政府会计制度下高校涉税事项及风险防控研究

叶春红 张茂 蒋莉平

【摘要】   为全面贯彻落实党的十八届三中全会提出的“建立权责发生制的政府综合财务报告制度”重大改革举措，政府会计制度自2019年1月1日起开始施行。政府会计制度改革对高校会计核算产生了重大影响，对高校的税收管理提出了新的要求。随着高校收入来源的日益广泛，经济业务涉税情况越来越复杂，高校已成为重要的纳税主体，面临着新的税务风险。文章通过分析政府会计制度改革前后高校税务管理、科目设置和账务处理中存在的问题，提出提高高校税务管理水平和降低涉税风险的建议。

【关键词】   高校涉税事项;政府会计制度;问题;建议

【中图分类号】   F810   【文献标识码】   A   【文章编号】   1002-5812（2020）09-0061-04

我国高等学校特别是地方高校，办学经费主要来源于财政拨款和学费收入，占高校收入的60%以上。随着近年来我国经济总体增速放缓，经济发展步入“增速换挡、结构优化、动力转换”的新常态，教育经费投入机制也进入了“稳增长、调结构、促改革”的关键阶段。高校要从单纯依赖国家投资办学，转变为“以国家财政拨款为主，其他多种渠道筹措为辅”的新机制，探索适应社会主义市场经济体制、调动社会办学积极性、多种形式和途径发展高等教育的新路子。

一、X高校基本情况及涉税情况

X高校是一所西部省属普通高等教育综合性大学，属于全额财政拨款的事业单位，现有教职工1 500多人，学生25 000多人。学校以高等学历教育为主，非学历教育为辅，以服务社会为己任，坚持产学研结合的办学方向。X高校为推进跨越式发展和建设区域高水平大学，摆脱有限的教育经费对学校发展的束缚，利用自身区位、办学和学科优势，多方筹措资金，以突破教育经费“瓶颈”的制约。

X高校深化后勤服务社会化、市场化和企业化，建立健全产学研用协同创新科技服务体系，向社会、个人提供多元化的社会服务，由单一的纳税主体变为多元化的纳税主体。X高校除了作为公益性非营利性的纳税实体外，还是后勤实体和校办企业实体。校办企业实体因实行企业化经营和管理，独立于学校财务单独核算，因此不在本文的研究范围之内。“营改增”后，我国部分高校由增值税小规模纳税人变更为一般纳税人，收入来源多样化，包括不征税收入、免税收入和应税收入。X高校主要的经济涉税事项、税种、税目和税率如下页表1所示。可知，X高校向社会和个人提供的多元化社会服务几乎涉及目前国家开征的大部分税种，高校税务管理的复杂度和专业度与日俱增，高校已成为一个重要的纳税主体，因此，提高税务管理水平、优化税务管理模式势在必行。

二、政府会计制度改革前X高校账务处理情况、存在的问题和风险

政府会计制度改革前，高校实行收付实现制，一般业务是收到款项开具发票，同时确认收入、计提税款;对于预借发票的情况，因没有收到款项故不做账务处理，但税控系统已形成税款支出，税务管理人员登记备查账，来款后逐笔清理。以下从科目设置和账务处理方面进行阐述。

（一）科目设置。因改革前对核算的要求不高，很多高校都没有按照收入类别分别设置详细的收入科目，免税收入和应税收入没有进行区分，不同税率收入没有进行区分，无法直接通过报表核实税额。

（二）账务处理。以X高校2018年出租100平米的商铺、收到一笔一年期商铺租金100 000元为例，从款项收取的不同时点来看其账务处理情况，如第63页表2所示。

（三）存在的问题。

1.收入涉税科目设置与税务报表科目不一致。账务系统收入科目没有细化，税务报表需要区分不征税收入、免税收入和不同税率的应税收入，账务系统收入涉税科目设置与税务报表科目不一致。税务申报时需要税务管理员主观判断填写税务报表，面对同样的账务系统数据，不同的税务管理员填写的税务报表差异很大，存在人为调整税务报表的涉税风险。

2.账务系统与开票系统信息不一致。由第63页表2可知，增值税及其附加及时上缴，其他税金在收到款项后上缴，不符合税法规定的权责发生制，税款缴纳存在延迟风险。各税种不完全按照权责发生制要求上缴，各税种申报表与财务报表和开票系统报表数据不统一，存在很大的税务风险。

3.借票的催款、备查工作繁琐。由下页表2可知，当月开票未收款的账务处理比较复杂，缴纳税款时由其他项目垫支增值税，收到款项后逐笔冲销，大量借票势必造成手工备查工作繁琐。由于缺乏统一的票据管理制度，发票丢失、长期拖欠、上账不及时、年底大批挂账等问题存在一定的管理风险。

三、政府会计制度改革后X高校的账务处理情况、存在的问题和风险

政府会计制度改革后，财务会计以权责发生制为基础，预算会计以收付实现制为基础，实现了“双基础”“双分录”的平行记账模式。新的核算模式给高校税务工作带来了挑战，同时，也给解决以往税务工作中存在的问题带来了契机。

（一）细化会计科目。为了方便查账、核实税额，增强会计科目之间的勾稽关系，应将不征税收入、应税收入、免税收入分开核算，将不同税率的收入分开核算，将改革前后开出发票分开核算，将改革后不同收款时点的发票分开核算。细化会计科目，有助于准确确认不同类别收入，清理改革前累积的大量垫支税金，以科研应税收入会计科目为例，如下页表3所示。

通过对比改革前后科研應税收入科目设置发现，改革后科目设置得非常详细。将改革前后发票区分开，改革前开票已缴税（增值税及附加）的发票来账记入“事业收入——科研事业收入——科研应税收入——往期已税收入”科目，缩小了改革前垫支税金的查找范围。改革后的发票根据收款时点的不同分别记入“事业收入——科研事业收入——科研应税收入”和“事业收入——科研事业收入——已开票未收款收入”科目，改变了以往根据发票催收款项的方式，一定程度上减少了发票丢失、长期拖欠带来的坏账风险，也缩小了改革后借票垫支税金的查找范围。将科研收入应税、不同免税情形进行细分，增强了科目间的勾稽关系，便于查账、复核税金。

（二）优化账务处理。政府会计制度改革后，高校财务会计采用权责发生制，无论是否收到款项都要确认收入。改革后，大量的借票在借出发票时就需要确认收入、计提税额，故增设“应收账款”科目。改革后采用权责发生制，确认收入、垫支税金的会计处理、借票流程、税款缴纳不同于改革前。以X高校2019年出租100平米的商铺，收到一笔一年期商铺租金100 000元为例，从款项收取的不同时点来看其账务处理情况，如下页表4所示。

政府会计制度改革后的账务处理解决了以下几个问题：第一，借票环节垫支所有税金，一方面垫支税金备查登记的工作可以省去，收款时通过账务系统直接归还垫支税金;另一方面各税种及时缴款，规避了改革前延迟纳税的风险;此外，各税种按时申报，实现了不同税种申报表数据的一致。第二，无论开票当月是否收到款项都确认收入，可以实现账务系统数据与开票系统数据的一致，账务系统、申报系统、开票系统成为三个相互关联的一体，改变了以往三个系统互不相关、数据不统一的局面。第三，销项税金结转额包括当月所有销项税额，以此与账务系统计提税金比较，可以核实记账的准确性、完整性。第四，摆脱了改革前持票催款的困境，以账务系统数据为依据催收应收账款，更加高效准确。

（三）存在的问题。会计科目与预算科目之间缺乏联动性，不能自动触发预算会计分录，需要记账人员主观判断生成哪些预算分录;计提税款时增值税计入预算收入过渡科目，次月缴纳增值税要区分预算支出类别，账务系统不能直接提取相关数据，需要税务管理员逐笔查看增值税对应的预算支出类别，手工统计预算支出过于繁琐。

四、税务管理风险防控的建议

（一）增强税务风险防控意识。首先，高校领导层要重新审视学校的发展变化，转变观念，重视税务工作;其次，多组织税务宣传活动，尤其是科研项目税收知识，增强师生依法纳税和风险防控的意识，加强部门间的沟通协作，使款项支付事项在合同中规范化，规避长期拖欠带来的坏账风险。

（二）统一发票管理。政府会计制度改革后实行双体系、双基础的平行记账模式，发票管理人员和税务管理人员要转变思路，加强沟通，构建统一的发票管理制度，分别负责开具、作废、账务处理和催收等工作。及时传递票据记账，确保账务系统、开票系统、税务申报系统数据的一致性。

（三）增强科目设置和账务处理。根据高校经济事项设置会计科目，确保每项经济业务都有对应的科目入账;会计科目细化，收入与税额存在一定的勾稽关系，便于税务自查;增强财务会计科目与预算会计科目的联动性，财务记账后自动生成预算会计分录，预算会计报表自动统计税金，从账务系统直接提取税金数据。

（四）提高税务工作的专业性。税务工作专业性较强，在人员配备上，应选拔具有税务专业背景、税务知识扎实的人员从事税务工作;税收政策一般具有阶段性，税务管理人员应持续学习，投入大量的精力研究税收政策，避免因知识的陈旧导致多缴或少缴税款;高校应加大对税务工作的经费投入，鼓励税务管理人员参加社会上的专业培训，聘请会计师事务所、税务师事务所等专业性中介机构指导税务工作，提高税务工作的专业性。

（五）加强与税务部门的沟通。高校应与税务部门良好沟通，获得最新的税务资讯，尤其是减免退税新政策，及时享受税收优惠;邀请税务部门对学校进行税务辅导，降低学校的税务风险。

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