公立医院基本建设项目三大审计主体协同机制研究

戈彦丁 俞燕

[摘 要]随着“健康中国”战略的实施，人民群众对优质医疗资源的需求激增，公立医院投入了大量的资金开展工程建设，其建设资金关系到国有资金使用的合规性、效率性和效果性，加之工程建设是腐败的高发领域，是政府审计、内部审计和社会审计（以下简称“三大审计主体”）的监督重点。虽然三大审计主体都对工程建设项目进行了监督，但因出发点不同、审计方式不同、专业能力不同，存在着信息不对称、审计漏项、审计重复等问题。文章总结了三大审计主体的特征和不足，分析了三大审计主体发挥协同作用的必要性和可行性，尝试构建三大审计主体协同机制（以下简称“三方协同机制”）框架。

[关键词]政府审计；内部审计；社会审计；三方审计协同机制

中图分类号：F239 文献标识码：A 文章编号：1674-1722（2023）08-0070-03

★课题项目：云南省卫生经济学会成本价格与经济运营管理专委会第二批重点招标研究课题“基本建设项目审计协同机制研究——基于风险控制和信息化导向”（JG-2022-14）

公立医院建设工程除具有其他建设项目的共性特点外，还具有医学工程，诸如感染控制、放射防护、自动物流、应急灾备等的特殊要求，使得医院建设专业性更强、审计要求更高。目前，公立医院工程审计主要有三大主体，分别是政府审计、内部审计和社会审计，虽然三大审计主体都对工程建设项目进行了监督，但受各方审计的出发点不同、审计方式不同、专业能力不同、信息不对称等因素的影响，出现了审计效果差、审计效率低、审计重复、审计漏项、成果转化运用不理想等问题，基于此，构建政府审计、内部审计和社会审计三方协同机制框架，对减少审计重复或审计漏项、提高审计效率、优化审计资源配置具有重要的意义[1]。

一、建立三方审计协同机制的理论基础

协同是指协调两个或者两个以上的不同资源或者个体，协调一致地完成某一目标的过程或能力。基本建设项目三方审计协同是指在开展工程审计的过程中，政府审计、内部审计和社会审计通过优化资源配置、建立信息共享机制、建立成果转化和成果运用机制，实现资源整合，为基本建设工作及相关资金使用的合法合规性、真实准确性、效率效果性提供合理保证[2]。

二、三大审计主体的特点

（一）政府审计的特点

一是综合性。政府审计不是单一某个领域或者专业的审计，而是包括财务、内控、工程管理、法律等多个专业方向，以医院基本项目管理的合法合规性、经济效益性、效率效果性为审计目标，发现医院在运营管理等方面的风险和问题。

二是权威性。政府审计与内部审计、社会审计不同，由政府审计机关派出专业审计组，其独立性远远高于内部审计、社会审计，并且在调取审计资料方面，也有更大和更广泛的权力，因此政府审计的结果也更加具有可信任性。

三是宏观性。政府审计不同于内部审计和社会审计，其审计关注的重点不在于医院内部管理方面的不完善或者不规范性，而是医院在执行国家大政方针政策及关乎国计民生、国家安全等方面的问题，其问题的重要性远远高于其他审计，提出的问题也更加尖锐。它从综合视角提出建议，促使医院落实责任，从而提高醫院的治理水平[3]。

（二）内部审计的特点

内部审计是医院的内部管理部门，是审计监督的第一道防线，其具有以下三大特征。

一是内向性。内部审计是医院内部的部门，与医院的根本利益一致，由于立足于内部，其更熟悉医院的管理目标和管理方式，更了解医院建设项目的风险，对医院及建设项目的内部控制环节更能提供详细、针对性的建议。内部审计更容易与相关部门沟通、协调，是医院工程管理与社会审计、政府审计沟通的桥梁[4]。

二是及时性。内部审计具有较高的灵活性，可以根据医院工程管理的需求，开展经常性、有针对性的审计工作，通过事前、事中的审计能预判管理风险，发挥其“经济体检”和“治未病”的作用，解决政府审计滞后的问题。

三是增值性。从内部审计的定位来看，内部审计要服务于医院的发展，为医院增加价值。

（三）社会审计的特点

社会审计是医院招标引入的造价公司，主要是对医院工程建设项目造价管理程序的合法合规性、工程造价的公允性、依据充分性等进行审计，及时识别工程建设过程中的程序风险、价格风险并提出专业建议[5]。社会审计具有以下三个特点。

一是持续性。造价公司的审计监督覆盖了建设项目的整个过程，即招标前的工程量清单及招标控制价审核、施工阶段全过程造价控制审核（如施工单位的月报表审核，设计变更、现场签证的审核）、竣工结算审核、竣工决算编制（如计算整个建设项目所需费用，出具反映基本建设工程的建设时间、投资情况、工程概算执行情况、建设成果和财务状况的总结性文件）等。

二是公正性。造价工程师作为独立第三方，对工程量、分部分项工程单价及组价过程做出客观检查，提出公正意见。不偏不倚的审计结论既为医院节约了建设资金，防止国有资产的流失，也按照合同约定对施工单位的付出支付了相应的工程款项，故造价公司出具的结算审核报告得到了医院、施工单位双方的认可和信任，也为医院固定资产的账务处理提供了依据[6]。

三是专业性。工程造价审计程序复杂，审计人员既要熟悉相关法律法规和行业规范，又要了解工程施工技术、施工方法和施工机具，还要熟悉计价算量的规则及造价软件的使用。

三、构建三方审计协同机制框架

结合前述对三方审计的分析，尝试构建能够发挥协同作用的框架，如图1所示。

政府审计、社会审计和内部审计虽然出发点不同、审计侧重点不同、专业能力不同，但是目的是相同的，即为了保证工程建设项目管理及资金使用的合规性、合法性及效益性。审计各方可以优势互补，发挥协同作用，达到共同的审计目的。

（一）政府审计在三方审计协同中发挥的作用

政府审计对审计结果的偏差率和审计报告进行监督检查，以提高造价公司、内部审计的审计质量，加强对审计成果的利用[7]。

就工程建设领域的新形势、新政策、新要求开展宣传、培训，咨询内部审计、社会审计和施工单位僵持不下的疑难问题。

政府审计还发挥着组织领导作用。例如，评优评先、表彰、处罚；选拔行业内优秀的审计人员组建审计骨干团队；选择优秀的审计案例开展行业交流等。

（二）社会审计在三方审计协同中发挥的作用

一方面，作为X医院招标引入的第三方社会审计，造价公司独立、客观地对建设项目程序的合法合规性、造价的公允性、依据的充分性进行审计，及时识别工程建设过程中的程序风险、价格风险并提出专业建议。造价公司的具体工作有：审核合同、协议、招投标文件，查看合同的签订或补充是否违背招标文件、是否存在阴阳合同；审核工程量，核算是否虚增工程量、隐蔽工程的真实性等；查看施工单位是否有高套定额、重复套用定额、调整定额子目、补充定额子目等情况；对材料价格、签证及取费等高风险进行重点审核[8]。

另一方面，造价公司提供专业的技术支持，能够弥补内部审计、政府审计力量薄弱的缺陷；造价公司出具的成果文件也能为内部审计、政府审计使用，减少审计重复和审计盲区。

（三）内部审计在三方审计协同中发挥的作用

内部审计立足于内部，更熟悉医院的管理目标和管理方式，更容易与相关部门沟通、协调，是医院工程管理与造价公司、政府审计沟通的桥梁。内部审计部门安排两名审计人员全过程跟踪审计住院楼新建项目，能够预判管理风险并提出风险应对建议，及时解决问题，将损失降到最低，克服政府审计滞后的问题。

此外，内部审计还监督造价公司的履职程度和廉洁性，降低造价公司与施工单位“合谋”的风险，有效管控工程造价[9]。

四、三方协同审计机制框架实施的保障

三方协同审计需要一个“引领者”，可以由政府审计单位作为牵头方成立组织领导机构，制定三方审计协同的任务指南、组织分工和工作开展方式。同时，需要法律制度的保障，作为合作的基础并指导具体工作的开展。三方审计发挥协同机制需要整合人力资源、技术资源及审计成果的共享，如图2所示。

（一）人力资源整合

可以通过创建审计领军人才库、审计业务骨干等方式，从政府审计、社会审计、内部审计中挑选知识、经验丰富的审计专家，创建三方审计协同人才库，为日后协同审计工作的开展、“传帮带”奠定基础。在政府审计、内部审计工作的开展过程中，引入第三方审计，充分利用社会审计的专业性和人员力量，弥补政府审计、内部审计力量薄弱的问题。对于保密性质的审计调查工作，可以从人才库中抽取骨干，高质高效地完成审计。

（二）技术资源整合

创建数据共享平台，政府审计、社会审计、内部审计都可以在平台上实时共享相关政策制度、审计资料等相关信息，打破信息孤岛、信息壁垒，协同审计问题整改的跟踪。学习使用大数据分析技术，提高审计效率和审计质量。充分运用专业审计软件，改变传统的审计方式[10]。

（三）审计成果共享

建立审计成果运用、成果转化、成果共享机制，针对审计发现的问题及审计建议，建立健全审计整改工作机制，推动问题全面整改落实到位，促进各部门举一反三、完善制度、堵塞漏洞，更好地发挥审计促进经济高质量发展、促进全面深化改革、促进权力规范运行、促进反腐倡廉的重要作用。国家审计更多地起到督促指导作用，社会审计起到协助的作用，结合政府审计的权威性、综合性、强制性的审计特点，促进内部审计、社会审计工作的开展。内部审计在政府审计、社会审计开展工作的过程中，基本全程参与，可以较全面、深入地了解审计注意到的风险和问题，特别是没有写入审计报告的风险点，可以建议医院相关部门建立风险防范机制。社会审计在政府审计思路的指导下、在内部审计已开展工作的基础上，可以更好地识别风险、挖掘问题，减少交叉重复审计和监督的盲区。

五、结语

工程建设是腐败的高发领域，是政府审计、内部审计和社会审计的监督重点。虽然三大审计主体都监督了工程建设项目，但出发点不同、审计方式不同、专业能力不同，因此存在着信息不对称、审计漏项、审计重复的问题。审计协同作用的发挥能较好地解决上述问题，通过人力资源整合、技术资源整合、审计成果共享，努力实现“一审多项”“一审多果”“一果多用”，提高审计的效率和效果，提高管理水平。

参考文献：

[1]杨振兴，田国海，马俊明，等.以信息技术推动集团公司内部审计协同[J].国有资产管理，2022（08）：63-67.

[2]钱荷根.基于银行金融风险防控的国家审计与内部审计协同研究[J].审计观察，2022（08）：78-81.

[3]韦柳瑄.构建事业单位会计监督与内部审计协同运行的有效机制[J].行政事业资产与财务，2022（14）：100-102.

[4]刘维政.治理视角下高校审计监督与财会监督协同机制研究[J].会计师，2022（14）：81-84.

[5]曾晖，梁旭娟.企业集团内部审计监督与财务监督协同机制探究[J].广东经济，2022（07）：70-73.

[6]杜永紅，崔杰.基于协同治理的生态环境保护审计研究[J].商业会计，2022（14）：37-42.

[7]马梅凤.国家审计功能协同服务经济犯罪治理的优化路径[J].领导科学论坛，2022（07）：91-94.

[8]刘国常，陈金鹏.国家审计与内部审计协同治理问题研究[J].财会通讯，2022（13）：19-23.

[9]田冠军，王英爽.协同理念下科技创新审计的进展与借鉴[J].财会通讯，2022（13）：117-122.

[10]彭颖.公立中医院清廉医院建设的实践与思考[J].中医药管理杂志，2022（11）：73-75.