数据分析的思维方法来指导内部审计。通过逻辑思维、向上思维、下切思维、求同思维、求异思维、联合思维、抽离思维等，综合运用对比分析法、分组分析法、结构分析法、关联分析法、平均分析法、交叉分析法、因素分析法、趋势分析法等，实现趋势变动分析、项目分析、环比同比分析、部门分析、科目类别分析等，从而实现内部审计数字化转型，发挥内部审计的价值维持和价值增值职能。

在大数据时代背景下，以RPA为技术支撑让内部审计的数字化转型成为可能，通过数据分析的思维方法指导能够使内部审计部门充分运用数据优势，发挥天然的跨组织治理功能。通过三者结合建立大数据智能化时代新型的内部审计模式，能够充分发挥内部审计的职能，满足新时代企业管理和发展的需要。

三、数据分析视角下基于RPA的内部审计机器人模型构建

（一）构建思路

在数据分析的视角下基于RPA技术对内部审计机器人进行设计，实现内部审计的价值维持和价值增值职能。

1．通过RPA实现内部审计的价值维持职能。传统的内部审计存在工作量大、人工成本高、耗时久等问题，而通过运用RPA技术来实施审计程序，可以在原有审计工作流程的基础上，实现审计工作从数据采集、数据处理到数据分析的全流程自动化。数据的采集由机器人完成，机器人可以获取更加全面、完整、真实的审计证据数据,大大节省了工作时间,同时机器人还可以将采集的数据进行规范化处理，以便后续的审计核对工作。例如，对于办公费发生的真实性，机器人可以根据采集和处理得到的序时账数据进行数据分析，计算办公费各月发生额，呈现办公费的发生变动趋势，审计人员基于分析结果对办公费发生异常的月份进行跟踪审计，机器人通过OCR识别等技术来自动收集相关原始凭证中的单价、数量、内容等信息，进行费用的核对工作，提高审计效率，降低审计风险。

2．通过RPA实现内部审计的价值增值职能。利用RPA将财务核算与业务有机结合，对费用发生进行数据分析，为费用的预算管理提出建议，从而实现内部审计的价值增值职能。首先，可以利用RPA从序时账中自动采集相关财务数据，对费用进行基础的财务核算；然后，从部门、项目和业务活动等角度对费用进行相关的数据分析，根据自动计算、汇总和生成的数据，结合Excel图表设计来呈现费用的相关发生情况，让管理层了解企业费用的发生现状；最后，自动生成报告，将相关图表、数据和结论填入报告，为费用的预算决策提出建议。

（二）模型构建

为了实现内部审计的价值维持和价值增值职能，本文通过运用RPA技术，在数据分析视角下构建了基于RPA的内部审计机器人模型，机器人模型由数据层、组件层、功能层和应用层四个部分组成，具体组成如图2所示。

图2 内部审计机器人模型

1.数据层。主要包括数据的采集、清洗和存储。在审计分析工作开展前，审计机器人根据内审人员获取审计证据和数据分析的需求对数据进行全方位的采集，采集审计活动所涉及的会计凭证、序时账数据、公司部门项目信息等，包括结构化、半结构化和非结构化的数据，这些数据主要来源于公司的数据库系统、第三方机构提供等途径。然后机器人对收集的所有数据进行补全缺失、删除冗余和转换数据类型等操作，最终输出标准化的excel文件和文本文件等，并将数据存储于企业的数据库系统中。

2.组件层。在办公费内部审计机器人中，运用的组件包括Excel预制件、Word预制件、数据处理预制件、PDF预制件和OCR预制件等，运用的命令包括工作薄/表类命令、格式类命令、数据处理类命令、文档类命令和文本处理类命令等。这些技术组件是机器人功能实现的核心，通过对自动化模块下的组件设计编程路径，可实现对数据的采集、处理和分析等操作。例如，通过OCR预制件提取原始凭证中的相关信息，利用Word预制件实现分析报告中文字、数据和图表的批量生成，运用Excel预制件实现分析数据的写入、计算和汇总等。

3.功能层。机器人在实施办公费审计分析时，主要功能包括审计数据分析和报告生成。在数据分析过程中，机器人通过Excel预制件、Word预制件和数据处理预制件等实现相关数据的筛选、排序、计算和汇总，并运用向上思维、下切思维和联合思维等，对比分析法、结构分析法和分组分析法等，得出相关审计结论或数据分析结果，如费用的年度同比、月度环比和部门费用率等分析指标；在报告生成中，机器人可以将相关内容放入到指定文档的指定位置，机器人自动生成的报告不仅包括对费用发生真实性、合法性、正确性做出结论的内部审计报告，还包括数据分析报告，其报告包含分析背景与目的、分析思路、分析内容（相关图表与数据分析指标）、结论与建议等要素。

4.应用层。内部审计机器人的应用包括办公费内部审计、银行存款内部审计和销售费用内部审计等。在费用合规性审计方面，通过趋势变动分析、环比同比分析和科目结构分析等来判断费用开支是否出现异常，针对异常情况则通过图像自动化等技术审查费用的原始凭证是否合法，日期是否一致，数量是否虚增，单价是否正确，内容是否真实；在费用绩效性审查方面，通过项目分析、部门分析和业务活动分析等来判断各项目和各部门费用的经济型和效益性；在报告生成方面，通过报告来辅助管理层进行经营决策，为企业挖掘新的价值增长点。

四、基于RPA的内部审计机器人自动化流程设计

基于RPA的内部审计机器人自动化流程包括审计数据采集、审计数据处理、审计数据分析和报告生成，其目标是利用RPA实现数据采集、处理和分析总体流程的自动化，对费用发生的真实性、合法性、正确性及经济性、效率性和效果性进行审计，发挥内部审计的价值维持职能和价值增值职能，并通过可视化报告的呈现辅助管理层的经营决策，自动化流程的具体内容如图3所示。

图3 内部审计机器人自动化流程

纵观整个自动化流程，主要包括审计数据采集、审计数据处理、审计数据分析和报告生成。首先，在审计数据采集中，采集的数据包括结构化、非结构化和半结构化的数据；然后，审计数据处理是利用RPA对采集的数据进行清洗，包括补全缺失数据、去除冗余数据和转换数据类型等数据处理行为；再次，审计数据分析是内部审计机器人流程中的关键，在该流程中机器人将利用清洗后的序时账和相关码表来展开数据分析，包括合规性审计的价值维持分析和绩效性审计的价值增值分析；最后，机器人对分析结果进行可视化展示，自动生成报告，包括内部审计报告与数据分析报告。下文将以A公司办公费内部审计为例，探讨数据分析视角下基于RPA的办公费内部审计机器人的流程设计。

（一）内部审计现状与存在的问题

A智能制造有限公司位于重庆，是一家以智能制造为核心的高新技术企业。在现阶段背景下，董事会下设了审计委员会负责监督和实施公司的内部审计工作，内部审计部门对董事会负责，向董事会报告公司的经营状况。以办公费为例，内部审计部门开展审计工作时，主要分为审计计划阶段、审计实施阶段和审计报告阶段。

在审计计划阶段，审计委员会确定审计对象并成立审计项目组，审计项目组制定审计计划、下发审计通知、召开审计进场会议，初步调查企业的内部控制情况，形成审计方案。在审计实施阶段，审计项目组根据审计方案开展审计工作，通过查阅公司的财务报表等财务资料、开展控制测试和实质性程序等工作收集审计证据，审查办公费发生的真实性、合法性，编写审计工作底稿。在审计报告阶段，审计项目组起草审计报告，召开审计退场会议，审计委员会检查工作底稿并讨论审计报告，审计人员修订和出具最终的审计报告，完成审计工作。

在整个审计流程中，审计的工作重心集中在对办公费的真实性和合法性的审查之中，而忽视了对办公费经济性和效果性的评价，因此无法较好地监督经营管理者受托责任的履行情况，难以通过内部审计来改善企业的经营管理，针对办公费内部审计的价值增值功能也没有得到发挥。

1.数据较多导致内部审计工作效率低下，耗时长，错误率高。由于公司涉及项目较多且客户需求较大，对办公费的审计工作涉及的数据较多，对数据的准确性检查耗费时间较长。在这种情况下，可以基于RPA技术设计内部审计机器人，实现数据采集、处理和分析全流程的自动化，从而减少内部审计工作时间，提高内部审计的工作效率和工作质量。

2.没有利用数据发挥内部审计的价值增值职能，无法满足管理层经营和管理决策的需要。在整个办公费内部审计工作的开展过程中，内部审计部门仅仅扮演一个监督者的角色，只是对办公费的发生进行合规性的审计。在这种情况下，可以运用数据分析的思维方法对办公费发生情况开展数据分析，形成相关的数据分析指标来衡量办公费发生的经济性、效率性和效果性。此外，通过可视化技术清晰地呈现办公费的发生情况，形成多功能的办公费审计报告，辅助管理层决策。

基于此，为了解决办公费内部审计中工作效率低、错误率高、价值增值职能缺失等问题，本文基于RPA对办公费内部审计机器人流程进行设计，如图4所示。办公费内部审计机器人流程由审计数据采集自动化、审计数据处理自动化、审计数据分析自动化和报告生成自动化构成。

图4 办公费内部审计机器人自动化流程

（二）审计数据采集自动化

机器人对数据进行采集，主要包含管理费用-办公费、制造费用-办公费、销售费用-办公费等序时账中的结构化数据，同行业下其他企业的办公费发生额、办公费用率等半结构化数据，以及项目信息、部门信息、图片格式的原始凭证和记账凭证等非结构化数据。结构化数据包括公司按照内审人员要求提供的序时账、财务报表等Excel格式类型的文件；半结构化数据包括机器人通过浏览器自动化等技术从网页搜索和读取的数据；而非结构化数据大多由审计人员进行收集整理，机器人利用OCR自动化、PDF自动化等技术自动对其进行识别，采集相关数据信息。

（三）审计数据处理自动化

数据采集完成后，数据处理也是必不可少的环节，通过对数据进行清洗来发现并纠正错误的数据，补充缺失的数据并删除无效的数据。以办公费的数据分析为例，由于公司内部提供的是全年的所有序时账数据，因此只需要筛选出与办公费相关的所有序时账数据；而对于序时账存在缺失日期、凭证字号等字段的情况，则需要将数据补充完整；对于序时账中存在的冗余和无效的字段，如币别、分录号等字段的数据，则需要将其删除，来提高机器人的运行速度，此外，还需要规范数据类型，如凭证字号、会计期间、摘要等字段的数据，其数据类型为字符型，借方和贷方字段的数据类型为数值型，日期为日期型。

经过数据处理之后，办公费内部审计机器人涉及到的序时账表、部门表和项目表等数据表的关键字段及描述，如表1至表3所示。其中，在清洗后的序时账中，凭证字号是主键；部门表中，部门编码是主键；项目表中，项目编码是主键。

表1 序时账表关键字段及描述

表2 部门表关键字段及描述

表3 项目表关键字段及描述

（四）审计数据分析自动化

经过对审计数据进行采集和处理，得到了清洗后的序时账、项目码表、部门码表等数据，通过对这些数据进行数据分析，检验办公费发生的真实合法性与效率效果性。办公费审计数据分析模型由分析主题、分析层次、分析内容、分析方法、图形展现和分析思维六个部分构成，具体内容如图5所示。

图5 办公费审计数据分析模型

其中，办公费审计数据分析分为价值维持分析和价值增值分析，价值维持分析包括趋势变动分析、环比同比分析和科目结构分析，业财融合分析包括项目分析、业务活动分析和部门分析。分析过程中运用的分析方法包括对比分析法、平均分析法、结构分析法、指标分析法等；分析体现的思维包括向上思维、下切思维、求同思维、逻辑思维、下切思维和联合思维等；在数据展现过程中，对于数据之间的对比关系用柱状图或表格进行展示，趋势走向用折线图进行展示，比例关系则用饼状图进行展示。

1.价值维持分析。在价值维持分析中，我们主要对办公费的真实合法性进行分析，机器人通过读取序时账数据对各月办公费、各月办公费环比值、各年办公费同比值、各科目办公费占比等数据和指标进行计算，然后判断其是否超过某一标准范围，对于超过标准范围的办公费数据，机器人会对其进行原始凭证的抽查，并将异常情况记录到工作底稿中，对于正常数据，机器人则继续执行后续的分析。

例如，在趋势变动分析中，利用向上思维从时间的维度，机器人通过条件筛选、构建数据表、遍历数组来计算汇总每月的办公费发生额，对办公费进行趋势变动分析，揭示办公费在一年内发生的整体状态，并结合平均分析法将各月办公费与该年的月平均办公费进行比较，针对办公费变动幅度较大的月份予以进一步审查，机器人可以利用OCR等技术来提取记账凭证中的相关信息并与序时账数据进行对比来审查其办公费发生的真实性。在环比同比分析中，可以利用下切思维，从时间维度计算不同月份或不同年份办公费的环比值或同比值，通过设立某一基准区间，对于环比值或同比值超出此区间的月办公费实施跟踪审计。在科目结构分析中，则可以利用求同思维，分析办公费的科目类别构成是否出现重大变化。根据办公费所属科目，对管理费用、销售费用和制造费用中的办公费进行科目结构分析，计算办公费各科目占比，通过对比同行业其他企业的办公费科目占比来判断办公费的科目分布是否合理。

2.价值增值分析。在价值增值分析中，机器人主要对办公费发生的效率效果性进行分析，机器人对于那些没有出现异常情况的数据继续执行项目分析、业务活动分析和部门分析，计算各项目办公费、各业务活动办公费及其占比、各部门办公费及其占比、各部门办公费用率等数据和指标，并结合数据形成相关的图表展示，最终自动生成审计报告。

例如，在项目分析中，利用逻辑思维，对办公费进行项目分析。由于办公费的发生受到项目的影响，该月项目发生的办公费越多，那么该月总体发生的办公费就越多，所以从项目角度运用对比分析法，机器人通过建立序时账和项目码表的内连接来进行项目分析，计算汇总各项目中发生的办公费，通过数据表排序得出办公费发生额排名靠前的项目，并计算汇总各月项目办公费发生额，分析其变动情况。在业务活动分析中，可以利用下切思维与结构分析法，分析办公费的业务活动构成情况。以办公费发生包括书报费、印刷费、办公用品费、消耗用品费、年检和其他（电话费、购买零星用品等）等六个业务活动为例，机器人对办公费的业务活动构成情况进行分析，得出相关结论以对办公费预算管理提出建议。在部门分析中，以办公费发生所属部门包括行政人事部、财务部、销售部、生产部、采购部、研发中心、数字化赋能中心、技术支持中心、工程实施中心等九个部门为例，机器人通过建立序时账和部门码表的内连接来进行部门分析。此外，还可以利用联合思维，将办公费与主营业务收入联系起来，结合指标分析法，通过计算“各部门的办公费用率=各部门办公费/主营业务收入”对部门绩效进行分析。

（五）报告生成自动化

经过审计数据采集，数据处理和数据分析，机器人将自动生成报告，报告内容包括内部审计报告和数据分析报告，如图6所示。其中，内部审计报告是对财务报表中办公费发生的真实性性、合法性和正确性发表的审计意见，数据分析报告是在业财融合角度下对办公费发生的经济性、效率性和效果性做出的评价。

图6 报告内容

以数据分析报告为例，内审人员首先需要根据管理层的需求和目标编写报告模板，数据分析报告的要素包括封面、目录、摘要和正文。其中，封面应包含标题和报告日期，标题是标明分析报告内容的简短语句，而报告日期由机器人通过数据处理自动化自动生成；目录作为一种展现分析报告的工具，被置于报告正文前表示目次，由Word自动生成；摘要是摘录下来的重要分析要点，具体地讲就是财务数据分析工作的主要对象和范围，采用的分析手段和分析方法，得出的分析结果和重要的结论；正文是数据分析报告最关键的部分，可以周密地展现数据分析的过程及结果，报告正文主要由四个部分构成：背景与目的、分析思路、分析内容和结论与建议。首先，背景与目的是指此篇分析的原因、意义及其他相关信息，让管理层对整个分析有初步的了解；其次，分析思路是指需要分析的内容和指标；再次，分析内容以图表及文字相结合的方式呈现分析结果；最后，结论是综合公司的实际业务，通过综合分析总结出的总论点，建议则是根据之前的结论对企业及其业务等所出现的问题而提出的改进策略。

在正文内容的可视化展现中，机器人将基于数据分析的结果并结合Excel、Python、Tableau等软件对图表进行设计实现分析结果的可视化，形成柱状图、饼状图、表格等图形，如图7、图8所示。报告中的文字部分则通过Word自动化进行自动替换。内审人员以分析报告为基础指导管理层进行办公费的决策和管理，从而促进办公费合规性和绩效性的实现。

图7 价值维持分析可视化展示

图8 价值增值分析可视化展示

五、结束语

大数据时代企业内外部环境发生了巨大的变化，庞大的数据积累让依托数据开展数字化审计成为可能。对企业而言，数据分析和RPA技术的运用有助于提高内部审计工作效率，促进内部审计职能的优化。本文在数据分析的视角下基于RPA技术构建了内部审计机器人模型，重点阐述了机器人的构建思路和模型构建，并分别从审计数据采集、审计数据处理、审计数据分析、报告生成四个流程对机器人进行了设计，紧密结合数据分析的思维与方法，对内部审计的价值增值和RPA数据分析的研究具有一定的意义。毫无疑问数据分析和RPA技术的运用为内部审计带来了新的价值增长点，值得注意的是，在其运用过程中还应注意数据标准与规范、机器人的运行与维护等问题。总而言之，RPA技术的引用将会改变原有内部审计人员的工作方式，而不是对内审人员的完全替代，在新时代下内审人员应当确立人机协作更生的观念，通过数据分析挖掘数据价值，通过RPA实现数据价值，学会利用RPA去开展审计中那些大量、重复和耗时的工作，并根据数据分析的结果为管理层提出生产经营建议，推动内部审计不断由监督部门向业财融合的前端部门转变，提高内部审计适应多变化的市场业务场景和生产决策环境的能力。