政府还贷高速公路会计记账主体问题分析

芦文伟

（浙江路产城发展集团有限公司，浙江 杭州 310020）

随着2020 年《关于进一步加强公路水路公共基础设施政府会计核算的通知》（财会〔2020〕23 号，以下简称“《通知》”）的发布，政府还贷高速公路资产是否应该从企业报表中剥离出来记入政府报表，这一会计记账主体问题引起了各方的高度关注。那么，这个问题是怎么产生的，未来应该怎么处理?本文试图从一个交通基础设施从业者的角度做一些客观分析，并提出相关政策建议。

一、会计记账主体问题的产生

（一）政府还贷公路记账的规定

根据《中华人民共和国收费公路管理条例》（以下简称“《条例》”）的相关规定，政府还贷公路①政府还贷公路主要由高速公路、一级公路、二级公路、独立桥梁等组成，政府还贷高速公路是其中的主要组成部分，也是本文讨论的主体。是指县级以上地方人民政府交通主管部门利用贷款或者向企业、个人有偿集资建设的公路，其主要特点是政府实施投资，通行费收入纳入政府性基金预算，实行收支两条线管理，并承担还本付息兜底责任。《政府会计准则第5 号——公共基础设施》明确，符合规定的公共基础设施应当由按规定对其负有管理维护职责的政府会计主体予以确认，并对公路资产的会计确认、计量和披露等作出了具体规定。《通知》进一步明确“对于车辆通行费纳入政府性基金管理且相应的债务由政府偿还的政府收费公路（包括存量的政府还贷公路），由负责编制车辆通行费支出预算的交通运输行政事业单位作为记账单位。”可见，政府还贷高速公路记账主体应该是政府授权事业单位，而不是企业，即资产应该计入政府报表。

（二）政府还贷高速公路的演变

根据《条例》相关规定，政府还贷高速公路应该由政府投资。但在实际操作中，各地为了解决建设资金不足问题，往往将政府还贷高速公路交由地方国有企业负责融资、建设、营运，政府通过车购税等方式予以补足，并由此形成了介于政府还贷高速公路和经营性高速公路之间的一种混合模式，本文称其为“准政府还贷高速公路”。这种准政府还贷高速公路模式在充分发挥政府和企业两个优势，有效促进我国高速公路事业发展的同时，也带来了政府和企业两个投资主体交织在一起的问题，与《条例》规定的政府还贷高速公路“政府投资属性”显然是有明显区别的。截至2020 年末，我国高速公路总里程17.83 万公里，其中政府还贷公路里程8.26 万公里，占比为46.1%，大部分属于准政府还贷高速公路性质。

由此，产生了准政府还贷高速公路到底该由谁记账的问题。

二、规范会计核算面临的难题

准政府还贷高速公路与一般的政府还贷高速公路的主要区别在于投资不完全由政府承担，很大部分的资本金、配套融资的还本付息由地方国有企业承担。在这种情况下，简单地按照《通知》要求来调整准政府还贷高速公路的会计记账主体，会带来一系列的问题。

（一）法人财产问题。在准政府还贷高速公路模式下，因为项目的大部分资本金、配套融资还本付息责任由企业承担，企业已经按照会计准则将资产计入报表，属于企业法人财产。简单改变记账主体，必然涉及到法人财产权问题，关系到包括债权人在内的相关各方的利益，会引起一系列的法律问题。

（二）市场信用问题。作为承担政府还贷高速公路建设的地方国有企业，市场信用评级是其对外融资、生存发展的基本前提。而高速公路资产往往是这类企业财务报表中支撑其市场信用的核心资产之一，一旦记账主体发生变化，势必对企业的信用评级造成重大损害，不仅影响企业对外融资能力，危及企业的生存发展，而且也将迟滞当地交通基础设施事业的发展。

（三）投资资金问题。如果将现有准政府还贷高速公路资产改计入政府报表，为避免隐性债务问题，在建项目和未来拟建项目投资资金、还本付息责任应由政府来承担，即回归到《条例》规定的 “政府投资属性”上来。但这必然会加重各地方政府财政压力，影响“适度超前开展基础设施建设”要求的落实。

三、相关的政策建议

鉴于上述情况，会计核算主体问题不仅涉及到相当一批地方企业的发展生存问题，也涉及到政府还贷高速公路的体制、机制问题。因此，具体处理上不宜一刀切，而应当在兼顾当前实际的情况下，从发展角度着眼予以解决。

（一）尊重实际，规范资产信息。短期内，建议尊重现有准政府还贷高速公路的实际情况，继续由企业作为会计记账主体。同时，在做好资产清单梳理的基础上，政府记好备查账，并要求企业主体每年由符合资质要求的会计师事务所出具资产专项审计报告，政府相关部门定期对资产状况开展检查，确保资产信息完整、状态良好。

（二）多措并举，破解资金难题。长期看，要解决准政府还贷高速公路资产会计核算主体问题，仍需从这一模式产生的根源上着手，即解决政府还贷高速公路建设的资金来源问题。为此，一是可参照部分省份做法，组建省级政府还贷高速公路统贷统还平台，实现政府还贷高速公路的“统一贷款（发债）、统一管理、统一还贷（债）”，以此增强平台资金的统筹能力；二是配合统贷统还平台组建，用足用好专项债政策，将高速公路专项债期限从15 年延长至30 ～50 年，具体期限以平台综合还款能力确定，以时间换空间，减轻前期还款压力，增强投融资能力。

（三）明确政策，实现可持续发展。在上述基础上，建议统筹考虑我国高速公路事业长远发展的需要，研究构建新的收费公路管理顶层设计，进一步建立起法制化、规范化、市场化政策框架，比如出台综合配套政策，通过“高速公路+资源”等模式保障项目收费期现金流综合平衡；结合各地已有的实践经验，研究建立政府还贷高速公路 “统贷统还”运作模式；探索建立到期高速公路特许经营权公开拍卖等转让路径，实现高速公路投资、建设、营运的规范和可持续发展。