关于政府审计利用内部审计成果问题的探讨

沙秋月

(南京审计大学，江苏南京211815)

一、 国内文献综述

(一)政府审计与内部审计的关系

何惕(2018)在论述政府审计与内部审计之间的联动机制时认为，政府审计作为主导可为内部审计提供指导监督，而内部审计可为政府审计在审计方式方法、审计成果方面提供专业且丰富的应用选择，二者之间的联动机制是实现审计全覆盖的重要路径。 屈波(2018)指出，政府审计与内部审计在职能、目标和方法三个方面的趋同使两者之间的高效协作变得可行。 孙文远、龙淑萍(2020)基于PSR 模型分析了二者关系和协同的可行性，并在此基础上构建了内部审计和政府审计的协同机制。

(二)我国内部审计存在的问题

田峰(2017)调研分析了25 省的政府审计对内部审计的监督指导情况，发现当前内部审计未引起被审单位的重视致使审计机关的指导监督无法起到良好效果。 夏立凯(2018)认为目前内部审计普遍存在独立性差、人员素质低，质量控制体制不健全、奖惩机制缺失等问题。 陈利花(2018)提出被审单位可从机构设置、审计质量控制、人力资源管理以及扩展审计职能四个方面提高内部审计质量，更好地帮助组织实现目标。

(三)关于政府审计利用内部审计成果

和秀星、凌思凡(2019)指出，由于政府审计与内部审计之间的资源整合受不同经济环境、文化环境、体制机制等多重因素影响，加之二者审计主体不同，因此政府审计利用内部审计成果的过程存在诸多风险。 许汝俊(2018)提出内部审计在合法性审计、经济责任审计中的独特优势可帮助政府审计提高工作效率与效果。 刘力云、沈玲(2020)研究了当前政府审计利用内部审计的成果的现状、不足以及改进建议，认为政府审计需加强指导和监督并且完善、细化相关制度和规范来弥补目前内部审计质量不高、结果不可靠的不足。

综上，目前国内关于政府审计与内部审计关联性问题的研究中，政府审计对内部审计成果的运用逐渐成为各界研究的热点。 有关政府审计利用内部审计成果的可行性、必要性、现状、改进意见以及实施路径的研究越来越多，但主要侧重于政府审计的指导监督以及二者之间的协同联动。 本文则更多关注内部审计成果本身的质量对成果利用的影响，并针对当前状况提出改进建议。

二、 政府审计利用内部审计成果当前存在的问题

(一)内容要素缺乏统一标准

不同于政府审计和社会审计，内部审计成果的表现形式往往具有高度灵活性和多样性。 目前我国还没有专门针对内部审计成果制定的准则、规范，不同的组织通常根据自己的需要灵活确定内部审计成果包含的内容。 因内部审计成果内容要素缺乏统一标准，政府审计人员很可能无法察觉内部审计人员少给、漏给资料的问题，而这必然给审计效果带来负面影响。 若遗漏的内部审计成果资料中包含关键审计线索，还会加大政府审计风险，甚至导致审计失败。

(二)内部审计成果不可靠、质量低

可靠性差会使内部审计成果的可参考性大大降低，政府审计人员不得不分配更多的审计资源去了解被审单位的内部控制、风险管理等情况。 目前，内部审计在大部分企事业单位中地位仍然较低，接受管理层的领导而非董事会的直接领导，内部审计人员的独立性无法保证，导致其难以发表独立客观的审计意见。 此外，被审计单位体制机制不够完善、奖惩机制缺失导致内部审计人员缺乏工作积极性、在工作中敷衍了事，不愿深入挖掘问题，也损害了内部审计成果的可靠性。

目前内部审计成果质量方面也存在一些问题。 一方面，我国大部分企事业单位的内部审计职责和目标没有转变，基础职责仍停留在财务审计，不参与组织内较高级别的会议，不对企业经营和未来发展发表意见，审计结果也仅就事论事，已跟不上当下政府审计的需求。 比如目前政府审计较为关注的组织内外部系统性风险、组织落实国家重大方针政策的情况、组织对周边自然资源资产的影响等问题，内部审计成果几乎没有体现。 另一方面，公司的内部审计人员对于特定审计事项缺乏专业性，知识结构只停留在传统的会计和审计知识上，很难适应当下的审计内容和方法，导致收集的审计证据证明力弱、相关性差，也阻碍了内部审计质量的提高。审计质量差必然一定程度上给政府审计利用内审成果的效率带来负面影响。

(三)审计机关利用内审成果效率低

除了内部审计成果本身存在的问题，目前审计机关在利用内部审计成果方面效率较低，存在层次低、不充分、不规范的问题。 层次低指的是，政府审计在审计被审单位时，只是把内部审计看成与被审计单位管理层交流的媒介而非合作对象，很少抽调内部审计人员参与到项目中，亦不重视利用内部审计成果，导致很可能忽视关键线索。 不充分指的是有些政府审计人员倾向于把内部审计发现的问题再查一遍，而非针对其未体现出的其他问题进行审查，造成了审计时间和资源的浪费。 不规范指的是政府审计利用内部审计成果的过程不够规范。 例如，调阅内部审计报告后，将其中反映的问题直接写入政府审计报告，缺乏包括表明该成果的来源、利用该成果的可行性等解释说明的相关记录，难以为之后的工作提供借鉴，长久来看不利于内部审计与政府审计的协作发展。

三、 关于提高政府审计利用内部审计成果有效性的建议

针对上述内部审计成果利用存在的问题，本文认为，要从五个方面提高内部审计成果的质量，提升政府审计利用内部审计成果的效率。

(一)推进内部审计高质量发展是提高内部审计成果质量的前提

要实现内部审计的高质量发展，就必须积极遵循创新、协调、绿色、开放、共享的新发展理念，加快向增值型内部审计转变。 要将创新理念贯穿审计工作各个阶段，包括创新审计计划制订、决策程序，创新审计方式方法，创新审计质量控制和成果运用等。 协调好内部审计目标与公司治理目标、内部审计发展与公司业务发展。 发展信息化审计、非现场审计以提高审计效能，积极开展自然资源资产管理和生态环境保护责任履行情况审计，对绿色生态保持高度关注。 做好内部审计宣传、营销，发展开放型内部审计，共享内部审计好的工作经验、工作成果，充分发挥内部审计在企业治理、风险管理、提质增效方面的独特优势，实现内部审计和政府审计优势互补。

明确被审单位内部审计的首要职责是审计所属单位贯彻落实国家重大政策措施的情况，拓宽内部审计职责范围。内部审计人员要深刻理解各项政策内涵，在工作中聚焦重点，尤其关注组织内部落实党中央重大政策措施情况、自然资源资产管理和生态环境保护责任履行情况与领导干部经济责任履行情况与廉洁情况等，结合跟踪审计、专项审计调查等多种审计开展方式，确保重大政策落地，重大资金用到实处，推动内部审计有机融入国家审计监督体系。

(二)完善内部审计体制机制是保障内部审计成果可靠性的基础

要建立健全公司领导体制、组织体系。 由公司党组织、董事会直接领导内部审计工作，强化其对内部审计工作的顶层设计和统筹协调，提升内部审计独立性和全面性，保障审计质量和审计成果运用效果。 建立垂直管理的内审系统，加大“上审下”力度，在审计力量薄弱的区域或新成立的机构设置审计中心，加强集团对内审工作的统一管控。 对于审计计划确定、审计过程中发现的问题、整改情况以及违法违规等问题既要向党组织报告，也要向上级审计机构报告。

完善组织内部的激励约束机制。 重大审计项目中建立多个审计小组，审计项目完成后对每个小组完成工作情况进行评价打分，给予成绩靠前的小组合理奖励，为在工作中表现突出的审计人员打通利于其成长的职业发展渠道，通过正向激励提高整个审计项目成果的质量。 同时，建立严格的问责机制，提高内部审计人员不履行相应职责、不坚持职业操守的成本。

此外，要建立健全内部审计质量控制制度体系。 可效仿政府审计，根据企业实际情况建立分级质量控制制度，细化操作流程和评价标准，明确责任主体、各自权限，将审计质量控制和责任追究结合起来，促进内部审计质量的提高。 对于购买的社会审计服务，应通过事前管理、过程管理、结果质量评价等对全过程实施质量控制，有效利用社会审计成果。

(三)发展大数据审计是提升内部审计成果质量的有益路径

发展大数据审计，创新审计技术方法。 当前许多被审单位内部审计技术方法与其组织内部的信息化程度不匹配，影响了政府审计利用内部审计成果的效率和效果。 内部审计应充分利用数据挖掘、数据分析等技术实现“全量审计”，有效规避抽样风险，为实现审计全覆盖创造条件；运用大数据技术在海量数据中高效找寻各种关联关系，从而发现内部控制薄弱环节及企业内外部潜在的各类风险，实现为企业防范风险、促进企业提质增效的目标；将数字化审计技术和传统审计技术相结合，实现后台数据分析和现场审计核实的联动配合，提升后台数据分析灵活度和现场核查精准度。

搭建大数据审计共享平台。 政府审计要建立大数据审计的规范化标准体系，包括组织方法、人员要求、各类大数据审计技术方法的适用场景及应用指导等，内部审计以此为参照规范大数据审计工作，保证审计成果质量和可利用性。 在具备规范化标准的前提下，搭建政府审计与被审单位内部审计的大数据审计平台，通过基于此平台构建的案例库、数据库、算法库、人才库，实现二者之间数据、技术、人才的共享，整合资源，形成审计监督合力，实现审计全覆盖。

(四)审计机关加强对内部审计的指导和监督是规范内部审计成果内容的必要手段

各级审计机关要健全内部审计指导监督部门的设置，加强对被审单位内部审计的指导和监督工作。 该部门负责每年初召开政府审计与内部审计年度审计项目规划会议，统筹制订年度审计计划，明确审计目标，整合、协调审计资源，定期检查内部审计部门对审计计划的执行情况，发现问题及时要求整改。 同时该部门应与同级各行业主管部门通力协作，共同制定被审单位内部审计工作指导意见，保证指导意见的专业性和针对性。

建立内部审计质量评价制度。 审计机关应建立系统的评估体系，包括审计工作流程规范程度、审计成果运用水平、是否建立内部审计质量自我评估制度、内部审计机构和人员的专业胜任能力及独立性等多个指标，定期或不定期评估被审单位内部审计业务质量以客观评价内部审计成果的可依赖程度。

注重对内部审计人员能力的培养，提高其专业胜任能力。 各级审计机关应密切联系内部审计协会，摒弃传统效率低、效果差的教授方法，有计划地分层次、分行业组织内部审计人员参加“以审代训”项目，通过实地练兵、现场教学，帮助内审人员增强业务技能，规范工作程序，提升内部审计工作质量。

(五)健全相关制度规范是提高政府审计利用内审成果效率的基本保障

要通过建立和完善政府审计利用内部审计成果的具体制度、规范，提高政府审计利用内审成果的效率。 应针对政府审计机关利用内部审计成果的工作出台专门的准则和细化的操作指导，规范其利用内审工作成果时的工作流程，促使政府审计人员重视与被审单位内部审计人员的交流和沟通，重视与被审单位内部审计部门的协同合作，规范、约束政府审计机关的行为，优化工作程序，保证审计质量。

四、 小结

审计机关是否能有效利用内部审计成果，关系着政府审计的监督效能，关系着审计全覆盖的目标能否实现。 目前我国内部审计的发展进入了新的阶段，但是政府审计和内部审计两个主体仍要正视目前成果利用存在的问题和不足，挖掘深层次原因，通力合作，从各个方面切实提高政府审计利用内部审计成果的效率。