我国零工经济税收治理优化研究

■/ 王彦平 王瑶瑶

一、引言

零工经济不是现代化的产物，是一种历史悠久的经济现象，一直存在并分布于城乡相对固定的零工劳务市场。但近几年，随着数字经济的快速发展，让零工工作（gig work）作为一种新的用工方式在全球流行开来，改变了从事者只是蓝领阶层和体力劳动者的临时工作形态，突破了地域、时间、信息传递渠道的限制。“互联网+”的现代信息化技术对传统零工工作进行重塑，逐步发展成互联网新型零工经济新业态。目前，我国零工经济发展在现代信息技术、云技术赋能下呈直线上升趋势，并逐渐扩展至服务业与制造业领域。新经济模式意味着传统的生产关系变革和新的劳动关系，也将会催生新的税收治理政框架，需要完善与零工经济发展相适应的税收政策和税收征管体系。

因此，如何提前预判、识别、避免与及时应对零工经济的税收治理日益成为学术研究中新的热点。从研究角度来看，主要包括三方面：一是纳税主体身份研究，李波和王金兰（2016）、王靖（2020）认为零工经济主要面临纳税主体难以确定、适用税率不确定和课税对象模棱两可等三大核心问题。二是税收征管的探究，马翠（2017）认为我国互联网带动共享经济飞跃发展，早期的税收征管手段滞后于数字经济模式的征管需求，共享经济的税收征管面临一系列前所未有的困境和挑战；袁娇等（2018）从动态视角出发探讨人工智能、大数据等新信息技术对税收征管带来的冲击，认为应从制度、技术等多层次推进税收征管。三是纳税主体税收遵从度的相关研究，周艳（2018）将纳税申报的自觉性与当代共享经济发展潜力相联系，提出应制定相关的税收优惠政策，同时建立纳税人识别制度；赵琳、唐权（2021）基于共享经济纳税主体在无纸化交易中的失范行为，认为应进一步改变零工经济个体的纳税观念。基于此，孙正等（2022）从互联网零工经济税收治理的理论与实践逻辑出发，认为构建互联网零工经济税收治理框架，推动互联网零工经济持续良性发展，是实现税收治理能力和治理体系现代化的关键。

零工经济作为新经济业态，已经成为我国经济社会发展的重要变革之一。随着新经济用工模式地发展，原有的税收治理框架的弊端逐渐显现，因此有必要研究优化“互联网+”背景下零工经济的税收治理体系，带动互联网经济新业态持续稳步发展。

二、零工经济的定义与特征

（一）零工经济的概念

2009 年，美国最先对新形态的零工经济（gig economy）做出解释，是指以平台、信息手段、服务项目以及供需双方为核心的新经济模式。Friedman（2014）认为越来越多的美国工人愿意成为“灵活”个体工作者。传统意义上的零工经济是指流动性强的工作者为了获取报酬，借助中介平台与公共单位签订短期用工合同。零工经济具有“及时性”与“项目匹配性”特征，核心就是互联网平台将供给方的能力与需求方的要求进行内部高效匹配。一方面减少了交易成本，提高了成交效率；另一方面促进资源再分配，最大化体现时代价值。

因此，本文将零工经济界定为涉及交易平台、零工工作者和需求方三者之间的经济交易系统，主要以交易平台为基础、以零工工作者和需求方为主体，以灵活的用工时间和地点及短时效任务为客体展开供需匹配的交易。零工经济与共享经济在人才市场上的表现相一致，因此依照2021 年中国共享经济发展报告的划分标准，将零工经济划分为交通领域、共享住宿服务、外卖、网络平台直播、专业技能服务、创作及知识产权付费和其他。

（二）零工经济的特征

1.工作的时间弹性和场所灵活性。数字技术改变了传统意义上相对固定化的生产方式，零工经济的工作时间更具弹性，劳动时间突破了典型的“996”“朝九晚五”模式。随着物联网、区块链等新技术的发展，劳动者借助零工经济平台可以与公司、用户建立实时联系，自主选择工作任务或者接受平台安排任务。这打破了传统经济模式下工作场所和工作时间的限制，意味着劳动者可以依据自己的专业技能、爱好、习惯自由选择工作时间和办公场所。

2.按需匹配的任务化模式。零工经济平台的主要目标是“按需匹配”，即劳务供给者可以依据平台发布的“需求”提供对应“供给”。工作任务使得零工经济平台和供需双方建立联系，平台收到任务后通过互联网技术将其匹配给契合度高的工作者，提高匹配效率，增强用工灵活度。比如，爱彼迎、途家依据考虑顾客成本、舒适感等因素为顾客提供服务；抖音、快手、微博等为顾客提供视频推送服务；滴滴出行、嘀嗒出行为乘客提供运输服务等。

（三）零工经济的经营方式

零工经济平台是涉及供需双方、政府监督部门以及其他利益机构三者之间的交易系统，用户主要包括：零工供给方与零工需求方。零工供给方包括零工工作者和MCN 等小公司，零工需求方包括消费者个体和有“需求”的企业。由图1可知，零工经济用户层既可以作为消费者个体（C）存在，也可以作为企业（B）存在。零工经济存在四种经营模式：C2C、C2B、B2C、B2B。C2C 如饿了么等外卖平台的骑手为顾客提供送餐服务；C2B如“滴滴企业版”平台的司机为企业提供运输服务；B2C如虎牙直播平台的个体工商户为个体提供的直播或点播服务；B2B如微博的MCN为公司提供的营销服务。

图1 零工经济平台用户层及经营方式

三、完善零工经济税收治理的可行性分析

（一）零工经济蕴含巨大的税收潜力

2021 年中国共享经济发展报告显示，2020 年网约车用户和外卖用户占比分别为36.19%和43.52%。2020年网约车交易成交量占出租车总成交量的比重约为36.2%，同比2019 年下降0.3 个百分点；外卖平台收入占全国餐饮业收入比重约为16.6%，同比2019 年上涨3.8 个百分点。零工经济为我国带来机遇的同时自身也暗藏巨大的税收潜力。面对产业结构变化和经济转型，我国需持续完善零工经济的税收治理政策，防止税收流失。

（二）零工经济倒逼优化税收治理体系

零工经济新模式以交易平台为媒介，将供需双方的“供给”与“需求”进行匹配，既减少了交易成本、节约交易时间和简化交易环节，而且提升了经济效益。蔡昌、闫积静（2022）提出零工经济商业模式和组织结构的不断调整加大了税收治理难度。首先，零工经济的四种经营模式改变了原来的产业结构，导致税务机关在面临零工经济税收治理难题时无法精准识别纳税主体，税收征管难度加大。其次，新发展格局催生零工经济发展，与传统交易模式相比，经营方式和经营行为发生改变，无纸化、虚拟化交易隐藏了大量税源，许多涉税交易行为逃离了税务监管范围。零工经济的税收治理面临前所未有的压力与挑战，进而倒逼税务机关优化税收治理体系，加快形成智慧税务建设。

四、我国零工经济税收治理的困境分析

新发展格局加快了零工经济发展，为我国创造出巨大的税源，但同时税收治理问题也更加突出。现将我国面临的零工经济税收治理困境归因为以下四个方面。

（一）零工经济税制缺失

1.纳税主体身份认证困难。零工经济新业态的出现，使得零工工作者实现了从税务部门登记转向线上自主简易登记。大量零工工作者属于未办理税务登记的个体，他们存在于新经济模式下的各大领域，人员流动性强，分布区域广泛，传统的税收治理难以实现全方位监督管理，“税收盲区”应势而生。我国暂未对零工经济平台的纳税主体有明确法律规定，所以部分供给者成为纳税主体比较困难。零工经济平台和供需双方是三个不可分割的角色，交易行为中的资金流动通过零工需求方——零工经济交易平台——零工供给方实现。蔡昌、李艳红（2020）指出从资金流视角来看，零工经济平台与零工供给方都是受益人，两者都在不同时间段实现了收入，故负有纳税义务，但零工供给方出于个人隐私在平台注册身份时隐匿真实信息，纳税主体身份认证困难。

2.课税对象界定不清。课税对象是税收杠杆的作用点，用来区分不同税种的主要依据。零工经济依赖新时代信息技术将原本固定工作场所、标准化工作时间等特点进行整合，建立“非标准三角劳动关系”，若以传统的衡量体系进行区分将存在课税对象界定不清。如共享住宿服务中，爱彼迎、途家等既提供住宿服务，又提供体验居住地文化服务，那么共享住宿提供的服务究竟按增值税的现代服务6%征税还是租赁服务（有形动产）9%征税；交通运输服务中，滴滴出行提供的网络约车服务，平台究竟以运输服务征税还是按照提供的中介服务征税。总之，一项交易行为涉及多项服务，这就加大了判定课税对象及其适用税率标准的难度。

此外，由于零工经济工作者可以利用自身多种技能从事多份工作，但税收归属很难确定。参考国家税务总局《对十三届全国人大三次会议第8765号建议的答复》可知，我国将参与灵活就业人员从交易平台取得的报酬收入分为劳务经营所得与报酬所得。陈兵（2018）指出在交通领域方面的工作者逐步向专职化发展，但共享经济的多数工作人员仍属于兼职人员。一般而言，兼职人员都有本职工作，所以其兼职收入所得属于劳动报酬，但专职人员若没有与平台签订雇佣合同，则无法确定收入是工资薪金所得还是经营所得。

（二）零工经济税收征管难度加大

1.税款征收模糊化。现行税收制度下，我国法律未明确要求交易平台公司提供其交易行为的涉税信息，所以税务部门只能对平台实行监管，积极动员纳税人自行登记纳税。无纸化交易模式使得我国税务部门无法对经营行为产生的凭证进行监督核查，故对零工经济只能采用简易征收、核定征收等相对弹性化、模糊化的征收方式，而且各个省份所处区域以及经济发展趋势不一致，故征税方式标准和侧重点不同。

2.税收数据获取渠道有限性。零工经济平台同行业容易出现“恶性竞争”“博弈”难题，为加强在同行业中的竞争力，会故意隐藏或谎报零工工作者的交易任务和获得的收入。这种无序竞争造成信息获取不易并加大税收征管难度，造成税源流失。由于零工经济平台的供需双方具有较强的流通性，信息分布范围分散，导致经营行为所涉及的业务、合同、凭证、资金不能趋于一致，而且对提供多项服务、交易次数频繁、交易资金较小的零工经济信息采集工作尚未得到重视。掌握真实有效的信息是零工经济税收有效征管的必要前提，税务机关与政府监管部门以及平台之间信息共享不及时，零工经济的税收监管可行性将受到阻碍。

（三）零工经济税收信用缺失

零工经济供需双方之间的信用划分是交易结束时，需求方对供给方提供的服务或者产品评分以及零工经济平台针对供给者的交易活动进行监督管理。赵琳、唐权（2021）提出共享经济领域交易双方信用缺失导致税收信用方面缺失。零工经济“再中介化”新业态的出现取代了传统形式下“去中介化”的交易模式，我国需及时优化现行税收信用体系。现行《税收征收管理法》并未针对零工经济“再中介化”出台相关代收代缴政策，“以票控税”面临巨大挑战，平台交易行为的真实性难以分辨。

（四）零工工作者纳税遵从度低

谭书卿（2020）指出共享经济税收缴纳失范性主要体现在平台卖家的收入性质不明确、税务机关难以掌握平台卖家的涉税信息、平台卖家的税收遵从度不高三个方面。在税收征管难以获取有效的涉税信息的情况下，零工经济容易产生逃漏税的新方式。相较于传统零工经济，零工工作者税收遵从性偏低在新业态下显得更为严重，主要存在以下原因：

一是税收作为调节资源配置和实现财富分配的重要手段，普遍被纳入个体的经营成本。零工经济平台和供需双方作为“理性经济人”，为提升经济实力，零工工作者往往选择少缴或不缴。二是一部分零工工作者缺少纳税基本知识，对自身纳税义务了解较少，对纳税程序的使用掌握程度不一，容易导致纳税失范现象发生。三是现行《税收征收管理法》并未针对零工经济平台出台代收代缴政策，零工经济平台也自然不承担该义务。《税收征收管理法》明确规定纳税人应如实按期主动缴纳税额，但纳税人出于自身利益考量，并不会主动进行纳税登记，如实缴纳税额更是难上加难。另外我国对于零工工作者偷逃税款的惩罚力度不严，大量零工工作者宁愿选择缴纳少量的罚款也不主动纳税，长此以往，工作者争相效仿，纳税失范的社会风气就此形成。

五、优化零工经济健康发展的税收治理路径

优化零工经济税收治理体系，应充分发挥我国零工经济蕴含的巨大税收潜力，立足税收治理出现的难题，逐步在税收制度、税收征管、税收信用、纳税遵从等方面形成新的税收治理框架，助推零工经济新模式健康发展。

（一）完善零工经济税收制度

目前我国税收流失严重，传统的税收制度已经明显滞后于零工经济发展。为规范零工经济良性发展，税收制度必须要进行改进。周艳（2018）认为我国现行条件下的增值税、个人所得税等基本可以涵盖到新业态的各种领域。因此，税务机关不需要另新设税种，只需充分考虑其特性以及实际经营情况，借鉴其他国家的经验，完善现有税制。以增值税来看，对于提供较高要求服务或者劳务（如研发、咨询、设计等）的零工工作者，引导其主动到税务机关办理纳税登记，按期缴纳税收；对于技能要求低、交易数量较多且无需开具增值税发票的零工工作者，委托交易平台按月或按次代收代缴税款。以个人所得税来看，由于零工工作者无法取得相关凭证，其成本和费用化支出难以区分，不能计算应纳税所得额。为了简化税收征管程序，引导高收入零工工作者进行个体工商户税务登记，可以简化采取核定征收税额。对其他工作者，不用进行税务登记，采用临时生产经营政策或者委托代征。

完善改进现有零工经济的涉税法律文件，具体针对纳税主体和课税对象以及税率。纳税主体层面，六大行业的主体包括“兼职人员”或者自由从业者应纳入纳税主体；课税对象层面，要精准判别与细分课税对象，防止出现“税收盲区”；税率层面，坚持效率与公平相结合原则，响应国家减税降费的号召，尽力做到征收的横向公平与纵向公平。

（二）依法加大零工经济税收监管力度

零工经济倒逼税务机关优化税收治理体系的同时，也为税收治理体系提供契机。首先，充分发挥零工经济平台自身优势，规范零工经济税收征管。零工经济实际是自然人进行交易的新模式，自然人的税务登记难题不应采取“一刀切”，每一零工工作者都需依据交易行为分析是否需要税务登记。其次，税务机关应主动加大对零工经济税收监管与惩处力度。利用智能化征管技术，严惩偷税漏税行为，要求平台如实报告零工工作者的真实信息以及交易金额，扩大信息获取渠道，否则依法处罚。

（三）完善零工经济涉税信息管理机制

为了零工经济税收治理行之有效，相关部门必须进一步完善零工经济涉税信息管理机制。由于零工经济工作场所、工作时间灵活化，交易无纸化等特征，平台、供需双方以及利益相关部门都要凭借信用进行交易，零工经济平台呈现的是按需匹配的任务化模式，税务机关可以授权平台提供代收代缴义务，进一步提高税收治理体系的规范性。相比以前的“去中介化”，平台实际是“再中介化”涵义的衍生品，专门为供需双方匹配信息从而促进交易行为发生，为了平台实现利益最大化以及效率最优化，往往更加看重零工工作者的信用或信誉。零工经济平台凭借其技术为税务部门和零工工作者提供代收代缴职能，以便解决纳税成本高、纳税范围广等难题。基于“再中介化”特性，其税收治理体系的优化更注重于社会信用范畴。虽然我国在交通和金融等领域已初步形成统一的社会信用管理平台，但目前还存在“信息孤岛”问题，应破除数据“壁垒”，以便在更广范围和更高层次上规制市场主体的税收缴纳信用行为。

（四）强化纳税遵从主体完善宣传机制

首先税务部门应进行定期宣传税收政策，拓宽信息宣传渠道，及时有效的进行消息推送，逐步强化纳税主体的纳税意识。其次，完善纳税咨询引导。由于零工工作者数量较多，原本的12306人工热线满难以满足其需求，税务机关应依托区块链、大数据、智能服务来发挥引导帮助作用。最后，平台应定期对零工工作者进行税法知识普及，对工作者开展岗前考核、岗中考评、岗后监督。总而言之，政府、社会以及平台三方合力，共同来提高纳税人的纳税遵从度。