中小企业的成本管理研究

武新英

(辽宁省朝阳县基础设施建设投资有限公司，辽宁 朝阳 122000)

由于中小企业在资金、人力、物力和技术方面的缺乏，使得它们无法像跨国公司那样进行巨额的研发和创新投入，它们只能根据自身的情况来选择低成本创新。

一、新时期中国中小企业面临的挑战

1.从产业链和技术角度看中国中小企业面临的问题

中国中小企业主要靠给跨国公司贴牌生产等订单贸易(OEM)赚取微薄利润，处于产业链低端，由于缺乏自主创新能力，其生产的产品附加值低，在国际竞争中处于不利地位。

由于我国中小企业过度地依赖于代工与出口导向发展战略，以及缺乏核心技术和关键技术，存在技术的“瓶颈”制约，导致“引进—落后—再引进”恶性循环，从而严重制约我国制造企业自主创新能力的提升与培育，而创新能力弱又严重制约着中国中小企业的可持续发展和国际竞争力的提高。

跨国公司通过不断迅速升级换代的技术、质量、安全和环保市场进入壁垒标准要求，来迫使发展中国家不断动态淘汰其生产设备和向发达国家引进更为“先进”的生产设备从而使发展中国家企业不断丧失设计能力。

2.成本计算方法不合理和成本核算不准确

成本计算结果不准确，不利于成本预测和决策，影响企业计算利润和确定产品成本。通过对已有文献的梳理和调研，发现目前中小型企业成本核算主要采用品种法，而品种法在成本核算中普遍存在着以下几个问题：第一，生产费用与期间费用的划分不够准确；第二，生产费用多采用产量和工时来分配，分配方法不够合理，分配结果不够准确；第三，完工产品与在产品的成本分配不够准确。还有一些中小企业，由于缺乏专职财务人员，把帐务处理交给了对其业务流程和工艺特点了解不多的代账公司，使其难以进行成本估算，导致成本核算难以令人满意。

3.成本评估流于形式，大大降低了成本管理的效果

在梳理已有文献并进行调研后发现，许多中小企业管理者对成本考核重视不够，没有建立相应的成本考核体系，缺乏相应的奖惩机制，无法调动员工进行成本控制的积极性，成本管理效果不佳。有的中小企业制定了成本考核制度和办法，但这些制度和办法大多是写在纸上，说在嘴上，是没有完全落实的，成本管理的效果大打折扣。新时期中国中小企业无疑将面临巨大的生存压力，只有进行低成本创新才有出路。

4.成本预算不够健全，成本控制措施不力

通过对已有文献的梳理和调查发现，很多中小企业对预算管理重视不够，没有建立成本预算制度，使成本控制失去依据，成本管理效果不佳。一些中小企业建立了成本预算管理体系，编制了成本预算，但成本预算编制比较简陋、粗略，编制方法不合理，在企业所处的内外环境发生重大变化时，成本预算没有进行必要的调整，使以往编制的成本预算失去了适用性，成本控制受到很大影响。还有些中小企业的成本预算编制比较完整、准确，当实际成本与预算成本有较大差异时，没有及时对差异进行调查和分析，也没有及时采取措施加以纠正，成本预算管理的作用就不能有效发挥。

二、完善中小企业成本管理的几点建议

成本管理是企业日常经营过程中对成本进行规划、核算、分析、控制、考核等一系列科学管理行为的总称。成本分析贯穿于成本管理的全过程，成本规划对成本核算、成本控制、成本分析、成本考核进行筹划，成本规划又会受企业外部经济环境和企业内部战略的变动而变动，成本管理的这五个方面彼此通过成本信息的流动相互联系。中国中小企业在新时期面对巨大生存压力的情况下，唯有果断地进行低成本创新，提高产品附加值，向产业链上端迈进才能在激烈的国际竞争中占有一席之地。在制造业中拥有成本领先优势的企业往往具有较大的竞争优势，许多世界知名的跨国制造企业在发展初期都是通过成本优势的不断积累而发展壮大的，比如丰田汽车和零售巨头沃尔玛。我国中小企业规模小、资金少、技术创新能力薄弱，成本管理对于它们来说更是必然的选择。

1.建立健全成本预算管理制度，提高成本管理效益

它既是成本管理的重要环节，又是成本控制的重要手段。对中小企业来说，建立健全企业的成本预算管理体系，是完善企业成本管理的关键。第一，中小企业管理者尤其是最高管理者应高度重视成本预算管理，成立预算委员会等机构，协调企业预算管理工作。第二，建立成本预算管理体系，明确企业各部门的职责权限，实现成本预算的编制、执行、考核全过程管理。第三，加强成本预算的编制、执行和考核等各个环节的监督检查，如预算审计等，以保证成本预算管理体系的有效实施。例如，对成本预算编制的检查，主要是检查预算编制的方法是否科学，预算编制假设是否合理，各成本预算表的编制是否准确等；对成本预算执行的检查，主要是检查预算支出是否有合法凭证，超出预算是否经批准；对成本预算分析和审查的检查，主要是检查预算执行中存在的主要差异，是否采取纠正措施，纠正措施的实施效果等。

2.业务流程再造

M.Hammer&J.Champy认为业务流程再造是根据竞争环境和顾客需求的变化，对企业流程进行“根本的重新思考”和“彻底的重新设计”，再造新的业务流程，以求在时速、质量、成本、服务等各项当代绩效考核的关键指标上取得显著改善。在制造业，基于亚当·斯密的专业化分工理论建立起来的传统组织结构大多以职能为导向，随着分工的日益细化，部门愈来愈多，层级愈来愈多，结构也愈来愈复杂。现代制造企业的整个组织架构已经变成了一座层级不断加高的金字塔，决策层与作业层之间的距离拉长，这无疑增加了制造业企业的执行成本，使企业的运行效率降低。不仅如此，许多中小企业内部的整个工作流程按接力式传递方式依次进行。由于要等上一个环节的工作完成后才能开始下一环节的工作，结果把一项完整的任务或项目在职能部门之间分割得支离破碎，既造成相关部门在衔接中长时间等待，又使各部门增加了许多无效劳动，大大延长了完成任务所花费的时间。这造成许多中小企业劳动生产率低下，为了及时应对市场需求，这些企业不得不靠雇佣更多的劳动力来完成生产任务，这无疑将大大增加企业的劳工成本，而且由于企业负担加重不能迅速对市场变化做出反应，从而使企业应对风险的能力降低。这种问题已经成为制约中国中小企业发展的瓶颈。

中小企业通过业务流程再造可以达到的效果包括：精简机构人员、增强应变能力、缩短流程时间、降低流转成本、使顾客满意度上升、提高资源利用率、提升企业核心竞争力和综合效益。

3.集成化的供应链管理

供应链管理是由美国管理学家波特(Michael Porter)在“价值链”的基础上进一步提出来的，其首先是在美国制造业中得到应用，很快受到各行业及学界的广泛重视并继而风靡全球。美国学者伊文斯(Evens)认为供应链管理是通过前馈的信息流和反馈的物料流，将供应商、分销商、零售商，直到最终用户连成一个整体的管理模式。它的要义在于快速满足变化的市场需求，以最小的成本为客户提供最大的附加值，从而获得较大的竞争优势。SCM代表了“供给创造需求”时代的结束与“需求创造供给”时代的来临。

在买方主导的市场，生产追逐多变的需求、产品生命周期变短、交货期愈来愈快、服务要求愈来愈高。中小企业依靠传统技术与管理手段从企业内部挖掘潜力增加效益的空间愈来愈小，因此为了进一步降低产品成本和满足客户需要，我国的中小企业应该采用具有个性化、小批量、柔性化趋势的供应链管理，将企业内部的供应链与企业外部供应链有机地集成起来，达到全局动态最优目标。

实施供应链管理的步骤：第一，内部供应链设计。指合理规划物料在企业内部的增值流转路线(如采购——存储——生产——检验——包装——储运——分销)以及与之相关的信息和资金流路线，比如美国的Benetton制衣公司基于延迟制造法，通过内部供应链设计，将最体现多变之消费时尚的染色绘图工序留待最后去做，实现了作业流程在时间上的重构，大大提升了企业的应变能及其对市场需求的反应速度。第二，外部供应链管理。指合理规划产品在企业之间的增值流转路线(如采掘——加工——装配——分销——零售——服务)以及与之相关的信息和资金流路线。供应链设计需考虑产品特性、空间布局、储运安排、IT支持、成本核算、链接方式、战略联盟、供应链集成等诸多因素。第三，供应链集成。指将供应链上的相关节点企业联成“一体”(虚拟一体化)，通过共同目标和利益来维系供应链成员的协作伙伴关系及系统的相对稳定性，以确保供应链系统的统一规划、协调运行及其成员间的相对稳定的买卖/协作关系，又不改变各自的产权归属及自主地位。供应链集成包括纵向集成、横向集成以及扩展企业等形式。第四，供应链外包。为集中资源和精力发展企业的核心竞争力，中小企业可将复杂的SCM外包给专业供应链服务商，具体包括物流外包、IT服务外包、SCM咨询外包、供应链集成(总体解决方案)外包等。

通过集成的供应链管理，中小企业可以与原材料供应商保持稳定的联盟关系，从而降低采购成本；可以通过EDI或Internet等对最终用户需求作出快速反应，从而可实现产品的适销对路，避免错失市场机会；可以合理化运输与库存，使无形破损减少，从而降低交易费用；可将资金占用减少到最低限度，从根本上改善企业的现金流，降低企业经营风险。

4.创新营销模式——电子商务

一种观点认为，企业除了营销以外，全部是成本，只有营销才是利润。出色的市场营销可以使企业生产的产品在市场上所向披靡，给企业创造好的经营业绩。中小制造行业中的传统营销模式已经无法适用快速多变、竞争激烈的市场环境。由于目前市场宣传及广告费用居高不下，加之经销商和代理商扣压货款现象严重，我国中小企业面临很大的销售压力，很多企业的产品滞销或者由于行业内价格战而无奈的以极低的价格出售，这都直接影响了这些企业的生存发展。因此中小企业急需进行营销模式的创新。

随着信息技术的发展和因特网的广泛使用，中小企业可以采用弟子商务这种全新的营销模式。电子商务使得生产者和消费者的直接交易成为可能，企业能以最短的时间和最经济的成本达成交易。使用电子商务营销模式的代表厂商是戴尔公司，戴尔通过网上直销以极低的成本获得顾客需求信息并以此为依据组织生产流通，从而获得竞争对手无法抗衡的成本优势。因此电子商务这种创新营销模式可以作为企业实施成本管理的一条新途径。

5.生产工艺创新

由于我国中小企业缺乏足够的资金、技术和人才，因此无法像那些规模巨大、实力雄厚的跨国制造企业一样花大量的人力、物力和财力进行产品的研究和开发。它们应该结合自身的实际情况进行生产工艺的创新，以此来降低生产成本，提高竞争力。生产工艺的创新往往是以提高生产效率和生产能力为导向的，比如通过工艺创新来降低产品缺陷率或者提高单位时间内的产量。举例来说，在一个生物制药企业里的工艺创新可能是需要开发一种遗传算法，以便能迅速搜索一系列与疾病相关的基因来达到开发新药的目的。在这个例子中，工艺创新(这种遗传算法)能够加快企业进行产品开发(开发新药)的速度。

6.采用作业成本法，优化成本核算和管理

以品种、分批、分步为代表的传统成本计算方法，对制造费用等间接性费用的分配不够合理，使其无法准确核算，不利于中小企业的成本管理。对财务人员素质较高的中小型企业，可在必要时采用作业成本法，以提高间接费用分摊的准确性，强化成本管理。作业成本法是根据“产品消耗作业，作业消耗资源”的基本原则进行成本核算的，它将企业所发生的各项活动或工序划分为各项作业，将企业所发生的人力、物力等资源按其资源成本动因分配给各项作业，再按其作业成本动因分配给各种产品，最后按其成本分配。常规成本计算方法是根据产量或工作时间来分配间接性成本，而作业成本法通过因果关系来分配各项间接性成本，提高了分配的合理性，提高了成本核算的准确性，有利于成本预决策。而作业成本法则是在作业分析的基础上，根据是否增加顾客价值，将作业划分为增值作业和非增值作业，中小企业要优化作业链，尽量减少甚至消除非增值作业，降低非增值作业成本，提高企业成本管理水平。

三、结语

本文在讨论我国中小企业成本管理时，并没有对中小企业所在的行业进行细致的划分，而不同行业可能会有不同的竞争特点，因此处在不同行业中的企业可能会有截然不同的竞争战略。本文只是笼统地概述了中小制造业可以采取的一般的成本管理，而企业之间具有异质性，不同企业应该根据自身特殊的情况选择适合自己的竞争战略，这方面需要今后作进一步的研究。另外，在谈到中小企业的成本管理时，本文只是比较浅显地介绍了这些战略，而对于这些战略具体如何实施，在实施过程中会遇到哪些问题还有待各位学者专家进一步研究。