重新认识“龙门账”

【摘 要】 “龙门账”是中国会计史上的一次重大变革，对中国近代商业发展产生过积极影响，长期为国内外会计史学界所关注。文章在近年新发现的大量晋商文书基础上，综合应用多学科专业知识，从晋商史实与会计理论相结合的视角，就“龙门账”的产生和演进、账法基本原理、运作机制、体系架构及功能作用进行了深入研究和探索，对“龙门账”所涉及的重大基础性问题给出了新的见解。

【关键词】 “龙门账”; 传统簿记; 当铺; 票号; 进缴该存; 复式记账法

【中图分类号】 F235.99  【文献标识码】 A  【文章编号】 1004-5937（2022）02-0002-14

马克斯·韦伯有一个观点，认为西方工业文明的存在，其中一个最主要的先决条件是会计制度①。考察晋商发展历史，可能有类似感受：晋商的崛起和辉煌，与簿记的变革密切相关。

“龙门账”是山西商人在近代商业历史發展中的一大技术发明，是传统簿记体系的一次重大革新，是中国簿记发展历史的一个标志性事件，为推动中国簿记发展发挥了重要作用。“龙门账”当时在全国各地、众多行业广泛传播，对当时的商业发展起到了积极的推动作用，也产生了重大的社会影响。但令人遗憾的是，官家文档缺少对山西商人经营技艺的详细记载，商人自身主要精力是将经营的创新技艺凝结于账册、信札、规程、票据等文书之内，缺乏归纳总结，鲜见商事技艺专著出版印行。早期学者对晋商的研究多关注于行业发展过程，如前期的盐业、典当业，后期的汇兑业和茶叶贸易等，对支撑晋商发展的基础性商业制度研究明显着力不足。直到二十世纪八十年代初，成圣树以“龙门账”为专题连续发表了数篇论文，引起国内外会计史学界高度关注，并围绕它展开持续的史料寻踪和研究②。同时，开启了晋商研究的新路径。从此，关于中式复式记账法的典型叙事，便以“龙门账”为核心，形成了“三脚账”到“龙门账”，再到“四脚账”的论述格局。然而，由于这些文章没有给出具体的史料依据，此后四十年来，按照既有的理论观点，目前尚未找到与其对应的确切史料，与此相关的社会背景、账法原理等几个重大问题在逻辑上较难自洽，簿记变革与晋商辉煌之间较难构建起有机联系。赵丽生[ 1 ]研究认为“龙门账的创建问题还是一个悬而未决的疑案”，Keith Hoskin等[ 2 ]在研究中西方会计的“理性”（rationality）问题时，认为中国会计史学界关于“龙门账”的叙事完全是一个“神话”，并认为从逻辑和史学角度来看，这一“神话”包含了重大陷阱。笔者最近整理、释读自己收藏的晋商文书，并结合其他已出版的大量晋商史料开展研究，在此过程中猛然意识到，“龙门账”原本就在那里，只是我们不识而已。显然，这种认识与主流对“龙门账”所持观点不相吻合，甚至对立。因此，有必要对这样一个涉及多领域的重大史学课题重新认识。而获得新知的最基本途径在于回归原始材料，从大量原始账簿记录、信稿、规程等史料出发，进一步探讨其相关的各种基本问题。

一、“龙门账”创设的时空判断

有关“龙门账”的话题，最常听说的一句话：“寻找它的物证”。这意味着人们已为其预设了一个前提，换言之，人们已经确切知道它长什么“模样”，有什么明显的特征，如果没有这个前提，那就谈不上真正意义的寻找。但大家真的看清了“龙门账”的模样了吗？仔细想想，有许多问题尚未搞清。当“龙门账”相涉的发生时间、行业、人物、内容等几大关键问题在逻辑上不能自洽时，这样的找寻是不可能有结果的。鉴于此，我们有必要先为“龙门账”“画像”，由粗及细，让它渐渐清晰，像法官断案，找证据，通过蛛丝马迹一点点勾连出接近历史的真相。

采用减法推理，缩小可能存在的时空范围。簿记的创新发展，一定与两大因素有直接的关系：一是需求。“龙门账”作为经济管理的工具或手段，需求是它创新最为关键的推动力量。面对需求的挑战有模仿和创新两种模式。前者仅适用于发展水平较低，有可模仿的对象;后者则是已处于先进行列的组织的选择，在现实可见的范围内找不到或难以找到可模仿的对象。二是基础条件。簿记的创新离不开现实的簿记基础，只有在同时期簿记水平较为先进的行业，创新才可能得以实现。“龙门账”之所以在当时产生了广泛的影响，被当代学术界给予很高评价，表明它具有一般簿记所没有的特质。因此我们应聚焦于那些处于先进水平的商业组织，在他们的簿记体系中去寻找。

明清之际，山西商人创造了辉煌的历史。明代最著名的行业是盐商、当商、粮商，清代新生的票商涌进了主力军的阵营。但明清更迭之际的大商人，最主要的还是盐商和当商，被称为大商。随着九边防御使命的完结，山西盐商日渐式微，而山西当商则不断壮大，并取代了徽商在典当行业的领袖地位。山西商人将典当业作为重大的战略转移方向，除了在本省不断发展外，其“触角”伸向长江以北的大部分区域，在省外大量设点布铺。这种规模扩增、跨区经营的新格局、新形势，给典当业的管理带来了新挑战。既要在市场中应对像徽商这样强有力的竞争对手，又要在效率和成本控制上不断提升;财东与铺店分处异地，东家需要在关注经营结果的同时，掌握经营过程。当商的簿记体系作为最重要的管理手段，虽然在同时代中具有较好的基础，但必须通过簿记体系的优化创新提升服务经营管理能力，创立更为科学和先进的会计管理模式，以满足一线掌柜经营管理与财东维护权益防范风险的共同需要。当时大小当铺业务都非常繁忙，用我们今天的眼光去观察，其情形难以想象，如果一家架本10万吊钱的当铺，每日当出、回赎有近千人次，如果等到月末一次总结时，要把数以万计的本期发放、收回、余额（架本）、收入票利与其他各项收入、支出费用以及同业间借贷往来的业务量分项汇总，制账报送，是不可能完成的。因此，必须进行“日清”，即每日终了，要在上日的基础上加总当日的变动，这样五日、十日再加总，月末就可以既准确又及时地报告了。

山西票商是晋商的杰出代表，其在全国的影响力曾达到他人难以企及的高度。不过，它是在十九世纪二十年代初才正式专业化并得到快速发展的。因此，“龙门账”的原创，最具可能性的是当商，而不是其他商人。

二、“龙门账”不会凭空而生

山西当商簿记体系是极为繁杂的，其所设账簿既有普通商号共有的部分，如出入流水账、银钱往来账、外借银钱账、借外银钱账、支使账、众伙辛金账、杂记账、清单、万倍财源账（万金账）、万年账（也称根账）;又有专用账簿，包括当账或典账、回赎账、估衣（首饰、铜锡）账、银钱兑川换账、其他辅助管理类账簿（挂号账、登记当物留取）等。

从组织架构看，按照钱账分离、内外有别的原则，分为账桌（外账）、管钱和总账（内账）三个部分，各设一套账簿③。柜台账桌的记账先生所管这套账簿设施有三：一是逐笔记录典当业务的“当账”;二是与日清账对应的“水牌”;三是按日试算的“日清账”。有趣的是，它们又分别有其别称：水牌称“龙牌”，当账称“门账”，日清账的称谓后面会进一步分析。

传统簿记有关账册的命名，多以业务特点+后缀，如“往来”+“账”，称为“往来账”;财东伙友在未分配前向商号借用银钱作日常开支的账，“支使”+“账”，称“支使账”;等等。但是，有关“龙门账”的相关命名突破了这一惯例，其方法与流水账类似。流水，喻疾速也，流，水行也。汉时之银量，《汉书》朱提银重八两为一流，是指流动的水，另指像流水一样的动态过程，像流水一样接连不断，如同银钱从商号进出流动不停，财币欲其行如流水，因此称之为“流水”+“账”。

门账。辞源这样解释“门”：“宫室垣墙所设，可以开关，通出入处也。一扇谓之户，两扇谓之门。又在堂室曰户，在区域曰门”。又“凡物关键处皆谓之门”。当铺在当户与柜员谈妥典当业务后，一边写当票，一边放置当物，同时记当账，然后将当票与当本给付当户。当账，又称底账或外账，因为当账是开门第一道账，此账又非常重要，故取两个方面的字义将其尊称为“门账”④。

水牌。水牌是山西商人经营过程中普遍使用的一种簿记辅助工具，形状是一块两肩对称稍削、并油漆的木制牌子，多用于浮记、试算、记事、备忘、告示等，目的是提高工作效率，節约纸张使用，使账簿记录更准确，账簿更整洁。同时，水牌也对某些业务有提示、监控的作用，最常用的是记录商号及个人往来浮借浮存款项的业务内容。商号的流水并不是每日做分类记录，有不少是五天结转一次，故有“五合日”之说。由于是临时借存，在此期间，虽有业务发生，但有入有出，最后从流水转分类时可能清零了，就节省了记账的工夫。由于水牌要不时地根据业务需要进行更换，其保留信息时间有限，所以是一种过渡性工具，不能像纸质账簿那样留痕，长期保存，因此水牌作为经济行为的证据作用是有限的。水牌也不是商号账簿体系的必备要件，这要根据商号业务规模、业务模式等而确定。有的商号设立，有的商号不设立，也有的商号设立纸质“银钱水牌流水账”取而代之。

典当业与其他商号不同，它设置的水牌，一是数量多。据《立账簿头绪》称，要设大小水牌6面。当然如果规模较小者，就不需设置这么多。二是用途广泛。除了以上常见的水牌外，还有一种与“日清账”内容相同的牌，就其形式上说也是水牌，但可能出于对它的重要性考虑，将其尊称为“龙牌”⑤，以示与普通水牌的区别。龙，《辞源》云：“龙是古代传说中的一种善变化能兴云雨利万物的神异动物，为鳞虫之长”。旧时，喻君上，后成为皇权象征。此处水牌称为龙牌，可能是出于对其权威性、重要性认同的表示，也有冠冕堂皇的意味。这让我们想到，在典当业中，还有一种与龙字相关的帖子，称为“龙票”⑥，类似于政府颁发给典当行的营业执照。龙牌具体内容，在下一节述及日清账时一并讨论。

日清账。此账是典当业最重要的簿记创新，现代会计学上讲日清月结，其实源头就在于此。日清账，既不是流水账，也不是分类账，更不是改良后的日记账和分录账，在一般商号中也是找不到的。它的账项内容是由门账等外账和内账相关账簿信息集合而成，以10个字（也有8字或12字）为账户纲头，是经营管理过程中非常重要的工具。

二十世纪三十年代张心徵曾说：“我于宣统三年在邮传部铁路总局不懂西式记账的科长的指导下，登记过一种中式记账。在日清簿中，一笔收款，在上栏登记收某款若干，同时在下栏也要登记一笔。如那笔款是存入银行，下栏就列付某银行若干。若是不存银行而存库，则下栏就付库存若干。上下两栏都要记的，然后上下两栏的数目都分别过入总清簿，总清簿内也设库存一户。某笔账若有说明，可在日清簿及总清簿内记完数目的次行起，详细写入，占几行都可以。写完了说明之后，第二笔再在次行接记。这种日清簿的账式，有人说叫作‘龙门账’。”[ 3 ]

这段话有几层意思：中式记账有一种日清簿;这种日清簿的记账方法，一笔收入业务要在上下两栏记载，然后分别过入总清簿;这种日清簿的账式，有人称为“龙门账”。“账”与“簿”，都是指记载银钱财物出入所用的本子，故“日清簿”与“日清账”可以视为同一账本。从这段话的前后内容分析，他说的中式簿记“日清簿”就是“日清账”。按张心徵的这种说法，每发生一笔业务，在同一账中分别记入不同的账户，相当于做会计分录。这可能是当时他们在争论对比中西方簿记过程中，试图从中国既有的账簿体系中找到与西方三账体系对应的账簿，而对日清账误读形成的结果。山西当商的确设有一种称为“日清账”的账簿，如图1、图2。

类似于现代会计的总分类账，总账反映资金增减变化的总括情况。在此账中虽然存在平衡关系，但并不是逐笔分别登记在账上，它是将明细分类账如回赎账等以当日总计数登入相关的栏目。通过文盛星当铺光绪八年的十日清账（它是由日清账汇总而成），可以看得更清楚。故此可能只是张心徵对此账的一个误解。

张心徵说“这种日清簿的账式，有人说叫龙门账”，这句话非常重要，为我们解开“龙门账”的“身世”提供了非常重要的线索。此话的关键是把日清簿与“龙门账”关联起来。“有人说的”这一判断式语句，反而更增加了可信度。当年曾在当铺任过“账房先生”⑧的高叔平先生讲得很清楚，“柜房账桌先生所管的‘日清账’，这套账簿设施，主要是按日试算的‘日清’、‘门账’和与日清账相适应的牌，名‘龙牌’”[ 4 ]。

高叔平先生这里讲的“日清账”，就是图2所示的账，在当铺《立账簿头绪》中称其为“大账”，也正是我们要寻找的“龙门账”。

至此，已基本清楚所谓“龙门账”指的就是大账或日清账，以及由此衍生的五合账、十日清、月结、年总账，以及其他以此账法原理形成的不同形式的账簿。“门账”、“龙牌”与“龙门账”一同形成一个相互支撑、有机统一的传统簿记账法体系。

三、“龙门账”新解

当商设置的这种“龙门账”或“大账”，兼顾了财务核算与经营管理的二重需求，丰富而不繁琐，简洁而无遗漏。以“龙门账”为标志的当商会计报表体系，是当商利用簿记作为经营管理手段的重要创新，是中国会计史上的一次重大变革，在世界会计史上也不失为一种有效的管理方法，具有显明的先进性，下面具体对“龙门账”进行解读。

（一）“龙门账”的格式（如图3）

账页如当下A4纸大小，竖写，不设格线，账的最上部分大笔书写10个大字：“原”、“入”、“取”、“利”、“足”、“当”、“出”、“用”、“短”、“存”，在每一字下，分列竖写逐条账务，先写摘要，接着银钱数目。常见的是把10个字合并为8个字，将“足”字归并于“利”字，将“短”字归并于“用”字，也有的将“入”称为“收”或“进”。还有的在“原”与“存”纲头下，均增加“共利”项，也即利收累计余额，就变成了12个字。但内容纳于一个统一范式，每一字下要归属一定账簿的一定内容。⑨

（二）“龙门账”的具体内容

原：初始实收银钱资本，或上期末实有银钱库存;

入：借外本钱，投资清算归本，财东补来应支钱，俸伙补来应支钱，浮借等钱;

取：当本回赎钱，若当物不赎，而从当账中转出的估衣、首饰、铜锡的本钱;

利：得票利（架利）钱、估衣、首饰、铜锡等售价大于本的贯利，外借所得利息，对外投资他业得来积利，以及以前作为坏账做了损益处理，而后又收回的款项，大账结算期应收未收等收入款项;

当：发放当本钱;

出：归还对外借钱，他号或他人向本号借钱，俸伙应支钱，还财东分积利等钱;

用：当商的各项费用开支項目，包括借外银钱利息，估衣、首饰、铜锡等出售形成的亏本钱，对外投资形成亏损应摊的费用，辛伙辛酬、房租及修缮费用，当税，伙食、人情布施、船钱脚力等日常杂使钱，对外赔付，“支使塌账，补数钱价赔累，以及算账大期将借外之项算至年终未付月息”等;

存：期末实存现钱、架本（有的当钱还设累取收利项）;

足、耗：经营过程形成的白银本色和银钱比价益亏可分别记入足、耗字下，如果立头时将此二字分别归入利、用，则分别记入此二字即可。

10个字间的平衡关系：

原+进+回+利+足=当+出+用+耗+存

本期银钱实存=（原+进+回+利+足）-（当+出+用+耗）

本期架本实存=上期“原”项下的“架本实存”- “回”+“当”

记账规则：“龙门账”中只有“原”、“存”项下，记录的是本期期初和期末的现金余额及架本余额，其余记录均反映的是报告期的发生额。但是发生额与发生额之间，取法又不相同。“入”与“出”，反映的是现金流，遵循“今日出者，异日必要进来，前日进来，后日必要出去”的规则。“进”非“利”比，“利”则一得，“进”则假借于“入”，有进就要有出，有过渡科目的属性;“出”非“用”比，“用”则一去不返，“出”则去而复来。

（三）“龙门账”账簿体系

“龙门账”名为账，但不是现代意义的会计账，是一种介于会计和统计、账簿和报表之间的一种簿记形式。人们习惯上称日清账为“龙门账”，其实它不是单独一本账，而是一个以不同时间段为单位相互关联的”簿记“体系，由日清账、五合账、十日清、月总账和积总账构成。这些账簿内容一致，不过由于结账时点不同，而形成的内容详简有别。日清账，即每日（有时，不同的当铺也因故将两日并为一日）根据门账所记当出金额、取赎当票的回赎及利息余额，以及由内账供给的其他项目金额进行核算。五合账，顾名思义，就是将五日和十日的日清加总;十日清，是将两个五合加总;月总账，每月将三个十日账合总;积总账，“每月挨次相加积至年终，以为开算单之底稿”，即逐月将生成的月总账发生额累计加总。

此账的信息源于分类账及流水账中的现金余额，根据分类账的主要内容进行归集，既有外账的内容又有内账的内容。一个字的信息源于多个分类账，也有一个分类账的信息为多个字所分用归集。但一种会计账户数据信息，只能归集在大账的某一字下，而决不会一个账户信息在数个字下归集。

（四）“龙门账”的功能

其功能分为两个层次：一是依照规则对账簿信息的二次归集，得以及时校验各分类账核算的准确性。核算此账的过程，也是“合龙门”（“轧龙门”）的过程。典当业账目如前所述，极为复杂，账与账之间环环紧扣，没有容错的空间，不论何处账目稍出差错，账目就无法平衡，“龙门”就合不上。以“架本”项目为例，“现存架本”，由“上期实存架本+本期发放-本期赎回”求得。假设当期为两年，那么，在这些数据背后要有至少24册当账（以每月一册计算，其实大一些的当铺每月远不止一册）及上利账（当户在当期未满前，通过支付一定利息的办法得以展期，其未收回的当本记录在上利账上）。而每册当账有200—400页，这些账册的数据几乎每日都会发生变化，可想而知，要把如此多的数据核算准确何等不易。

二是作为典当行经常化的经营成果报告和经营管理的手段。“龙门账”对财东来说，便于更客观地评价当商的财务状况，也能反映当商实现利润和财务管理的水平。对当商的掌柜来说，“龙门账”能帮助其及时匡算资金头寸，合理调度资金，在充分运用资金的同时提高资金使用效率，提高流动性风险的防范。

“龙门账”的8个字（或12个字），两两相对，组成5组对应关系，“入”与“出”相对，“取”与“当”相对，“利”与“用”相对，“足”与“耗”相对，“原”和“存”相对。由此可以实现对当商业务流量和存量的立体化监测。“龙门账”适应当商资产形态变化的特点，及时监测当商资产的形态变化：债权形态——物权形态——货币形态。分类（估衣、首饰和铜锡）追踪这种形态变化对损益的影响。“取”与“当”是当商管理主业的最重要抓手。通过当本的发放和收回信息，联系架本的大小，再与上期对比，使财东和掌柜可以非常精准地评估报告期的经营情况，市场是疲是快，资金周转正常与否，促使掌柜及经营团队更及时、更精准、更有效地调整业务结构和战略布局。这种金融分析方法也是现代银行普遍采用的信贷管理方法，通过“入”与“出”，将银钱兑换业务纳入其中，一方面发挥着内控机制职能，另一方面起到防范道德风险的作用。

四、“进缴该存”与“龙门账”

市场是逐利、追先的。当商的先进账法自然会被其他行业所引用、效仿，在社会中进行传播学习。票号就是最先得以分享这种秘籍的受益者。

当商和票号及账局等都曾是晋商的重要组成部分，是杰出的商人代表，在全国不同领域曾产生过重要影响，特别是票号在清代晚期达到了执全国金融之牛耳的高度。相比而言，当商辉煌的时间更长，它是山西金融业的先行者，它对票号的产生和发展发挥过不可替代的重要作用。票号的诞生、发展与当商为其提供的基础密不可分。当商早期丰富的股俸制度实践经验，严谨务实的风险识别控制理念，高超的鉴别白银成色本领，在金融市场中精明的定价能力，熟练的利率当期计算技巧，先进科学的簿记方法，这些对票号以及所有相关金融业的兴起、发展都是必不可少的条件。如果没有当商前期对金融知识的广泛传播和发展，没有当商对金融人才的储备和输送，票号能在不足百年时间发展到那样辉煌是不可想象的。这一点在当时山西金融的地域分布也得到了论证。山西清代金融业的地域分布有一个特点：典当业发达的区域与票号业设立的区域高度重叠。在投资票号的财东中，要找出没有开办当铺的几乎不可能。

这里所说的当商的先进簿记方法，其中就包括了“龙门账”法。票号产生后，“龙门账”被引入是再自然不过的事情。所有的会计行为，以及最终演变成的规则制度，都是通过自然选择缓慢发展而来的，那些能够更好解决问题的方案做法得到了人们的青睐。票号与当铺虽然同具有金融属性，但两者在资金营运、客户对象、盈利模式等方面存在差异：当铺要持续及时地关注架本存量的增减变化，分析资金头寸的余缺，这些多限于本区域范围;而票号则在设有分号的全国范围进行汇兑，及时核对每笔业务从接受客户委托收取银两，到最后将银两兑付给客户，以及与此相关的会费及现利收取情况，在全系统调动资金，调剂余缺。票号关注的重点是各分号汇兑过程的收进、缴付以及该外、外该和其他资产占用款项情况，其所得业务费利常并入“收”（即进）项，而所出业务费利常并入交项等。票号是总分制，最主要的是接受了多少汇兑业务，实现兑付多少，贷放拆借多少，资金头寸多大，因此票号需要根据自身的业务特点和经营需要，在保持基本原理不变的条件下，作出必要的改良。因此典当行以8个字或10个字为纲目编制的具体账法就不适用了，而是改造为“进”、“缴”、“该”、“存”4个字。此4字设计得非常巧妙。

进（收）：包括各分号票银、所得汇费和利息，同时包括上期末原存。

缴（交）：包括交各分号票银、出所贴汇费和利息。

该：向同业的借款或贷借他人的银钱，对同业往来的拆出或向他人发放的贷款。

存：包括借贷及往来等外该款项、固定资产占款、现金存款等。

其相互关系：进-缴=存-该

与此同时，编制报送的期间也作了调整。当商的大账频率较高，分别有日清、五日合、十日清、月结、年总;而票号根据业务的发生频率，减少了次数，只有月清账（折）和年总账。

成圣树先生认为，“‘龙门账’的要点是将全部账目划分为四大类，即‘进’、‘缴’、‘该’、‘存’。所谓‘进’指全部收入，‘缴’指全部支出（包括销售商品进价以及费用等支出），‘存’指资产并包括债权，‘该’又称‘欠’，指负债并包括业主投资金。……每当办理决算时，便可运用以上会计方程（指‘进’-‘缴’=‘存’-‘该’）验算两方差额是否相等，并借此确定当年盈亏”[ 5 ]。把“龙门账”与“进缴该存”的分类捆绑为一体，并把“进”、“缴”、“该”、“存”视为“龙门账”法计算盈亏的双轨验证方法，是“龙门账”研究陷入困境的根本原因，是对“龙门账”的误读，是对“进”、“缴”、“该”、“存”的误读，也是对传统簿记会计决算双轨验证历史的误读。

清代以降的传统簿记体系中，将各类账项划分为四大类做法在晋商中是一种非常普遍的现象。但是，其中有一类称为“缴”的，只有票号一个行业（自贡盐业博物馆保存的长发盐井己未年（1919年）《月结草稿》，有“来去银钱进缴存欠”的字样。参见李孝林《比较会计史学》第180页，中国财政经济出版社，2007。尚不清楚该账的“缴”字项下核算什么内容，待考）。有的学者将“龙门账”与票号联系起来，其思路可能也与此有关。[ 6 ]

“进”与“收”或“入”意思相近，可以相互替代。“缴”与“交”意思相通。

缴，《辞源》给出的解释：以绳系矢而射之也;输纳于公家曰缴，如缴款、缴税;以物归还原主亦曰缴。《辞源》解释“交”字，多义，其中有“此与彼受之也”。百度百科解释：“交”泛指交叉、交错。由交叉引申为连接、接触，由连接、接触引申为结交、交往、交付、付给等义。通过比较可知，一个“物归原主”，一个“此与彼受”，字义非常相近，汉字作为记账符号多取笔划少者以提高书写速度，故可用“交”替代“缴”。中国传统簿记有许多记账符号，如进、出、收、支、入、该、欠、借等，这些都为普通商号常用，也有一些属于某种行业专用的符号，如典当业有“回”、“用”、“当”等。“缴”字作为记账符号，笔者目前尚未看到，但其义相近的“交”字，在票号也只有票号中作为记账符号被普遍使用。

传统簿记的记账符号选用，要求遵循一定的规则，要与所记载核算业务的性质相吻合。记载核算汇兑业务，就是代客户将银两“此处收进，彼处交还”，只有用“收（进）”、“缴（交）”才是恰当的，而不可以用“出”或“支”等替代“缴（交）”。同理，对于汇兑过程产生的“贴费”、“现利”支出，只能用“出”，而不能用“缴（交）”替代“出”。否则，容易将商号自身的收入和支出与客户汇兑过程的资金相混淆。前者是商号自身的损益内容，而后者对票号则是债权债务性质的资金。

在票号中将资产、负债及所有者权益划分为四类，并不是用在会计决算中，也不是用此类分法做“双轨计算盈亏并检查账目平衡关系”⑩，而是用于编制月清和年总账，反映本期资金头寸？輥？輯？訛。其编制原理和功能与当铺的日清账逻辑相同，原理相同，其作用就是向總号、分号报告本期汇兑状况，包括报告期收各分号会票银、交各分号兑付银、收交扎差数及与总号存欠余额;收得会费和期利、出各项费用及利息、收出扎抵净益亏数额。

此类案例史料很多，在《山西票号史料·增订本》？輥？輰？訛收录的多份票号年总结账所用的就是“进”、“缴”、“该”、“存”分类，核算的内容和功能如前所述，而不是严格意义的计算票号损益决算。

如日升昌江浦分号咸丰二年（1852年）总结账，共分为四大类（如表1）。

这是标准的“进（收）”、“缴（交）”、“该”、“存”分类，且是双轨验算：收项-交项=实存-该外。但它的用途不是核算盈亏（虽然账中有盈亏的信息，但不是票号总号年终决算意义的损益），它的报告形式类似于当商在日清账基础上形成的年总账。

如果坚持认为只有“进”、“缴”、“该”、“存”四项分类才是“龙门账”的必然要素，将两者绑为一体，那么就会出现这样的矛盾：一方面在有关“龙门账”源头史料中找不到与此对应的“进”、“缴”内容;另一方面又容易将“龙门账”的创新与票号的产生相联系，使“龙门账”产生的时间在逻辑上难以自洽。

再举一例。

图4宣统元年蔚泰厚总结账其编制方法分为四大类，如表2所示。

表2中①-②=③-④亦即“进”与“缴”之差等于“存”与“该”之差，这里的差仍然不是该号本年盈亏额，而是资金流量之差。

再以同兴裕的月清折[ 7 ]为例（如图5）。

表3是光绪五年（1879年）同兴裕号汉口分号呈送同兴裕城铺的月清账。它的格式就是按进、缴、该、存的账法编写的。“收（进）”的内容包括上月结存，本期揽收的各地会项及相应的利费收入;“出”，即“缴”，内容包括缴付其他分号向本地客户所会款项及利费（本账没有），会馆厘金、杂役等业务支出。这里的排列将“该”项与“存”项混合在一起，借贷项该外与外该进行轧差，不影响结果，内容包括流水账、借贷账、来往账、现换账的余额，既有净外该（如借贷账），也有净该外（如浮计账）、家具等固定资产占款。其关系：本期收项（上期结存）-本期出项=期末提清净存总额。

等式左端：57 774.08-13 157.95=44 616.13（两）

等式右端：29 947.80+19 063.64-4 899.03+132.47+100.00+271.25=44 616.13（两）

这是月清折，即按月清账抄录的折子，在费用项中不包括一般性杂使费用、资本项目、上期末累计盈利等。此账的主要功能是将该分号的主要汇兑、借贷业务进行充分记录，同时也真实地反映了当期现金流量状况，匡算出期末的资金头寸。

“合龙门”与“喜相逢”。

“龙门账”的一个要义，是它的科学性和系统性，本期与上期、此账与彼账，相互连接，彼此呼应，为防止差错，确保平衡，需要定期进行盘点、检验、勾稽。商号将这一过程，形象地称为“合龙门”或“跳龙门”。说到“轧龙门”，如果把其仅理解为两组或几组数据轧平，“合龙门”就失去了神圣和庄重的意味。按照目前的主流观点，“龙门账”的“合龙门”是指损益计算（进缴）和资本计算（存该），两者必须 “合龙门”。进缴之差与存该之差相合，意味着盈亏核算实现了双轨验证。其实，四柱账法的新收与开除之差、实在与旧管之差，两者相符其意也是如此。就相合而言，笔者认为两者之间并没有本质的差别。过去，山西商人之所以非常看重“合龙门”或“跳龙门”的价值意义，是因为有些会计账簿数据之间相吻合，需要克服许多困难，多方面共同持续努力才能实现。如典当行的“对点”，要将逾万计笔典当户的账务记载与所存当物完全相符;再如票号体系的汇兑账务，全国几十家分号收进会票银与交出会票银要笔笔无误，分号与总号间的往来要丝毫不差。要实现这样的相符，期间不发生差错，非常不容易。因此，“合龙门”才被商号视为一件特别重大的事，也是其检验簿记体系设计是否科学合理、账务人员能力如何、是否尽责的重要标志。

典当行业“对点”是件非常重要的工作。所谓“对点”就是每年春秋两季对架货进行的大盘点。一般由当家的或副事来主持。对点的程序，事先进行抄账，即对物品唯一的保管册（门账）进行誊清，把已赎取的号除去，然后正式“开印”。开印时由主持人配备正账或帮账先生各自掌握已经抄录并核对过的誊清门账和刻有春典或秋典两字的印章，分别负责，两个印章由主持人和正账（帮账）各掌一枚，随身携带。对点开始，由抽调的专职人员一面从架上搬下当物，一面把对过的再放回架子上。有些还要放到院子里进行防霉防虫晾晒。要按照字号、当物、件数、当本认真核对，无误后在账上盖一“稽”字或“验”字或“点”字等印章。此工作量非常大，大些的当铺一月要开出近两万张当票，平均每天五六百笔，同时还有相等数量的赎回，年末清点回收当票时，竟不是点张数，而是用秤称斤数，如账上架本10万吊，平均单笔按1吊钱计算，也就意味着有10万笔进当和赎当业务，因此多数当铺盘点要持续十天半月。

把架上当物全部核对后，再分组加总计算出架本总的金额，最后，要将此金额与日清账进行核对。这一环节，人们称为“跳龙门”。如果此两面全部数据相符相合，就是“喜相逢”。如果有差错还要返工，调换人员继续查找原因，直到完全相合，方才“封印”，宣告结束。

票号同样要进行相关账项的核对，不同于典当行的是，时间多以月为单位，以月末为节点，年度则以十一月为节点。核对的对象重点不是分号内部，而是与总号和其他分号之间的银两收交往来。每月月末，各分号要将本期业务按照收进汇往其他分号的银两（收进会票银两）、接受其他分号开出的会票而缴兑客户的银两（交兑会票银两），这些会票款项要标明白银的平、色，汇兑金额，会费及兑付期限等内容。此外还有发放的贷款余额等资产存项、客户的存款及其他该外应付款项，要编制月清账，抄成折子寄往总号和其他分号。总号是清算的中心，所有的收交汇项都要在总号相会，总号和各码头分号收到这些清账或清折，要结合定期寄送的信札，进行逐笔勾兑。总号核对无误后，将月清共收会和共交会总额分别计入各分号账户，同时计算出各分号进交的差额，如收大于交，则为分号差总号的款项;如交大于收，则为总号差分号的款项。如发生在途等，及时写信查询追踪，直到完全相符，全系统最后要实现總平衡。这是非常重要又非常严谨的事项，通汇区域涉及全国大部分省市重要城镇，当时的交通、通信条件落后，做到精准对接非常不易，容不得丝毫差错，故称其为“合龙门”。

五、谁是双轨验算的先行者

“‘龙门账’的试算平衡和盈亏结算是它的精华所在。……‘龙门账’的试算平衡是通过下列公式来进行的，进-缴=存-该”。成圣树[ 5 ]讲的“进”、“缴”，是指所有的业务收入和业务费用支出。然而，在山西商号中找不到对应的实证对象，迄今尚未发现任何一个行业或商号用此方法编制年度会计决算，核算盈亏，制作清单。但事实上也不可能发生此现象。在山西商人看来用“进”、“缴”这样的概念不能准确概括商号收入与支出的业务性质。“进”、“缴”所要表达的信息与账务内容不相容。票号在年度盈亏核算中，要将汇兑性质的业务与自身的所得和支出区别开来，在列汇兑业务时用“收”和“交”;而列汇费和利息的收支时，则用“收”和“出”。

本文以源利通票号癸丑年（1913年）通年总结清账？輥？輱？訛（如图6）为例，可以将该号总结清账简化为表4的内容。

此账是票号完整的会计决算总结清账，不同于前面的日升昌、蔚泰厚的年总结账，这是该号年度决算账，不仅要全面反映本期的资产负债变动状况，而且要准确地核算本期损益情况。全部账项可归纳为七部分：原存余额项、汇兑收项、汇兑交项、收得费利项、出贴费利项、该外项、实存项。它们之间的关系为：

原存余额+（汇兑收项-汇兑交项）+（收得费利项-出贴费利项）=实存（资产）-该外（负债）

以上会计方程式等式移项可变为：

（收得费利项-出贴费利项）=[实存（资产）-该外（负债）]-[原存余额+（汇兑收项-汇兑交项）]

很显然，票号在计算盈亏时，全面地将所有业务内容涵盖进盈亏核算系统。但是，它将进（收）缴（交）的汇兑业务与业务收支进行区分，汇兑业务（有的票号记为会票银）对票号而言，是客户的结算资金，而不是自身的收入和支出。因此，计算盈亏没有理由将两种完全不同资金都纳入“进”、“交（缴）”项目。所以，票号在年度计算盈亏时，将其分为七类，而不是只有四类。

其实，通过双轨验证的方法计算会计盈亏，在山西商人的簿记中是存在的，且至少在前清时期已经存在。当铺在票号产生前的上百年前就已普遍采用了双轨验证的方法，建立了资产与负债及所有者权益的平衡关系。但还是需要强调这里双轨验证的分项并不是“进”、“缴”、“该”、“存”。

下面以笔者收藏的永积当嘉庆二十三年新正月算二十二年清单为例（如图7）进行分析。

嘉庆二十二年永积当的这份清单（表5），是标准的双轨核算盈亏的账法。第一部分，先列出本金（含房屋家具投入股本）、负债及以前年度未分配利润;第二部分，列出期末各项资产，包括架本占款、现存银钱、房屋家具占款、外借款及其他应收款项;第三部分，列出本期业务收入，包括票利和借贷利息;第四部分，列出本期的借款利息、费用支出及银钱兑换损失。其中第三、第四部分之差，即收入-成本费用得出本年度盈余数，再与第一、第二部分之差，即期末资产总额-所有者权益和负债之差进行验证，两者完全相等，说明本年度会计核算正确。

显然在山西商号中最早实行双轨验证盈亏办法的是典当业。笔者收藏有4份从乾隆十三年到乾隆二十年的当铺清单？輥？輲？訛，均比如上所举例证时间更早。

在《立账簿头绪》一书中也有清楚的归纳：“其总算之法，打上新收除讫开除即是天赐获利，再加实存共合若干，除讫旧管，再除天赐获利若干，无有一毫盈亏即为无错。”[ 8 ]

以上分析说明，与“龙门账”体系相对应的会计核算体系中，山西商人至少在清中期就已采用了双轨验证的方法试算平衡，以确保盈亏计算的准确。但并不是采用“进”、“缴”、“该”、“存”这样的分类方法和双轨验证方法。将“龙门账”的核心内容理解为运用“进缴该存”试算平衡，核算盈亏，是对“龙门账”的多重誤解。

六、“龙门账”与复式记账法

“龙门账”是以会计账户为基础编制而成，这些会计账户从账户设置到记账方法，遵循并体现的是连环、平衡的原则，每发生一笔业务，必然在两个甚至两个以上账户进行记录，且金额相等。用现代复式记账法的标准去衡量，可以说是标准的复式记账法。“龙门账”自身的编制，同样遵循了连环、平衡的原则。如向外借入一笔资金，在“龙门账”中要纳入“进”字项下，而这笔款没有当出时，则体现为“存”字下的“现存”，如果当出，则要纳入“当”字项下。对“出”与“进”相关内容的处理，坚持“出则去而复来”的原则，“今日出者，异日必要进来，前日进来，后日必要出去”[ 8 ]。例如动用资金去修理本铺家具，先走“存”字和“出”字，当最后核准决算，则先要从“出”字提除，然后计入“用”字。因此，就这个意义而言，笔者将“龙门账”称之为中国传统簿记式复式记账法的高级形式。

如何判断一个簿记体系是单式还是复式记账法呢？潘序伦在二十世纪三十年代就曾对单式簿记与复式簿记做过比较研究，笔者把它称为“潘氏单复式辨别法”，具体有以下几点：

一是对于损益账项，复式簿记在分类账内均有记载，而单式簿记则“每付阙如”;二是对于所有的各项资产负债项，复式簿记均在分类簿内特设账户，逐项登入，而单式簿记则除应收应付各往来款项外，其他记录“多付阙如”，惟有用盘存方法;三是对于分录方法，复式簿记每一交易有借必有贷，借贷必相等，单式簿记对各种交易有时全部省略不记录，有时仅记借项，有时仅记贷项，省略了一部分记录。分类账所列账户，大都只有人名账户，而无非人名账户[ 9 ]。

如果依照这样的标准鉴别是恰当的话，最好的实证就是将所有的历史账册归集在一起，查看每笔业务是如何从开始记录，进一步又是如何处理，如此等等，让当时的历史场景真实再现（曹树基、李锦彰、王国晋运用丰盛泰盐商的100余册多种账簿，就复式账法进行了实证分析。参见《中国经济史研究》2021年第5期第5页）。然而，遗憾的是民间商业簿记完整史料极少，越是时间久、规模大、经营水平高的商号，资料越是难以保全？輥？輳？訛。不仅如此，传统商号也极少对商号簿记方法进行归纳记述和理论的概括总结，也并未形成文字记录，这给现在的研究带来一定困难。但并不意味着我们就束手无策。我们能对人类几千年的会计历史进行整理研究，而对仅仅几百年的会计历史岂能无所作为？

笔者认为可以跳出既有的思维模式，尝试借鉴一种新的方法来解决这一难题。通过利用已发现的早期的部分决算清单、商号股俸契约、交易票据等商业文书，运用必要条件假设推理的肯定后件式进行推断。逻辑学的常识告诉我们：如果没有A则必然没有B，如果有A而未必有B，如果有B则一定有A，那么A就是B的必要条件。例如，我们可以将传统簿记中的会计账户和以此账户为基础生成的决算“清单”，看作是A与B的关系。换句话说，如果会计使用的是单式记账法，那么以此为基础就不可能生成复式记账法条件下那样的决算“清单”。相反，如果能判定清单具备或满足了所有复式记账法条件下决算报告的要求，那就意味着，即使没有看到完整的账册，也没有看到每一笔业务的会计分录，但我们可以仅凭报告“清单”，就能判断出他们使用的记账方法是复式记账法。“清单”是晋商史料中最为常见的商业文书？輥？輴？訛，不同行业、不同规模的商号、不同组织形式下的清单内容及形式，自然会有所差别，有简有繁，但清单的基本形式、内容要素，从清乾隆时期到民国时期，基本大同小异。既要全面反映报告期的资产负债状况，又要反映报告期各项收入、费用支出、损益状况以及红利分配情况。显然，采用单式记账法形成的会计账户，根本无法满足此类清单全面、系统、平衡的要求，而只有复式记账法形成的会计账户才能产生如此“清单”。

此外，还可以从更深层的角度去看待中国传统簿记。世界著名会计史学家利特尔顿有一种判断方法：不仅要看账簿、账户和分录的二重性，强调形式和结果的平衡性，有收必有付，有进必有出，而更为重要的是所有权，对收益权的主张权，能准确地计算盈亏，能为商号各所有者（股东）维护其权益，能为财东在投资经营的重大决策中服务。“簿记只有当为这样的人、这样的问题服务时，才算真正完成了使命。”[ 10 ]

包括当商在内的晋商，其商号组织普遍采用资人合伙的股俸所有制结构。财东对商号负有无限责任，由资金提供者和经营管理者依其协商议定分别占有一定的股份，共同分享其经营成果。财东和俸伙？輥？輵？訛人数多在两人以上，并以此为基础衍生出商号与商号之间相互交叉持股等更为复杂的股权架构。时间维度上，每年一次年度决算，三到五年进行一次大“账期”总决算。商业金融生意虽然不像从事商品生产企业那样有庞大的固定资产，需要在不同年度间进行摊销，但他们时有对外投资办铺或兼办其他业务，总有需要分摊损失的账目，实存货物等要根据具体情形进行折扣入账，应收款项要根据账龄长短做风险拨备。在此过程中，有时商号的财东会因某种原因提出退股，有的占有股俸的伙友会提出辞退，这些情形都要求会计核算方法要合理，对资产及负债设立账户要科学，否则，会引发对立冲突，商号就无法正常经营。

如果说世界上的簿记方法只有两种这一推断是正确的话，我们就有理由说，山西当商使用的簿记方法，就是复式账法。否则，我们无法理解一个极其微妙复杂的经济关系而使用的是一种所谓粗糙的账法。如果采用单式记账法，那会是一种什么情形呢？对频繁发生的经济业务要么只记借方一方省略去贷方一方，要么只记贷记一方省略了借项另一方;收入支出不分项目，资产方与所有者权益和负债方不需要考虑平衡，如此等等，其结果必然不能有效地维护财东的资本，也无法合理准确地计算损益，更不能有效地防范来自多方面的风险，那这样的商号是无法生存和发展的。不注意账项的平衡，不仔细地对经营过程中收入、费用业务进行合理规范的归集，就不能准确地核算盈亏，难以在财东与伙友间建立起长久稳定的信任关系，也难以协调各方利益关系，由此很难对商业组织经营管理提供有效支持。而事实上，当商在一个账期三年或四年，甚至五年的时间里，银钱财东与人俸股东、财东与财东、俸伙与俸伙利益关系处理的如此之好，以致普通商号能存续百年，乃至更久，如仅仅采用单式簿記方法而不是复式记账法，根本无法适应经济组织发展的需要，也就很难想象出山西当商在长达几百年间能达到那样的繁荣，其经营管理达到那样高的水平。

七、何人、何时所为

有关“龙门账”创始人的说法，载诸于文字的最早见于成圣树《我国古老而科学的记账方法》一文，“所谓‘龙门账’，相传是当时山西帮商人富山所创造”。后来，有学者根据章太炎先生反清复明的传说为旁证，推断“富山当为傅山”[ 11 ]。李孝林在《中外会计史比较研究》中有这样一段记述：“1981年笔者曾当面向成教授请教傅山或富山创始说的根据。他说抗战前，此说即已流传，未见书面依据，究竟是富山还是傅山，也是问题，前者史籍未见其人。”[ 12 ]赵丽生对后一种说法基本持否定态度。他认为人们不会用“富山”来替代傅山。同时，又查了明清以来较有史记载的山西大商人名录，未发现有一叫“富山”的大商人？輥？輶？訛。推测不足以信，惟有依靠我们的耐心等待奇迹出现。“龙门账”始创的主体，是一个自然人还是一个商号的伙计团体，这恐怕难以找到确切的答案。

那么，大致在什么时间创建的呢？同样不可能有一个确切的答案。但是可以有这样一个基本判断：大约十八世纪中叶，山西当商以“龙门账”为标志的簿记革命已基本成型，此后不断改进，并逐渐被社会其他商人组织效仿学习，产生了广泛的社会影响。这一判断基于以下两点理由：

一是来自笔者收藏的乾隆早年的4份典当铺清单？輥？輷？訛。这些清单生成于1748年至1756年。从此当本分析，该当铺不是一个大当铺，这些清单的编制与清晚期直至民国时期的编制方法几乎完全相同。所有者权益类型的划分归为三类，一为“原本”，二为“护本”，三为“借贷”;资产分为 “现存架本”、“现存银钱”、“现存外账本银”等;收入项目，分为“架利或票利”、“估衣利”、“外账利”;费用成本项目，分为“月利银”、“劳金银”、“日用杂使银”等。这种资产、资本、所有者权益、收入支出项目分类，每类项目的称谓与清末及民国完全一样，这表明生成它的账簿系统和账法也完全相同。如果我们承认清代后期当商账法是标准的复式记账法，我们同样有理由相信，十八世纪中叶当商的账法也与此相同。如果这一账法当时尚未定型，仅是个别当商的做法，就不可能有如此的巧合。此外，考虑到当时信息传播的速度及习俗改动的缓慢传统，将这一时间提早也不是完全没有道理的。

二是从《俗言杂字》的流行和传播过程分析。有一个词在全国会计行业被频繁地使用，而且时间非常久远，这个词就是“日清月结”。如果没有丰富持久的实践，难以想象能把这样四个字变成一个常用词，准确传达出它所内含的信息。中国传统社会对一个词语从提出到社会广泛使用，是一个极其缓慢的过程。这一方面说明，当商在当时社会中有强大的影响力，其相关知识为行业普遍所认同;另一方面也说明，这个传播过程经历了漫长岁月的实践检验，最终影响到全社会。清代山西有本叫《俗言杂字》的小册子，在社会广泛流传，相互转抄，流行甚广，形式类似千字文，将民间普通人常用的字和词，依照个人生产生活场景编排。讲到如何做生意时，该书这样说：“安下生意，写立合同，俸股买卖，伙计财东。当家掌柜，站柜相公，局子当铺，估衣客人。盐店银号，珠宝人参。收买出换，贩卖交银，箱子戥子，砝码天平，抽屉立柜，架货账本。算单流水，月总日清。原入利出，足用耗存。放账走水，出外登程。”这样通俗读本里竟也有“算单流水，月总日清，原入利出，足用耗存”的句子，由此看出，此种账簿方法在社会的影响深度和广度。从以上方面分析，“龙门账”法产生于清中期乃至早期，是完全可能的。

对于“明末”产生的观点，虽然是一种推测，但笔者也不敢苟同。明末清初，山西是一个战乱频仍的区域，是陕北起义军活动的重点区域，直到康熙十年后才渐渐平息。在此背景下，商人们不可能有正常的经营，更不可能推出包括簿记创新等先进的管理技术。

【参考文献】

[1] 赵丽生.龙门账的创建问题：中国会计学界的一个悬案[J].会计之友，2006（12）：4-5.

[2] KEITH HOSKIN，DEBIN MA，RICHARD MACVE.A genealogy of myths about the rationality of accounting in the West and in the East[J].SSRN Electronic Journal ，2013：1556-5068.

[3] 张心徵.未改良的中式簿记具备已进化的西式簿记的优点[J].会计杂志，1934，3（4）：83.

[4] 高叔平.旧北京典当业[M].肖永海，等.北京工商史话.北京：中国商业出版社，1985：142.

[5] 成圣树.我国古老而科学的记帐方法——简介“四柱清册”与“龙门帐”兼论增减记帐法的理论基础[J].中国经济问题，1980（3）.

[6] 郭道扬.中国会计史研究（第三卷）[M].北京：中国财政经济出版社，2008：430.

[7] 刘建民.晋商史料集成（第62卷）[M].北京：商务印书馆，2018，62：321.

[8] 刘建民.晋商史料集成（第40卷）[M].北京：商务印书馆，2018：595-622.

[9] 潘序伦.会计学（民国廿七年修订本）[M].上海：商务印书馆，1941：290-291.

[10] 利特尔顿.1900年前会计的演进[M].上海：立信会计出版社，2014：24-25.

[11] 郭道扬.会计史研究（第三卷）[M].北京：中国财政经济出版社，2008：429-452.

[12] 李孝林.中外会计史比较研究[M].北京：科学技术文献出版社，1996：197.

注：① 参阅马克斯·韦伯的《世界经济史纲》11页，196-197页，人民日报出版社，2007。

② 在民国初期的会计学术探源中，曾有学者（张心微：《未改良的中式簿记具备已进化的西式簿记的优点》，载《会计杂志》第3卷第4期第79-88页）提及“龙门账”，但语焉不详。1980年起，成圣树先生连续在《中国经济问题》《商业会计》《江西财经学院学报》等杂志发表一系列有关龙门账的论文，引起了会计史学界的高度关注，被认为是会计史学研究的一个重大突破。复式记账法在中国较晚时才出现的偏见，由此被打破。“龙门账”被视为由单式记账法向复式记账法历史性转折的标志。从那以后，会计史论著中，鲜有不提及龙门账的。例如，郭道扬《会计发展史纲》《中国会计史稿》，李孝林《中外会计史比较研究》，李宝震《会计史话》，王建忠主编《会计发展史》，赵友良《计事丛谈》，汤云为和钱逢胜《会计理论》，赵丽生《龙门账的创建问题》等。本文限于篇幅，对该课题的研究除必要的部分外，不准备做全面概述。

③ 由于当铺规模等情况不同，组织形式有所不同。

④ 王子寿在《天津典当业四十年的回忆》中讲到典当业组织时说，另有管外账（即门账）二人（见《文史资料辑》第五十三辑）。高叔平在《舊北京典当业》中更是多次提到门账（《北京工商史话》第142页1985年内部印行）。门账，到底指哪种账，如果账的封面没有门账两字，如何判断？按高叔平的解释，门账就是关于放款、保管、财产三位一体的登记册（83页）。不过，他在该文有4处进一步讲到门账的问题。高叔平曾在解放前有过当铺“半生经历”，托亲戚本家引荐进入当铺，先后在当铺的包卷、管钱、正账等不同岗位工作，对典当业情况非常熟悉。从他在文章中讲到的该账特征，我们有理由断定，他说的门账就是当账。

如谈到对点时，每年春秋两季对架货进行大盘点。一般的由当家的或事来主持，被看成是大典。程序是：事先进行抄账，即对物品唯一的保管册（门账）进行誊清，把已赎取的号除去，然后正式开印。开印时由主持人配备正账或帮账，各自掌握已经抄录并核对过的誊清门账和刻有春典（春点）或伙典（秋点）两字样的印章，分别负责。每对一次要十天到半月时间。以后再分组计算金额，金额计算出来后再与日清账核对架本，名为“跳龙门”（同上，137页）。

讲到开门营业前，要抽调伙友“刷票子、写编号（门账、当票、小号的编号需事先写好）、勾票子（帮账先生注销已赎取的当号）、抄清取（根据取赎当票按号抄录登记）等（同上，138页）”。 在典当行业的簿记中，要事前写编号的只有三个方面：当票、当账和小号的编号。这里的门账指的就是当账。

当铺“每天上门以后，由先生主持算账，先结门账，打票子，等数字汇齐，由先生唱数，自在缺以下的包衣、徒弟等人，则各持算盘，环坐打数”（同上，141页）。从这些分析，门账指的就是当账。

⑤ 见高叔平《旧北京典当业》《北京工商史话》第142页1985年内部印行。

⑥ 曾任天津典业公会经理的祁云五说“在清季以上，历代重视典业，特加保护，凡设典业，均由内部颁发当帖（旧称龙票）以为特许之证”（见张中籥《天津典当业》序，书林书局，民国十八年）。另一位天津当业公会会长王子寿也说，在清朝时代，当商与盐商一样，都给官家纳税，由官府发给龙票，作为经营业务的凭证（《天津典当业四十年的回忆》《文史资料辑》第五十三辑）。

⑦ 此账已收录笔者所编《山西当商文书》（广东出版社排印）中。

⑧ 是商号管理账务的掌柜，担任这个职务者非常精通账务。

⑨ 后文分析，以10字或8字为主，不再加以说明。

⑩ 笔者过去也曾持这一观点，在拙著《晋商老账》（中华书局，2012）中就是用此观点解释票号会计清单的，现在发现这是误读。

“缴”字只有在此情形下，才可将包括贴费、付利等内容归并在“交项”下。

《山西票号史料·增订本》，617-618页，山西经济出版社，2002年。

此账为笔者藏品。

此文书已收录《山西当商文书》（广东人民出版社），待出版。

尽管如此，全国还是发现了如统泰升、自成公、丰盛泰等清代商号保存下了几十年较为完整的会计账册。

刘建民《晋商史料集成》中收集的清代清单有231份，民国时期清单110份。

持有人力股俸的伙友。

《“龙门账”的创建问题》，见《会计之友》2006年第12期。

已收錄《山西当商文书》，广东人民出版社，待出版。

李锦彰先生简介 李锦彰，高级经济师，退休前任中国长城资产管理公司总监兼机构协同部总经理，天津金融资产交易所和天津金融资产登记公司董事长，博士后工作站导师。现为中央财经大学研究生导师，山西大学兼职研究员，山西财经大学兼职教授。代表作：《货币的力量》（商务印书馆，2004）、《货币之魂》（中国金融出版社，2012）、《晋商老账》（中华书局，2012）、《诚之思》（百花出版社，2004）等。