浅论村级财务委托代理服务工作中存在的内部控制缺陷及完善建议

楼霞军 浙江中瑞华会计师事务所有限公司

一、村级财务委托代理服务工作应遵循的原则

村级财务委托代理服务必须符合《会计法》《村民委员会组织法》等法律、法规有关规定，遵循民主管理、村务公开、加强监督、村民自治的原则，在维护广大农民群众民主权利，尊重农民群众意愿的基础上进行。同时村级财务委托代理服务工作须遵循农村集体资产“四权”（即使用权、所有权、收益权和审批权）不变的原则，以切实维护村集体及成员的合法权益、经济利益为己任。

二、村级财务委托代理服务中存在的主要内部控制缺陷

（一）委托代理服务前期未彻底“摸清”家底

在村级财务委托代理服务前期未履行资产清查程序，或即使履行了资产清查程序但仍未彻底“摸清”家底，在代理服务账套初始化时直接照搬原村级财务账套数据。由于未“摸清”家底并锁定“旧账”，村级财务委托代理机构从“一团乱麻”开始接手，导致代理后日常财务管理及会计核算出现“剪不断，理还乱”的现象，代理机构和村委之间互相推诿责任，严重影响财务委托代理服务的顺利进行。

前期未彻底“摸清”家底主要体现为四方面：一是未在移交时对库存现金、存货、生物性资产、固定资产等各类实物资产进行彻底盘点，无法确切掌握实物资产数量、使用状况以及权属情况等重要信息，不清楚账实是否相符，是否存在账外资产；二是未彻底核实村集体债权债务情况，特别是对于长期挂账的款项未查清挂账成因和挂账时点，甚至未查清真实的债权债务人是谁，无法确认是否存在坏账的可能，以及是否存在空挂的款项；三是未全面取得委托代理之前相关经济协议与合同，无法确认是否存在应收未收、应付未付的款项，无法对期后事项作出合理判断；四是未及时针对资产清查中发现的资产毁损、坏账以及账务处理错误等问题，在履行必要程序后进行进一步的处理，资产清查成果未得到有效利用。

（二）村级财务委托代理各岗位职责不清

村级财务委托代理服务工作流程未理清，工作岗位设置不够科学、合理，未明确村集体法定代表人、村民民主理财小组、村报账员以及村级财务委托代理机构会计从业人员各岗位职责，且未梳理各岗位的内部控制风险点，导致岗位职责不清，每个岗位分别具有哪些权限，应承担哪些义务，只有一个模糊的概念，不仅大大影响村级日常经济业务的执行效率，还容易滋生舞弊行为。

（三）片面理解村级财务委托代理职能

对村级财务委托代理服务职能的认识，普遍存在两种典型的片面理解：有些人认为村级财务委托代理活动就是简单的代理记账工作，觉得委托代理机构只负责做账，不可以插手村级财务管理；而有些人认为目前村级只保留报账义务，其他事情代理机构自然会处理妥当，不需要村集体再费心财务管理工作了。这两种片面理解，导致各方在工作中互相扯皮，村级财务委托代理服务疲于应付，无法充分发挥其管理监督职能。

（四）村级财务委托代理内部控制制度不够健全

近年来，乡（镇）政府根据要求已陆续出台适用本乡（镇）的村级财务收支制度，对规范所辖村集体的村级财务收支起到较好的促进作用，但是乡（镇）级的制度主要以规范费用报销、资金收付为主，对于总体村级财务委托代理内部控制而言还不够健全、完善。在调查中发现，当前急需出台的村级财务委托代理内控制度主要有：村定期报账内部控制制度、村级预决算内部控制制度、村级委托代理考核内部控制制度、村级档案管理内部控制制度等。

（五）未处理好村级财务代理服务机构与群众、村干部及当地政府的关系

村级财务代理服务机构与农民群众、村干部及乡（镇）政府之间，未处理好关系的主要表现为：一是由于村级财务委托代理服务推行初期对政策宣传不够到位，以及部分代理工作中存在的“一刀切”等问题，使农民群众对代理的必要性和有效性产生疑问；二是村级财务代理服务机构的推行将会加强对村干部的监督管理，同时削弱其现有权力，所以村干部会产生不良情绪；三是部分乡（镇）政府则将财务代理服务机构当作是自己的下属部门，通过代理机构随意干涉村级事务。由于村级财务代理机构、农民群众、村干部、乡（镇）政府各自在站在本位的角度看待问题，没有处理好各方的关系，导致矛盾日益尖锐。

（六）村级财务代理从业人员专业胜任能力有待提升

“政以才治，业以才兴”，从业人员专业胜任能力将直接影响村级财务委托代理服务工作质量，现阶段村报账员和代理服务机构从业人员在专业胜任方面存在的问题主要有：一是由于村级报账工作的特殊性，村报账员一般由熟悉村务工作的本村村民担任，普遍存在年纪偏大、未受过系统财务专业培训，以及不愿意或不会财务信息化操作的问题；二是代理服务机构从业人员虽然具备专业技术资格，但存在人员更换较为频繁，岗前、岗后培训不够及时、不够到位的问题，导致前后任代理人员业务衔接不上、无法自如应用新知识和严格执行新政策等现象产生，总体代理服务质量无法得到持续提升。

（七）会计核算不够准确、及时、明细

村级财务会计核算较企业会计核算而言性质相对单一，内容相对简单，但笔者在对村级财务收支审计中发现，普遍存在会计核算不够准确的现象，主要存在的问题：一是相同性质的经济业务核算口径不统一，如财政补助收入的核算，基本“无章可循”，随意使用负债类、净资产类和收入类科目核算；二是存在意识上的误区，未意识到村集体也需要计缴、核算相关经济业务的税金，最常见的是村集体经营性资产出租未计缴、核算增值税及附加税，劳务费支出未代扣代缴个人所得税等税务问题；三是会计核算不够及时，村报账员报多少单据就核算多少，未统一报账时间进行定期核算，造成会计信息失真；四是会计核算不够细化，往来款、在建工程、专项应付款、一事一议项目等未设置二级、三级明细科目进行核算，也未登记辅助台账进行补充说明，导致核算的内容一团乱麻。

（八）会计监督职能履行不够到位

在日常村级财务委托代理工作中，履行会计监督职能不够到位的现象主要为：一是自代理后，每年未组织相关人员，对实物资产进行定期（不定期）的全面盘点，故无法及时发现盘盈、盘亏、闲置、报废等情况；二是期末仅由兼职出纳工作的村报账员取得银行对账单，并由其编制银行存款余额调节表，未由独立于出纳以外的其他委托代理机构人员，对该银行对账单的真实性、完整性进行有效核验；三是村级财务代理机构未能尽到指导、帮助、督促村集体经济组织进行财务公开的职能，无法及时发现村级财务公开信息不完整、不明晰、不准确、不及时等问题；四是对报销单据的审核不够严格，在审核时仅关注了金额、内容和村委、乡（镇）政府相关领导有没有签字，对单据相关性、合理性的关注度不够，对于细节的审核不够；五是对村级一事一议项目、工程项目的监管不够到位，在审核工程款支付时，未取得工程项目立项、招投标、施工、验收整个实施周期的相关资料，仅按施工合同约定予以付款，产生超付工程款的问题。

三、完善内部控制的相关建议

（一）彻底进行村级资产清查，理顺债权债务关系

针对未在代理服务初期“摸清”家底的问题，建议村级财务代理机构联合村、乡（镇）政府根据财政部、农业部等九部委印发的《关于全面开展农村集体资产清产核资工作的通知》（农经发〔2017〕11号）等文件的相关要求，对所代理的村级资产、负债、净资产进行彻底清查核实：一是实施询问、函证等程序摸清村集体债权债务情况；二是通过实地盘点方式以确认村集体库存现金、生物性资产、固定资产等实物资产的数量、存放位置、使用状态等情况；三是核对各类产权登记证书，以确认资产权属状况；四是采取测绘、测量等方法，以确认村集体资源性资产数量、座落等现实状况；五是取得重要经济合同及相关资料，建立合同台账，并对尚在有效期的合同约定情况进行分析，从而发现应收未收、应付未付等期后事项。只有在“摸清”家底并锁定“旧账”的基础上，各方才能理清思路、分清责任，才能顺利前行。

（二）明确岗位职能，各司其职

村级会计委托代理服务工作必须理顺工作流程，明确岗位职责，做到各司其职：代理服务机构主要工作职责为代理会计核算、对资金收支单据进行要式审核、代管资金、提供会计信息、监督村级经济活动、会计档案管理等；村报账员系村集体通过民主选举产生，主要负责村级财务原始单据的归集、领取村备用金，以及向代理服务机构报账等工作；村集体法定代表人是村级财务工作的负责人，对村集体财务资料的完整性、真实性负责；民主理财小组负责村级收支的审核工作，并提出监督意见。

（三）实行村级财务与资金的“双委托”管理模式

村级财务委托代理活动实行村级财务与资金的“双委托”管理模式。在充分维护村集体及其成员合法权益的基础上，村级资金收付管理和财务核算管理两方面业务均委托代理服务机构进行，这种村级财务与资金的“双委托”管理模式，使村级财务委托代理机构在乡（镇）政府、村集体之间保持一种相对的独立性，能有效规避村级财务委托代理职能片面认识所带来的弊端。

（四）进一步健全、完善村级财务代理内控制度

健全、完善村级财务代理内控制度不可能一蹴而就，建议当前可先出台以下四项内部控制制度：一是实行村级财务预算、决算内部控制制度，即每年的村级财务预算应先通过村集体民主审核，村集体全年资金列支应严格按预算执行，年末根据实际资金执行情况编制村财务决算，将决算报村集体民主审核，通过对决算与预算的差异分析达到梳理整年资金收支有效性、必要性的目的，从而对次年的预算安排产生影响；二是实行村级财务定期报账内部控制制度，实现“五个统一”管理，即统一报账时段、统一报账程序、统一资金账户、统一会计核算、统一档案管理；三是实行村级财务会计档案管理内部控制制度，加强对村级财务资料的及时整理、保管和归档，应编制财务档案目清单，实行不同性质资料分柜管理；四是实行村级委托代理考核内部控制制度，并建立责任追究及奖惩制度，通过考核能及时发现代理服务中存在的问题，可促使其进一步提高服务质量，同时建议可将村级财务委托代理工作纳入乡（镇）政府和村“两委”干部年度述职评议考核内容。

（五）正确处理好会计委托代理服务工作中的重要关系

一是处理好与农民群众之间的关系，在开展村级财务委托代理工作时要注重对政策的宣传和引导，避免态度生硬，避免“一刀切”现象发生，从而得到农民群众的切实支持。二是处理好与村干部的关系，开展会计委托代理服务工作离不开村干部的支持，委托代理机构与村干部的合作好坏直接影响村级财务管理的顺畅性和有效性，所以应做好对村干部的村级财务内控管理宣讲工作，尽量发挥村干部的主动性、能动性。三是处理好与乡（镇）政府和上级职能部门的关系，村级财务委托代理服务工作过程中要积极争取乡（镇）政府和上级职能部门的支持，加强与各部门间的协调配合，村级财务委托代理机构要起到“下情上达”的桥梁作用。

（六）重视从业人员队伍建设工作

村级财务委托代理服务工作必须重视对代理从业人员的专业培训，不断提高整体从业人员的专业素养。建议代理服务机构应积极向上级部门反映村级财务管理中遇到的问题，主动提出培训需求，这样的培训才会有针对性，才能“急基层财务人员之所急”。除了后续专业培训外，还应重视岗前培训，系统的岗前培训能使新上岗从业人员迅速“进入角色”，有助工作的顺利开展。另外，要加大对从业人员财务软件操作培训，有条件的还要进行内部控制管理软件等信息化操作培训，以使村级财务从业人员加入现代化、智能化财务管理的队伍中去。

（七）规范会计核算，提升纳税意识

村级财务委托代理核算人员应根据《会计法》《村集体经济组织会计制度》等要求进行村级财务会计核算，严肃农村财经纪律，做到会计核算及时、真实、准确、完整。对于核算不够细化的问题，建议可以对核算频率较高的科目设置二级、三级科目，对于在建工程、专项补助、一事一议项目可登记业务辅助台账。对于核算不够及时的问题，建议通过出台定期报账制度来予以规范。

对于核算力量比较薄弱的单位，可积极引入会计师事务所开展村级财务委托代理服务工作，或委托事务所进行定期（不定期）的村级财务审计，从而达到利用会计师事务所的专业力量来提升委托代理服务工作质量的目的。

另外，现阶段随着村集体经济的发展，应纳税经营性收入范围逐步扩大，不再局限于承包收入、租赁收入等几个方面，村集体经济组织有依法纳税的义务，委托代理从业人员应改变思路，加强对税法的学习，提升纳税意识，根据税法的要求及时准确核算和计缴税款。另外，建议财务代理机构每年自行组织专项税款清查工作，对当年应纳税款进行自查清理。

（八）强化会计监督职能，降低村级财务内控风险

有效的村级财务委托代理服务能促进村级财务监管工作常态化、标准化运行，由于目前国家尚未出台村级内部控制规范文件，建议可以借鉴企业、行政事业单位内部控制规范相关风险评估和风险防范的管理理念，以降低村级财务管理的内控风险。根据要求，代理机构除了按规定向村集体提供准确、完整、明晰的财务报表、收支明细等村级财务公开资料外，还有义务监督村集体是否将所提供的财务资料予以及时、有效公开，从而促进村级财务公开工作落到实处。