当前我国会计师事务所面临的八项挑战

文/陈薪宇（重庆理工大学会计学院）

会计师事务所是我国资本市场良好运转的重要保障，对促进国民经济发展发挥着独特作用。随着中国特色社会主义进入新时代，人民对经济社会高质量发展、社会服务领域的全面促进提出了更高的要求。会计师事务所通过对上市公司年度报告开展审计鉴证服务，发挥“经济警察”的客观与公正作用，将对维护我国资本市场利益相关者权益，形成良好的资本市场环境提供支撑。面对复杂的宏观经济形势和资本市场高质量发展的迫切需求，我国会计师事务所应尽快做大做强，形成行业集群化、规模化、多元化发展。当前我国会计师事务所做大做强存在发展战略、内部管理、文化建设、行业环境、品牌意识、技术研发、收费方式、人才培养等八大挑战。本文以如何促使我国会计师事务所做大做强为出发点，整合分析会计师事务所做大做强的八大挑战，并对我国会计师事务所行业存在的问题提出建议，将进一步丰富我国会计师事务所研究与实践，推动我国会计师事务所行业高质量、可持续发展。

一、发展战略

企业的发展战略影响和决定着企业的中长期目标实现，对于企业发展的重要性不言而喻。在我国经济社会发展和会计师事务所行业整体环境要求事务所进一步“做大做强”的今天，注册会计师审计服务产品的供给予需求关系也变得更加复杂、难以预测。只有在经过市场化竞争洗礼以及事务所大规模合并浪潮之后，拥有明确、清晰发展战略的会计师事务所才能更好地在市场上存活下来，进而寻求发展。发展战略是会计师事务所使命和功能的具象化，是事务所生存发展的重要支撑，制定明确的发展战略将有利于会计师事务所稳定发展。发展战略与会计师事务所的每个职能、业务部门休戚相关，同时又具备多重表现形式。针对目前我国会计师事务所行业竞争环境以及事务所自身规模的特点，会计师事务所发展战略可分为：增长型或发展型战略、专门化战略、市场渗透战略、防御型战略。目前国内大中型会计师事务所正处于典型的增长型或发展型战略下。防御型战略是在会计师事务所自身没有什么优势，而外部没有较好的发展机会时才会运用到的保底战略。例如近两年上市公司财务舞弊集体爆雷事件导致社会公众和利益相关者对于会计师事务所的信任程度不断降低，再加上新冠肺炎疫情导致的宏观经济形势衰退，这些因素综合作用于行业将导致部分会计师事务所很难熬过此次“寒冬”。

二、内部管理

加强事务所内部管理对会计师事务所高质量发展具有一定的推动作用，通过对内部资源要素的进一步统筹整合可以发挥会计师事务所自身的优势，弥补不足。事务所合并是会计师事务所做大做强的必要条件，而不同事务所之间企业文化的不同、强烈的抱团氛围将对合并后的会计师事务所内部管理造成较大阻碍。我国会计师事务所合并主要分为以下类型：（1）以一家文化相对成熟、实力较强且规模较大的事务所自我发展并逐渐吸收兼并小所，进而整合成为更大规模的会计师事务所。（2）几家文化接近、实力相当且规模较大的事务所实施合并、并进行有限或局部整合、但实质上仍是各自为政，内部管理难度较大。（3）若干家文化、实力相当且通常为规模较小的事务所进行合并，只有形式上的整合，表面上“大而光”，但是内部仍各自为政。（4）只进行简单的合并，仍各自为政，毫无整体感。会计师事务所四种合并类型中，除了第一类事务所合并，会计师事务所形成了一个强大的整体外，其余三种事务所合并都存在着参差不齐的内部管理壁垒，对会计师事务所规模化、集群化、多元化发展形成了阻碍。这些内部管理壁垒的形成，一方面由于会计师事务所在合并之时没有形成统一的集体观念、合伙文化和风险管控意识[1]，本质上还是各个事务所各自为政，自扫门前雪的情况并没有得到有效改善和合理控制，进一步提高了注册会计师审计风险，对资本市场的稳定秩序也产生了负面的影响。另一方面是由于会计师事务所的管理层没有完全打通，内部控制制度不能得到有效的执行，事务所在合并后管理层不能达成一致意见，导致事务所在统一整合内部控制制度方面仍然是由过去几家会计师事务所并驾齐驱的状态。这样就使得事务所内部没有统一的声音，审计人员仍然是按照过去旧制度在工作，所谓的事务所“做大做强”的坚实根基也就不存在了。

三、文化建设

现阶段大中型会计师事务所大部分主要由多家实际情况不同的会计师事务所整合而成，由于事务所内部管理的不统一，管理分歧仍然存在。事务所内部管理分化结构显著，会计师事务所领导之间经营理念和管理思想互不认可导致事务所难以形成统一的发展趋势。以市场营销为主的事务所领导更加关注事务所业务领域是否能够更进一步拓宽，是否能够完成更多的审计项目以及项目的收益报酬如何。以风险控制为主要关注对象的领导则更关注被审计项目本身的风险程度是否能够接受、怎样的措施才能更加有效的降低风险。加强会计师事务所的企业文化建设将为事务所的生存和发展提供基本动力。事务所企业文化建设应当把各个分所的企业文化相互聚合，形成统一的文化理念，着力提高员工的文化凝聚力和价值观的培养。除此之外，会计师事务所应当着重培养优秀的合伙文化[2]，切忌随波逐流，丧失多元性的文化理念。事务所塑造独特的事务所企业文化，增强职工的归属感和荣誉感。例如树立诚信执业的个人价值观、“以人为本”的企业价值观以及“需求导向”的经营理念，将对行业发展做出贡献。

四、行业环境

会计师事务所的做大做强总体上需要一个良好的行业环境，良性的行业竞争能够使得事务所获得较高质量的发展。会计师事务所的良性发展从外部来看往往依赖两个方面，一是保持既有的客户不流失，二是寻求潜在的新客户。而市场上上市公司的增长量远低于整个会计师事务所需求的新用户开发量，供需矛盾失衡，难免会出现同行业之间针对客户的恶性竞争。行业层面上，合法合规的事务所之间相互竞争对于整个行业的健康发展具有促进作用。然而，国内层出不穷大所之间的不当竞争逐渐摆上台面，在一定程度上引发了会计师事务所行业内部的震动。事务所之间长期以来的竞争关系似乎并没有明面上那样和气生财，反而有可能是“你死我活”这样的残酷现实。对行业中占比较大的中小型会计师事务所，不正当的行业竞争进一步降低了会计师事务所的生存空间和议价能力[3]。导致审计费用不断被恶意拉低，为，审计工作程序被进一步削减，会计师事务所出具与审计工作成本相应的审计报告[4]，审计质量只能越来越低。周期性的行业经营环境，融资优先的资本市场定位，以及在当前遭遇经济下行压力之下财务舞弊事件肆意泛滥，又给肩负“看门人”社会使命的会计师事务所陡增了巨大的审计风险。与此同时，某些非上市企业甚至出现了网络上购买审计报告等行为，一篇审计报告被明码标价，且只需1-3天即可完成，价格不到会计师事务所出具的审计报告的十分之一。这样的审计报告怎能令人信任？更有甚者，被审计单位串通会计师事务所购买无保留审计报告，进而确保企业达成审计目的。这样劣币驱逐良币的行为最终只会导致会计师事务所行业的崩溃。目前急需形成行业良性竞争的制度文件和相关规定，进一步守牢行业底线，分清公司与会计师事务所的主体责任。

五、品牌意识

树立会计师事务所的品牌意识是会计师事务所行业健康发展的重要保障，诚信和信誉是注册会计师开展执业活动的基础。充分获取社会公众和利益相关者的信任和尊重，维护投资者和客户的整体利益，树立良好的品牌形象是一个会计师事务所最宝贵的无形资产和商业名片[5]。加强优质会计师事务所的文化建设有利于在行业内部树立重要标杆，进而对全行业的整体执业水平产生积极的影响。目前，国际知名会计师事务所在国内市场逐渐占据行业标杆地位，凭借其品牌价值抓取国内优质审计业务资源，在承担较小审计风险的同时，赚取高额的品牌价差。与之相反的是，国内中小型会计师事务所难以撼动日益固化的行业资源分配利益，面临较大的生存压力和狭窄的议价空间。由于我国会计师事务所行业的恶性竞争日益加剧，缺乏树立品牌和确立优质形象的意识。一些由会计师事务所参与，甚至主导的上市公司财务舞弊事件，不仅扰乱了资本市场秩序，损害了社会广大投资者的利益，也对会计师事务所行业产生了极为不利的影响。进一步树立全行业会计师事务所的品牌意识，加强会计师事务所文化建设成为迫切需要解决的问题。打造会计师事务所品牌，必须把坚持文化建设放在首位，提高事务所审计服务质量，把提高客户满意度作为品牌建设的核心要义。相关政府部门、行业协会和社会公众也要为我国会计师事务所的品牌建设营造良好的内外环境和孵化空间。

六、技术研发

随着我国大数据信息共享技术的快速发展，我国商业贸易和社会服务领域相继进入信息时代。新兴科学技术的变革极大促进了资源要素在统一市场中的流动和交汇，为实现信息共享交互审计提供了技术条件。而对于信息化共享交互审计目标的实现，我国注册会计师行业显得任重道远。在信息化技术运用方面，大型会计师事务所和中小型会计师事务所呈现两极分化的趋势。大型会计师事务所审计技术研发能力强，具备实施信息化审计的硬件设施和软件条件，对于改变传统的审计工作模式，审计信息化技术应用比较上心。中小型会计师事务所面临的主要压力是如何在严峻的行业竞争中存活下来，而不是对审计工作模式进行改革。目前，我国大部分中小型会计师事务所仍然主要使用EXCEL等办公软件编制审计工作底稿[6]，信息化审计建设压力严峻，进而导致行业内部信息化应用和技术研发等方面要素的严重失衡。国家十分重视信息化标准建设，会计师事务所要适应日新月异的信息化环境及由此带来的审计方法和流程的变革。一方面结合实务，将智能信息流融入到审计实务中的方方面面。另一方面加强与高校的合作，形成信息化审计人才联合培养机制。加强对大数据信息共享技术软件的研发和应用，加强信息数据集群化基础设施建设，将审计信息安全贯穿于信息化环境的始终。

七、收费方式

会计师事务所是我国资本市场的诚信基石，改革社会审计的收费方式是提高注册会计师审计独立性以及促进会计师事务所行业良性发展的重要保障。审计收费建立在委托权和经营权两权分离的基础之上，是审计质量和审计独立性的重要体现[7]。上市公司所有者通过委托会计师事务所对公司的经营管理作出审计鉴证服务，形成委托者和经营者以及会计师事务所的三方关系。但是，由于会计师事务所行业的激烈竞争和事务所降低审计成本的需求，实质上破坏了三方关系。对上市公司而言，会计师事务所的聘用是由该公司控股股东或者是管理层进行商议所决定的。财务报告的审计费用也是由上市公司直接支付给事务所，聘用方式和审计费用的支付都有公司管理层的参与和操作，非常容易发生公司管理层和会计师事务所的相互串联。审计意见作为利益相关者的重要投资参考，被明码标价，当作廉价商品出售给上市公司的管理层，形成审计意见购买行为。会计师事务所之间形成联合，对各自的审计业务形成互相承接行为，同一个审计团队，不同的会计师事务所，会计师事务所定期轮换制度不能有效的遏制审计意见购买，社会审计的独立性受到了极大损害。会计师事务所行业做大做强首先应当改革审计收费方式，转变审计委托思维，将审计费改成审计税，视作为一笔保险费用。审计收费也要和业务复杂程度相挂钩，而不是简单地和收入挂钩。整个行业对传统审计收费模式的弊端进行改进，进一步探索综合审计收费模式的建立健全。维护会计师事务所行业的诚信和信誉将对会计师事务所做大做强提供支撑点。

八、人才培养

会计师事务所做大做强的核心资源是审计人才，人力资源将在会计师事务所内部管理和文化建设等方面起到核心驱动的作用。做大做强最紧迫的需求正是高层次、复合型审计人才队伍的培养。一方面，我国会计师事务所行业已由高速增长阶段转向高质量、可持续发展阶段，宏观经济形势和审计业务也变得越来越复杂，需要大量高层次、具备复合专业知识背景的审计人才为日益庞大、多元的市场体量服务。另一方面，行业内部中低层次人才供过于求，而高层次、复合型审计人才少之又少。大部分会计师事务所往往漠视选拔、培养高层次、复合型审计人才，不愿意花费时间和精力培养人才，一味地从市场上寻求现成的廉价人力资源。由于会计师事务所的行业特点，工作环境相对高压，淡季和旺季工作量的极端不平衡，较高的离职率使得管理层对高层次、复合型审计人才的培养不感兴趣，缺乏一定的长期激励机制，进而长期造成审计人才的持续流出。高压的工作环境中，员工没有参与感和满足感，这样的恶性循环导致整个行业急功近利，缺乏以人为本的人文关怀，由此引发的负面影响也是显而易见的。21世纪是人才的世纪，培养和选拔审计人才不仅是人才强国战略的重要体现，也是事务所做大做强的关键手段。会计师事务所应进一步加强审计人才培养力度和广度，贯彻以人为本的高质量发展理念，进一步统筹审计人力资源，形成与高校联合的审计人才培养选拔机制，建设复合型审计人才队伍。