财务报表审计和内部控制审计的整合分析

刘赫男

（黑龙江省佳木斯大学附属第一医院审计科，黑龙江 佳木斯 154002）

一、在企业发展过程中内部控制审计与财务报表审计整合的意义

财务报表审计与内部控制审计是当前企业在管理过程中的重要组成部分，能够有效地帮助企业及时发现内部存在的财务问题，以便规避经营过程中出现的风险，这样才能在实践中使企业内部管理水平大幅度提升，从而推动企业长远发展。为了能够使财务报表审计与内部控制审计有效整合，企业需要聘请一些具有专业知识和丰富工作经验的注册会计师，从而确保有关工作能够有效落实。对于社会现有审计资源无法满足企业发展的情况，需要逐步进行分析，通过审计整合实现资源利用效果最大化。

图1 审计管理框架图

二、内部控制审计和财务报表审计整合的主要阶段

（一）计划阶段

内部控制审计工作包含的内容很多，需要重视加强审计工作的风险控制，加强信息的收集和判断。在审计活动中重视细节，对各审计环节进行细化，这样才能及时发现问题，并且依照出现的问题进行针对性的处理，修改审计计划。

（二）实施阶段

在财务报表审批及内控控制审计过程中都不可避免需要使用风险评估程序，在审批整合过程中需要以风险评估为基础，加强二者之间整合。整合程序主要包含对企业内控环境的进一步评估，并确定相关性而后选择测试控制。在内控程序设计方面需要与实际情况相结合，合理地进行有效性判断，并且以此为整合审计业务的基础，对测试的审计目标进行控制。舞弊事项是内部控制审计和财务报表审计过程中需要关注的内容，具有相关性。舞弊风险是整合的重点，可以加快审计证据的相互印证，以便更好地对风险进行控制，修改审计计划和进行控制测试的工作，可以有效地对造成舞弊出现的控制制度漏洞进行确认。注册会计师就能够快速了解审计的重点区域，采取进一步的措施，判断是否存在由于舞弊而造成的财务报表重大错漏。

（三）评价控制缺陷阶段

在内部控制指引等相关文件当中具体描述了内控控制审计的具体目标，主要是分析被审计单位内部控制的有效性，了解企业在审计过程中的具体要求，并且以此为基础发表相应的审计意见，逐步了解细节，判断内部控制的有效性，并且分析财务报表。审计内控控制过程中是否出现重大缺陷，以此为基础来分析内控控制的有效性，企业账户余额如果出现异常，需要认真分析财务管理过程中出现的问题，以财务报表审计过程中的内部控制是否出现重大缺陷为基础，逐步加强管理，分析内控控制的有效性。在实践中，企业账户余额管理涉及的内容很多，主要通过内部控制缺陷和错报的可能性以及缺陷组合共同造成，并且以此为基础逐步生成错报风险。在对内部控制缺陷进行评估的过程中，需要重视的内容很多，注册会计师需要加强细节的管理，确定财务报表审计的相关内容，进行深入的分析。在审计方面，注册会计师需要思考了解内部控制的具体细节，并且进行必要的记录，通过职业判断深入地分析关键性判断的内容，并且以此为基础得出结论。

（四）审计报告阶段

注册会计师在出具审计报告方面对被审计单位内控控制过程的意见主要分成三种。在审计范围受限的条件下，相关人员需要注意如果无法对内部控制有效性进行分析，则需要加强控制，审计意见只能出具无法表示意见类型的审计报告。在财务报告出具报告类型方面需要注意在出具报告过程中依照相关审计内容进行具体分解，将审计程序整合起来，以事实为基础出具相应的审计报告，保证报告的真实性。

三、财务报表审计与内部控制审计的整合措施

（一）完善财务报表审计与内部控制审计的整合程序

企业需要重视管理，从自身实际发展情况出发，与整合审计工作的要求相结合，这样才能对整合审计程序进行完善，确保整合审计程序不会对企业审计效果造成不良影响。企业内部有关部门需要重视加强内部审计制度的规范化，改进审计管理工作，以便将影响审计业务发展中的问题解决，从而提高审计业务的科学性和规范性，促使企业整合审计工作能够顺利开展。企业需要重视加强各部门之间的合作，共同建立整合后的审计制度。会计师事务所需要逐步在管理过程中整合审计力量，在审计过程中，需要充分突出审计的核心内容，这样才能达到审计目标，并且对整合审计结果进行复核，使企业整合审计得到充分落实。

（二）提高整合审计人员的素质和能力

整合审计工作的完成质量和效率与企业的发展息息相关，整合审计人员的素质和能力对审计工作完成的质量与效率有着直接影响，因此需要加强对整合审计人员的培训，重视细节的控制。企业审计工作往往会涉及一些专业性较强的知识领域，这对整合审计人员提出了更高的要求。会计师事务所需要逐步重视加强整合审计人员的管理，重视工作质量的考核评价，通过建立奖惩机制优化管理体系，奖励一些保质保量完成工作目标的人员；对于一些没有完成工作目标的人员，则需要采取一定的措施进行惩罚，以便提高整合审计人员工作的积极性和热情。

（三）积极推进企业的信息化管理

当前信息技术的快速发展使企业在管理方面的水平逐步提升，进入了一个崭新的时期。在信息化技术快速发展的时代，任何企业都需要重视使自身的信息化管理水平提升，因此整合审计也需要创新审计模式。审计工具可以大幅度提高审计工作，起到必要的辅助作用，企业需要审计的信息数据量十分庞大，如果不借助计算机，会消耗大量人力、物力和财力。在审计系统发展过程中，逐步创新，形成了以集成化的门户网站、信息查询以及数据挖掘体系为基础的综合体系，门户建设能够实现资源的快速整合和共享。审计人员可以在信息门户上完成一系列的操作，如公告的发布，而集成信息可以通过自动化系统来统一化的管理企业的文书模板、管理程序、信息查询系统等，在实际应用过程中可以帮助企业的相关人员实时查询审计的要求和相关数据，使企业在内部审计过程中的效率提升，控制企业发展过程中出现的风险和问题。与此同时企业内部审计主管部门需要委派专门的设计人员，对审计信息系统进行维护、管理升级，以保证审计信息的统一管理，提高管理效率。与此同时，可以依照不同审计类别的具体特点开发针对性的模块，可以为后续的审计管理提供支持。另外，传统内部审计主要使用手工方式，较为原始，仅凭经验操作，而且抽样范围相对较少，无法快速地对大量数据进行复核和分析。在大数据环境下与人工智能相结合，可以快速对海量数据进行分析，通过NLP技术采集文字样本，进行自然语言分析，并且对其进行快速细化以经验判断为基础，构建智能判断体系，使审计成本和审计风险降低。

四、具体案例分析

（一）企业基本情况

A公司是一个大型制造企业，主要从事化工类产品的生产和销售，通过多年的努力与发展，已经形成了研发、生产、销售为一体的制造企业，并且下辖4家子公司。2010年该公司在竞争环境方面产生了较大的变化，B公司作为其主要竞争对手成功上市，并且通过募集资金，逐步使其经营规模扩大，在市场份额和经营业绩方面逐步提升，并且与A公司拉开距离。在竞争压力逐步增大的情况下，A公司董事会决议进行改革，保证企业的发展，通过首次公开发行的方法向社会募集资金，以便获得大量资金提高企业的竞争力，扩大生产规模，以此为目的，委托Y会计师事务所完成相关的审计工作。

（二）财务报表审计分析

在外会计师事务所介入前，A公司具有完善的财务管理机制，财务报表审计工作有条不紊，各项内容都符合要求，主要是由W会计师事务所进行的，有相应的书面资料，细节较为清楚。在日常审计管理的过程中，审计情况正常，没有出现舞弊等重大事项外，会计师事务所审计人员具体分析了公司的财务报表情况，发现该企业近几年来在营收方面稳步上升，从原来的6亿到8亿，而后到10亿。在净资产方面也出现了明显的增长，由原来的2亿元到后来的2.7亿元，再到3.7亿元。由纸面上的财务报告看，该企业的经营态势发展较好，而且业务增长水平相对较为平稳。

（三）内部控制审计分析

审计人员进入企业展开现场工作后，逐步开始按部就班，对企业的生产经营情况进行了实地走访分析，企业在经营的过程中业务往来非常频繁，运输车辆进出较为频繁，仓库物资管理井然有序，但是通过审计分析发现，客户财务总监在日常工作中不愿意让审计人员与企业内部销售和生产等业务人员直接接触，所有的资料都通过财务总监过手后转交给审计人员，对此财务总监的解释为企业的管理较为严格，依照企业内部规定的具体要求财务部作为审计工作的协调部门，在日常工作中有权对数据审核后统一对外提供。很多企业由于不同文化因素的影响，采取的对外策略不同，审计人员并未对此提出异议，但是引起了他们的重视。

表1 审计整合过程中的关键整合点

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A企业已构建了客户信用管理标准，并且分析客户的具体财务状况以及信用额度和应收款项的回收情况，同时设立相应的部门，委托专业人员负责跟踪和回收应收账款，以上的制度构架情况显示，企业管理层非常重视应收账款的控制问题，同时对A企业在测试期内对企业信用额度和相关政策进行分析和了解，该企业当前依照客户上一年度会计月经采购金额为基础，构建了相应的信用额度标准。

了解上述情况之后，财务部门随机分析和测试了本企业的业务数据，通过数据分析发现，提出除了本年度新增的21个客户，截至进行审计的7月份，该企业在财务方面有一定的问题，共有非特权客商期末应收账款余额超过信用标准的客户79个。而且对上述客户进行分析，情况更为严重。在单项余额持续增大的情况下，企业没有进行针对性的控制，仍然继续发货。通过审计分析超过信用限额的客户应收款项总共达到了4812万元。

这次审计人员开始怀疑企业发展过程中出现一定的舞弊现象，该企业的管理制度较为完善，而且数据较为清晰。审计人员认为在如此重视应收款项回收内部控制环境的企业当中也出现这种问题非常蹊跷，而且产生如此巨大的未收款余额不可能没有引起管理人员和财务人员的重视。同时审计组发现没有相关人员对此承担责任，上述情况发现企业的内部控制环境出现异常相互矛盾。

（四）后续沟通与结论

审计人员因此对财务总监提出相关质疑，通过沟通分析发现企业无法对出现的问题进行正确的解释，最终财务总监承认凭证当中的审计单主要是为了符合外账要求设置的，在实际审批过程中亲笔审批记录在内账凭证当中。另外企业在应收账款方面已通过现金方式获取货款，但是没有在外账当中进行记录，以上做法造成应收款项，在余额方面进一步增大。审计组随即对实际的信用额度进行了计算，各客户的信用额度依然在合理范围内，所以企业仍然发货，并且与其正常进行交易，由此审计人员发现该企业存在两套账的问题。审计员随后以此为基础重新设计和优化了实质性测试程序，最终在审计报告中调整了相应的财务报表内容。

五、结束语

总而言之，企业财务报表审计与内部控制审计整合，不单单能够促进企业发展，还能有效提升企业的竞争力，发挥审计资源的效用，使企业的可持续发展水平提升。