基于审计科技的远程审计系统平台和审计新业态前瞻

| 涂建明 藕紫秋 张美辰

“科技强审”的基础是发展审计科技，而较为理想的审计科技，是能帮助审计人员在审计工作中系统地实现数字化、智能化和远程化的现代信息技术。通过审计科技所构建的系统性、整合性和智能化的审计工作平台，可以更高效率、更低成本和更高质量地完成审计工作，但也意味着更高的审计技术风险。2020年年初，新冠肺炎疫情对注册会计师审计行业形成巨大的冲击，职业界对远程审计的迫切需求、运作雏形和发展潜力得以洞悉。但是，目前职业界对于远程审计的认识仅限于对现有信息技术手段的非系统性运用，尚未认识到远程审计发展的方向性、前沿性、系统性以及机遇性。从前述审计科技的视角来看，疫情期间我国注册会计师审计行业探索的远程审计实践，可理解为对未来审计新业态的一次预演，它反映了审计科技发展的紧迫性以及审计信息化升级的系统性需求。进一步来看，如果说新冠疫情会重塑全球的经济结构和经济形态，那么也将会重塑审计行业，并形成深远影响。因此，在疫情长期化或后疫情时代，注册会计师行业的发展，将面临如何深度发展审计科技以及如何借助审计科技重塑审计业态的问题。

一、系统构建高程度数字化、智能化和远程化的审计科技平台

根据笔者设想，未来在行业内将发展出远程审计科技平台，以及高效率、低成本、高质量的远程审计作业形态，具体为：

首先，远程审计科技平台的前端是固定式监控设备与移动式无人机，配置有人工智能系统即审计机器人（涂建明等，2021），既可按规程自主式地收集审计现场的图像、视频、音频等数字化信息，又可将现场信息实时地、海量地传输至审计信息处理平台的处理中间端。这样的前端审计作业形态，一是大尺度地突破了审计的空间距离限制，二是大程度地替代传统的人工现场审计，三是大幅度地节省人力与时间等审计资源，四是大范围地实现数字化、智能化和远程化的审计作业，由此可使得审计效率和审计质量大幅度地提升。而与这一审计作业形态相匹配的，应是全面地由平台自动发送和催收的电子函证系统。

其次，在远程审计科技平台的中间端即审计信息分析端，存在审计机器人和审计师的分工与协作的业务安排。基于5G（或6G）和物联网技术，前端所获取的多样化的初步审计证据，被远程传输到审计数字化平台，由系统配备的审计机器人执行智能化、大运算量和多维度的深度分析，并将分析的中间结果或最终结果，直观呈现给审计师。笔者认为，在未来的业态下，传统意义上的审计师将会转型成审计工程师。审计工程师作为审计过程的直接参与者，主要负责对前端审计的流程设计与监控，以及向审计机器人发出指令，解读审计机器人呈报的分析结果，综合判断已有的审计证据，最终确定被审计单位的审计意见。审计工程师和审计机器人之间的互动，成为中间端主要的审计作业形式。此外，审计机器人不仅会充分利用第三方数据库的宏观经济、行业动态等数据，还会利用以往输入的审计案例库数据，以及自己执行完成的案例数据，不断地进行迭代式的深度机器学习和训练，形成可用的审计经验库，以便为未来项目确定审计作业的相关参数，并不断优化其对审计证据判断的精准度，提高其识别企业风险以及识别错报和舞弊的正确率。

最后，在远程审计科技平台的末端，是审计结果和审计报告的最终呈现，以及与审计报告利益相关者的积极互动。可以设想，未来的审计结果和审计报告，除了标准化的形式，还会存在定制化、个性化的形式（朱渊媛等，2019），而审计报告需求者可依托审计平台与审计机器人、审计工程师进行积极互动，获取其对个性化审计报告需求的反馈，如要求按需披露个性化的审计报告，并要求实时回应利益相关者关于审计报告的质询。审计平台机器人还可按需报备监管方需要的审计工作底稿以及审计报告。而审计工程师主要是对拟对外披露的审计报告进行监督和核准，或进行例外性的处理和回应。

二、实现远程审计新业态发展的科技支撑

（一）5G(或6G)通讯技术的基础性支持

5G(或6G)是远程审计中信息远程传输作业的支撑性技术，其构建的高速互联网，可以支持大容量、高速度以及实时化的数字化传输，这可使得无人机传统数据链有向“网联无人机”（即无人机通信链路与蜂窝移动通信技术相结合的产物）进化的可能，其将实现实时超高清图像传输、远程超视距控制等技术应用。由此，可满足审计业务中多样化应用场景下的图像和视频识别对分辨率的要求，同时也能改进传统无人机数据链点对点以及地面控制端与无人机一对一的传输模式（张勍等，2020）。可以说，超高性能的通讯技术与设备是远程审计发展中类似“高速公路”的基础设施。

（二）无人机技术的充分利用

业内应充分发展无人机审计技术。无人机可以广泛地深入审计现场，代替人工，执行几乎所有现场工作，并把被审计单位的现场信息转换为可以处理的电子数据信息，这将形成未来的行业主流。由此，利用技术手段可实现在降低现场审计成本的基础上，扩大样本规模，降低传统审计风险，提高审计效率和审计质量。仅借助极少人员管控的地面站系统，就可以同时操控多台无人机，并实现无人机与其他审计机器人或者其他设备协同作业，大幅度提升审计效率。此时，诸如带有光学特征的审计机器人不再是简单的辅助人工的作用，而是广泛地替代人工，在现场执行观察、检查甚至问询等审计程序，搜集现场审计证据。进一步地，依托物联网支持的更广阔的信息收集渠道，和端与端之间的信息传输，不仅可减少信息传输的延误，还可扩增信息容量，使得数字传输更为完整与稳定（黄琦龙，2019）。可以说，远程执行审计作业平台前端任务的无人机是远程审计现场的“情报员”。

（三）物联网技术的节点联结

物联网依托诸如红外感应器、激光扫描器、全球定位系统等设备，构建物与物、物与人的数字化联接，旨在实现“万物互联”。因此，作为信息联结的技术基础，物联网可以有力地支撑远程审计科技平台，使其实时联结前端的无人机、固定监控设备及其他移动设备，并将前端设备和后端数据分析设备、审计工程师有机联结起来。如物联网利用专门的传感设备识别电子标签可对实物进行核实，可以跟踪与其相关的内部控制等情况（杨春雷和郑石桥，2020）,以及可使得某一节点的信息反馈到其他作业的节点，这就能实现跨越空间的实时数据收集、处理和呈现的分工和协作，以实现审计的高效率。而且，审计工程师通过移动终端，就能实时与前端和平台联结，及时审核相关证据和判断测试结果。因此，物联网是实现远程审计业态下人与物、物与物节点之间高效能联结的技术“桥梁”。

（四）区块链技术的底层支撑

在交易和业务数据的底层，区块链基于其分布式账簿的技术架构和多方共治的商业治理规则，可以较好地支撑数据的不可篡改、完整性和可追溯性，以及数据处理和使用的共治性，能有力地支持审计系统的数字化和远程化。而且，按照朱渊媛等（2019）的设想，从业务承接到证据收集、形成工作底稿，再到最终的审计报告，这些记录都可以在区块链上进行永久的加密化、区块化、数字化储存，且无法篡改。如此，将区块链的分布式账簿引入审计和会计工作，可以分布式、全面和持续地记录被审计单位日常交易和管理活动相关的数据，并借助于智能合约，实现持续性、自动化和实时性的审计。因此，区块链技术是审计科技平台的数字化和远程化方案的底层支撑，使得远程审计平台在提高审计效率同时，还能增强审计取证工作和审计报告的“可信度”，可谓是支撑远程审计的数据“基石”。

（五）人工智能技术的深度应用

面对海量数据与信息，依托算法和硬件，人工智能可以高效、准确地完成识别、分析、判断与报告等数据处理工作。依托嵌入的视觉识别、文本分析和音频处理等人工智能技术，在审计系统中通过实时机器指令就可完成大部分审计取证的分析流程，实现高程度自动化（武晓芬和田海洋，2019）。此外，人工智能系统还可通过及时获取全面的财务数字信息与经营管理中的图文信息，并按照设定的算法，抽取有效信息，快速筛选和整理纷繁芜杂的信息，进而提供实时、有价值的分析性程序报告（陈波，2020）。而且，具有深度学习功能以及较高智能判断功能的人工智能系统，能不断地提高审计判断的精准性和审计效率，且相对于可扩展的业务处理任务而言，一次的系统投入可以形成规模化运作，从而保证较低的单位运行成本。总之，人工智能可视为远程审计平台的机器“大脑”。

（六）大数据和云计算的有力辅助

大数据处理系统具有强大的内部数据源和外部数据库的数据采集、分析与存储能力，而云计算提供了大数据处理所需的强大的算力和算法，二者相辅相成地助力远程审计平台的数据分析。大数据和云计算的重要特征之一就是以相关关系分析为基础，助力审计人员从总体上关键性地把握审计对象（秦荣生，2014）。基于大数据的审计云平台，是实现大数据审计乃至于是实现远程审计新模式的重要技术基础。这个云平台需要有统一的系统构架和标准化的规则，来实现远程储存、数据整合、权限内共享等功能（徐超等，2020）。因此，大数据和云计算协作提供的“算法”和“算力”，是远程审计平台的“引擎”，可为远程审计高效率作业提供“动能”保障。

三、布局契合新业态的执业准则和技术风险管控

发展远程审计的新业态，不仅需要审计科技支撑，还需要与之相匹配的新审计理念，以及承载新理念的审计专业技术规范。从新审计理念来看，与远程审计新业态相匹配的新审计理念应当包括：在审计执业中，依赖无人机开展现场审计是必要的；年度中多次实施的资产盘点和内控测试既必要也可行；大样本甚至全样本的审计测试，既能保证审计质量也能低成本地实施；对共识算法下人工智能进行的审计取证和审计判断是可信任的，等等。从新审计执业准则来看，新业态还需要相匹配的执业准则来规范审计工程师的行为，以及审计机器人和无人机获取审计证据的方式和效力要求。现有的审计准则主要规范审计人员及其审计执业行为，无法直接规范审计中无人机与人工智能的使用，难以有效管控新审计业态下高企的审计技术风险。

因此，远程审计新业态下的职业技术准则应当从多个维度来完善，包括：一是丰富审计证据“有效性”的内涵，完善相关执业指引。由于远程审计的特殊执业方式，审计证据大量以电子形式存在，且种类多样，包括视频，音频和图像等。准则应当从电子审计证据的形式与载体、来源、提供者、提供的方式和流程等方面着手，完善与审计证据有效性的评价与认定相关的执业指引；二是制定审计机器人后台算法的行业标准。在新审计业态下，大量的审计基础工作交由无人机和审计机器人来做，它们在审计中的识别和判断作业遵循的是算法逻辑。因此，审计执业技术准则就需要规范到算法的层面，从而统一审计中人工智能算法的行业标准，形成行业内的共识算法，以降低远程审计执业中的不确定性，实现对审计平台中内含的审计技术风险的基础性管控；三是要重视和规范远程审计过程中的数据安全和隐私保护。针对事务所在远程审计中获取、传输、储存和使用审计信息等流程的安全性问题，准则要对审计平台本身、平台所整合的审计科技手段的信息安全保障、审计工程师的信息安全职责等作出规范，以确保审计信息的安全性和对客户隐私的保护。

四、探索新业态下职业审计师的专业胜任能力和角色转型

在远程审计业态下，职业审计师的角色会发生很大变化。从业务分工的角度看，无人机和人工智能可完成大部分基础性和技术性的审计工作，而彼时的职业审计师应该完成哪些工作，是否会被取而代之？笔者认为：远程审计的主体应是精通审计科技和熟知审计业务的复合型人才即审计工程师，其角色定位不仅要精通审计业务，还要具备操作、维护和升级审计科技平台所必需的专业知识和技能，在审计执业中能熟练使用平台所依托的各种信息科学技术手段。因为绝大部分基础的审计工作已经由无人机和审计机器人完成，审计工程师则需要侧重于和无人机、审计机器人打交道，在日常执业中熟练地驾驭它们，并对那些无法由无人机、机器人处理的非常规业务实施例外管理。与传统审计师相比，不仅要会“使用”远程审计设备，还要更多地了解审计科技背后的一些技术细节，且能够在不依靠其他技术专家的情况下独立担负日常执业所需审计科技的设置、检查、纠偏与升级等操作，这在一定程度上可以确保对一般审计技术风险的管控。可见，基于审计科技平台开展的审计执业，接近于“审计工程”的范畴，“审计工程师”在“能”和“技”方面已超越传统“审计师”概念之所及。

由此，当前的审计专业人员将逐步转型为“审计工程师”，主要体现在：（1）基于远程审计理念，通过运作远程审计作业平台开展审计业务，并熟练掌握审计科技平台的原理与操作，可维护和监控平台的运行。（2）掌握如何高效地利用审计机器人的工作，并学会与其在审计执业中进行分工和协作。审计工程师要确保审计机器人在执业准则下开展审计工作并与其互动，监控审计机器人的性能指标和作业运行状态，以维持一个高效的执业水平，达成高质量的审计。（3）审计工程师应是人工智能审计开展常规作业和审计判断的监督者，并需要对其担责，以及负责作出最终的审计意见的判断和审定审计报告的报出。因为无论是“审计师”还是“审计工程师”，不变的是职业责任和法律责任。无论是无人机还是审计机器人，均是在审计专业团队的操控下完成特定的审计工作，而做出最终的专业判断并承担相应责任的，一定是其背后的专业人员和会计师事务所。

因此建议：注册会计师行业应通过深入研讨与交流，形成对审计科技的高度关注，不仅要着眼于现有信息技术手段在审计中的运用，还要关注和探讨未来审计科技对远程审计、审计系统平台和审计新业态的塑造潜力，以形成对未来审计科技、审计信息化和审计业态等发展方向上的共识，并形成职业发展上的心理预期和认知准备。同时，应前瞻性地积极擘画未来审计科技和审计新业态的发展愿景，分阶段地对审计科技发展进行顶层设计，在行业五年、十年规划的层面上，进行执业规则的重新设计、审计平台的系统架构和相关审计科技的有效研发，参与系统平台的研发投入和实践、审计机器人行业标准的制定和远程审计实践经验的总结。