人工智能纳入税收法治的理论价值及实践路径

□ 江苏苏州 李家欢

将人工智能纳入税收体系作为资本主义应对社会危机、谋求持续发展的诊断性举措而提出的，我国的智能经济实践赋予了其新的时代意义。智能经济发展初期，将人工智能视为高新科技要素适用税法仍具备相应的容纳度，但法律规范出台的迟滞性可能会引发人工智能税务治理的空窗期。契合人工智能发展的税收法治设计，能够紧扣时代演进的现实需求、回应人工智能对法律主体地位的冲击，并彰显税收法治的正义准则。提升征税的人性化与纳税自觉性，优化税收法治实施机制的作用途径，推动税务执法司法过程智能化、数据化转型。

一、契合人工智能发展的税法革新价值依据

税收作为对社会资源占有的特殊形式，是以非生产性政府为征税主体，对社会剩余价值总额进行一定比例的强制性抽取，它构成“行政权力整个机构的生活源泉”。但其价值在现实运用中则更多地体现为：越出筹措国家收入这一基本职能，在变革社会生产方式、调控国民经济运行方面大放异彩。威廉·李为袜子针织机申请专利保护无果的实例，印证了科技发展绝非只是物质领域的域内问题，同时也是涉及政策法规、道德伦理等社会意识形态的多维共生问题。当前，人工智能蕴含巨大的剩余价值创收力，已经跃升为影响生产结构的关键因素。将其纳入税收制度成为国家自主调整经济结构、以适应社会生产发展的题中应有之义。

1.厘清税收法治所处阶段的现实之需。当人工智能逐步跃升为决定社会物质关系的核心力量，在观念形式上便表征为统治阶级思想的调整与转变。以技术与制度为突出代表，社会物质与社会意识的辨证互动呈现着智能经济时代的全貌。讨论有关人工智能的税收政策，离不开对政策预设与出台时机的问题解答，这就必须回到人工智能本身在社会生产的应用阶段上寻找答案。传统的人工智能发展三段论以人工智能对人类智能的实现度为标准，以这一划分依据为纵向时间线，结合经典产业生命周期理论横向扩展分析。首先，我国全速推进专用人工智能赋能传统行业，国家智能产业正处于由初创期向成长期过渡的关键时段。税收优惠作为政府把握产业发展规律而实行的助推策略，用以扶持在研发费用高、用户需求小的创业环境下谋求生存，承担高风险低收益的产业开拓型企业落地生长。其次，通用人工智能是以高技术研发水平为产生条件的，而研发水平及科技创新力则受制于产业发展的实际情况。可以预见的是，机器达到类人化的综合智能水平，至少要经历产业成长期的良性竞争与技术碰撞。届时，税收优惠的阶段性扶持政策将不再适用，须以完善的税收制度对成熟阶段的人工智能加以法律规制。再其次，超级人工智能是对人工智能超越人类的一种假想，是否具有实现可能性尚未可知，更不必谈对其做跨越阶段的政策预设了。

2.定位人工智能法律归属的亟待之要。人工智能纳入税收法治的时机也已确定，随之面临的又一困境便是人工智能法律人格的界定。将调和社会利益分配关系的手段以法律形式加以确定，就成为税收法律关系。根据能否将人工智能视为单一纳税主体，对人工智能的税法设置具有不同的展开思路。若赋予人工智能独立的法律主体资格, 便意味着对自然人及经推定享有主体资格的法人的经典课税主体的突破，人工智能则依法独立享有经济权利并承担纳税义务。反之，若人工智能无法成为纳税主体，那么便作为其生产、销售及使用者的从属，由他们负担应付税费。究竟何种方式相对可取，只有从法律主体的价值指向着手，结合人工智能的本质属性加以判断。

杜兹纳曾言：“道德哲学与法理学都假设了一个自主自律的主体。”此处的主体是能够基于个体尊严与人格，完成自我目的实现的理论范畴，是对人的本质进行的法哲学抽象。一方面，自主指向人之行为以理性为先行约束，能够在自由意志支配下进行有规划、合目的的行为决断与选择，体现人从事法律活动的预见性。另一方面，自律指向人能够承担自身行为选择的后果，是结果认知与自我承担的责任主体。法律主体正是内在地包含了权责统一的双重涵义，基于此，人的尊严得以彰显、人格得以健全，自由、法治等价值追求得以获得主体依托，真正成为了“具有逻辑必然性的、普遍适用的法学观察之范畴”。反观人工智能，就其研发初衷而言是依据一定的人为目标指向，创造出能够模拟一定人类智能的机器，作为人类创造的结果，它依赖于作为原因的人类智能。首先，实践是人类特有的生命活动形式，是人的存在方式。人工智能作为高新技术代表，是人类进行物质实践活动的最新内容，它既不能脱离人的独立存在，更无法成为物质生产的实践者。其次，“大自然对于这个转变做了些什么呢？什么也没有做。人，人的劳动，做了些什么呢？什么都做了”劳动是人区别于任何生物的本质属性，物质生产劳动实践是人的社会实践中的最为重要的部分。人工智能只是作为物质生产条件下积累财富的手段，其参与的活动既不是基于自身需要以追求全面发展的劳动过程，也无法从中构建相应的劳动分工与社会关系。人工智能并不符合劳动价值论上劳动者范畴，更不能成为价值创造主体。税收是对剩余价值的再分配手段，若对非价值创造者征税就不免显得牵强了。再其次，社会特定经济关系下的意识形态，与法律、道德伦理之间如一体两翼的关系。就法律与道德的调整对象而言，法律以直接强制的规定约束人的外部行为，道德则以内在自觉的伦理责任意识影响行为动机。通用人工智能即便达到类人化的智能水平，具有了自我意识能力，也无法作为主体纳入到基于人的实践关系而建立的法律与道德的规制范围内，获得与人一般无二的地位。否则，不仅是对社会伦理规范的颠覆，也会造成社会秩序混乱的严重后果。

3.彰显税收法治正义的必由之选。罗尔斯说过：“正义是社会制度的首要价值，正像真理是思想体系的首要价值一样。”在法哲学视域中，正义是社会成员“彼此间和对一切人的关系的基础”，作为调节人的社会关系和利益冲突的道德指标，传递着任何时代制度文明的普适价值诉求。税收分配正义就是将税收的分配负担问题这一税法的规制对象，置于正义的哲学层面进行评判和考量。

“公正是法治的生命线。”诚然，人工智能的加速应用为税收法治注入了鲜活的实践血液，也提出了契合宪法精神的法治正义要求。从产业现状来讲，巨头垄断状况显著与局内竞争愈发激烈两种现象，在当前人工智能产业发展中是看似矛盾实则共存的。一方面，以谷歌、微软、及亚马逊等大型公司所承担或支持的研究平台，是人工智能基础理论、核心算法与关键设备等重大科技创新成果的集成所。行业资源分布呈现几家独大的现状，使其他小微企业难望项背。另一方面，在国外软硬件巨头与国内科技领军企业加速布局人工智能领域时，众多新兴企业雨后春笋般入局人工智能红利的争夺，成为有望掣肘行业巨头的关键所在。事实证明，近几年税收优惠在调节行业资源分配、引导扶持初创公司落地生长方面起到了至关重要的作用。进一步地，考虑对盈利能力成熟的人工智能企业进行征税，则是间接对初创企业进行财政倾斜的转移支付，能够减轻不同企业、经济地域间的财富差距。从对社会财富的占有情况来讲，“消费资料的任何一种分配，都不过是生产条件本身分配的结果；而生产条件的分配，则表现生产方式本身的性质。”人工智能俨然成为资本攫取财富的砝码，资本对劳动的剥削更以越发迷惑的形式而存在。财富日益向掌握人工智能的少数精英人群聚拢，与劳动者加速丧失资源自由的权利之间的矛盾逐步激化，财富分配不公的问题更加突出。

二、人工智能纳入税收法治的实践路径选择

1.塑造税收法治理念的软性环境。税收法治作为国家法治与税收治理的子域，首先指向一种价值观的集合体，即税收法治理念。它虽不具有法律约束力，但却贯穿于税收法律制度建设、税收运行机制生成的一切环节，于无形中引导真实预期效果的出现，成为指导税收实践的隐性行为规则。税收法治理念以税收法治意识为核心内容，体现着税收法治的精神实质、价值追求与实践准则，贯穿于税收立法、司法与执法的一切环节，决定了税收法治实践行为及法治效果。根据税收征纳主体的不同，强化税收法治意识具有以下两重思路。一方面，政府作为征税主体，代表着征税活动的政治性与强制性。“捐税问题始终是推翻天赋的国王的第一个原因”，揭示了税收之于国家政权的深刻影响。这对于税收法治建设的借鉴意义在于，政府部门当以科学的税收法治意识为基本遵循，对人工智能的税收问题谋篇布局。要强化依法征税、依法用税意识，以税收法律规范为行为准绳，不逾法、不越权；牢固适时的税务行政赔偿意识，避免因适用人工智能而开展的税收行为引发纳税主体不认同；树立公共服务质量与责任意识，更加注重税收取之于民、用之于民，将征税活动置于合理合法的舒适圈内。总而言之，政府角色更多的是作为税收法治意识的示范者，构建堪当主流的税收法律“世界观”作为引导，加强公民对所处税收法治环境的认知与遵从。另一方面，人工智能的拥有者与使用者作为纳税主体，代表着纳税活动的自觉性与能动性。任何经济行为都无法规避税收法律环境的制约，而经济活动的逐利性往往不利于纳税义务的自觉履行。经济主体只有在对税收权利法定的充分认知基础之上，方能自觉提升对依法纳税意识与索取行政赔偿意识的接受度与认可度，以回应宪法对严格履行纳税义务的立法期许。

2.创设税收法律规范的完备内涵。以税收法治理念为意旨遵循，税收法治规范作为税收法治的核心内容，是在国家制定或认可下，围绕社会经济运行产生的现实税收关系，设置包含课税要素、征纳程序等规范税收行为的一系列成文法律规则。马克思曾对共产主义之前的社会权利分配做出如下判断：“权利就不应当是平等的，而应当是不平等的”。这对于人工智能参与社会生产实践的现实指导意义表现在，要在物质基础条件飞速发展，但却暂且无法达到按需分配的理想形式之前，设置合理的税收政策能够调和社会财富分配不平等的现状。基于此，可以从下述层面考虑税制设计。第一，优化税率层次。“为了使历史上一直存在的不公平赋税制度得到转变，就应该在未来的税收政策中提倡资本累进税制，要求赋税的税率随资本额的增大而升高。”以恩格斯提出累进制计征为借鉴，对利用人工智能技术从事生产、输出人工智能产品及服务等活动在内的，以直接或间接形式获得人工智能所创造的价值或增加值的经济主体施以税负。践行量能课税原则，遵从按受益计税的办法，以人工智能所创造的利润为税源，设置不同的利润梯度予以渐次增长的相应税率。第二，明确因应用人工智能发生的支出节余的定向化补偿使用。例如针对引进智能生产线的企业，对其免于缴纳的社会保险部分，可以考虑按比例征抵并设直接渠道专款用于失业工人的技能培训与再就业扶持。第三，健全税收主体的“双重标准”。基于人工智能产业初创期与成长期交叉融合的发展特征，叠加大小微型企业并存的竞争局面，实施对初创企业的税收优惠同时，不应忽视成熟企业的巨额利润收益现实。税法规划须一手把控税收优惠的适用条件，确立税收优惠政策的动态出入标准；一手制定长效的人工智能盈利核算程序作为计税基础，以配合不同阶段税收政策的调整。第四，加强纳税人权利本位立法。税制改革当奉纳税人权利为圭臬，减小智能经济时代对人类本位的冲击。税收政策更加注重“以人为本”，完善劳动福利与社会保障机制，增强纳税人的认同感。第五，明确税务部门的职责范围，减少税收管辖权相关争议的发生率。基于人工智能企业经济活动多域覆盖的基本现实，拓宽企业法人注册地，智能设备所在地、客户资源储存地等向税收管辖的范围划归，形成与纳税服务提供地相对接的应税地点。

3.优化税收法治实施机制作用途径。首先，推动构建职业信念坚定、理论功底扎实、技术能力过硬的智慧税务执法司法队伍。税务行政人员是税收法治实施机制的主体，强化税务人才培养体系建设，是落实税收法治实施机制的主观要件。高等教育应时刻跟进税收法治的最新命题及相关政策，推动前沿理论进课堂，通过授课内容迭代、税务实践反思与税收对策创新“三位一体”的综合培养模式，确保人才产出的时代性、创造性与综合性。税务部门应引进精通智能技术的复合型税务人才，开展针对现有税务行政人员的理论与实操培训，引导执法人员树立正确的税收价值观与责任使命感，自觉规范并维护执法行为的公正性与透明度。

其次，推进税务执法司法过程智能化、数据化转型。一方面，需要明确人工智能融入税务工作的地位与权限，厘定所涉及相关责任主体的法律义务、责任以及权责界限。加快推进智慧税务相关立法工作，切实保障税务执法司法过程智能化的顺利开展。另一方面，数据作为智慧税务的基础要素，其作用的最大化发挥，并不只是依赖于计算机程序机械的处理分析就能实现的，而是更需要融合人的因素作为柔性连接。在运算准确性与可靠度方面，需要加强税收数据质量监控。统一税收数据标准，确保数据定义与单位口径在各级部门间的一致性；在维持数据化长期运转方面，需要建立起系统的税务数据全生命周期管理体系。优化税务数据库，促进数据资源汇集、整合、分析与归档全流程的效率化。

再其次，防范税务执法司法行为风险及税收流失风险。人工智能的渗透丰富了税收法治实施机制的作用方式，成为助推“以数治税”崭新实践逻辑生成的技术引擎。但仍需谨防基于税收大数据做出的智能决策失误的情况，通过形成及时高效的决策报错及响应程序，并建立起适用于人工智能应用的税收应急管理制度。以期明确不同失误成因下税务纠纷的法律责任主体，防范因责任划分不清造成的涉事人员相互推诿、逃避追责的侥幸行为。

三、结论

当前，人工智能在社会各领域加速渗透，智能技术迭代背后的创新推动力与日俱增。辩证唯物主义的科学方法论表明，科技发展绝非只是物质领域的域内问题，同时也是涉及政策法规、道德伦理等社会意识形态的多维共生问题。传统税法难以广谱适用于人工智能的法理事实，与人工智能加速主导产业结构的经济事实，构成了人工智能纳入税收法治论题的基本矛盾。亟待布局针对人工智能成熟期的系统税收方案，以减弱法律规范出台的迟滞性影响，缩短人工智能税务治理的空窗期。人工智能既不符合法理学对法律主体的定义，也无法满足劳动价值论对劳动主体的规定条件，因此，它并不能作为主体被纳入到基于人的实践关系，所建立的法律与道德的规制范围内。将人工智能纳入税收法治，从本质上来说是以人工智能相关经济主体为征税对象，借由税法规制以维护人工智能的正义边界，促使其在道德准则与公平正义的伦理底线下合理发展。从实现路径来看，首先要塑造税收法治理念的软性环境，强化政府部门与纳税人的税收法治意识，提升征税的人性化与纳税自觉性；其次要创设税收法律规范的完备内涵，从优化税率层次、支出节余的定向化补偿使用、健全税收主体的“双重标准”、加强纳税人权利本位立法、明确税务部门的职责范围五个角度展开设计；再其次要优化税收法治实施机制作用途径，构建智慧税务执法司法队伍，推进税务执法司法过程智能化、数据化转型，同时防范税务执法司法行为风险及税收流失风险。总之，围绕人工智能的税收法治设计，是契合技术文明演进与社会经济发展的重要课题，在人工智能助推社会变革中大有可为。