新政府会计制度下事业单位坏账准备核算的难点及对策

周远祎

【摘要】   随着我国经济的快速发展和政府机构改革的深入推进，为更好地完成我国政府会计改革，提高会计报告信息质量，2017年财政部发布的新政府会计制度要求事业单位核算坏账准备。这是我国全面完善以权责发生制为基础的政府会计标准体系的又一重要举措，也是真实反映事业单位的资产负债状况、有效管控坏账风险的必要手段。文章在分析新政府会计制度下事业单位坏账准备核算相关规定的基础上，针對现阶段事业单位坏账准备核算中的难点，提出了具体的应对措施。

【关键词】   政府会计制度;坏账准备;会计核算;事业单位

【中图分类号】   F810   【文献标识码】   A   【文章编号】   1002-5812（2020）09-0055-03

随着我国社会主义市场经济的蓬勃发展，部分事业单位在经济往来过程中形成大量难以收回的应收款项，这不仅威胁到事业单位自身的财务安全，也导致国有资产的大量流失。2017年10月，财政部发布了新政府会计制度，首次要求事业单位计提坏账准备，这既是事业单位发展改革的必然要求和风险管理的必然选择，也是提升事业单位信息质量的内在要求。一方面计提坏账准备能够增强事业单位的风险防范意识，有效化解坏账风险，另一方面，计提坏账准备也能够全面反映事业单位的运营状况，增强财务信息的可靠性。因此，事业单位必须从员工培养、内控建设、账务管理、系统维护等多方面重视本单位的坏账核算工作，确保财务信息真实、完整、准确。

一、新政府会计制度中对事业单位坏账准备核算的规定

（一）坏账准备核算的主体

新制度下，坏账准备的核算主体主要是指由政府设立的、具有公益性质的事业单位，对于行使国家行政管理职责的权力机关、行政机关等行政单位则不提取坏账准备。事业单位的特点有：第一，在收入来源上，财政部门的补助性收入是事业单位收入的主要来源，其自身经营性收入占总收入的比重相对较小。第二，在财政管理上，事业单位的经营收入和非税收入均应采用“收支两条线”的模式纳入预算管理范畴，不得“坐收”“坐支”。第三，在日常经营上，由于事业单位具有较强的公众服务属性，在自身运营过程中，盈余指标并不是考核的重点。因此，在业务往来过程中，长期难以收回的应收款项，往往难以引起管理层和财务人员的足够重视。

（二）坏账准备计提的范围

事业单位坏账计提的范围是指事业单位在经营过程中产生的不需上缴财政部门的应收款项（特指应收账款、其他应收款）。主要包括：第一，事业单位经核准不需上缴国库或者财政专户的应收款项。第二，根据市级或省级财政有关文件，不需上缴财政部门的非税收入产生的应收款项。第三，应收商业汇票逾期，付款人无力偿付时，由应收票据余额转入的无须上缴财政的应收账款。第四，对于支付给供应商的预付款，如果供应商破产、出现财务困难无法供货，则应将预付款转为应收账款。需要强调的是，由于新制度部分引入减值会计内容，借鉴预期损失模型计提坏账准备，因此对于在每年年末的存量应收款项，无论是否逾期，事业单位财务人员均应识别分析相关款项逾期的风险，并核算其坏账损失。同时，对于事业单位因持有金融资产产生的应收股利或应收利息，根据规定，不在坏账损失核算的范围内。

（三）坏账准备计提的方法

事业单位坏账准备的计提分为以下几个步骤：第一，每年年末，事业单位财务人员应基于应收款项账套信息、对于在计提范围内全部应收款项结合合同、银行对账单、债权人基本情况等辅助材料综合判断其是否已发生损失。第二，事业单位应收款项的损失迹象泛指因债权人、债务人自身及外部因素导致的资产可收回性的下降，应主要包括：（1）应收款项债务人经营困难导致可能无法及时还款;（2）应收款项债务人发生违约支付或逾期支付;（3）应收款项债权人对应收款项债务人在还款金额、期限、方式等方面做出妥协性让步。第三，财务人员认为应收款项极有可能发生损失的，应综合分析应收账款、其他应收款的结构构成、预期的坏账率、账期等因素选择适宜的方法计提坏账准备。相关方法需要进行充分披露，并不得随意调整。第四，在事业单位持有应收款项的过程中，应对应收款项的状态保持密切关注，对于期限较长、收回难度大的应收款项，财务人员应定期向管理层上报。如款项逾期时间过程长，债务人缺乏还款的能力或还款意愿，在采取必要的催收措施仍无法收回的，财务人员应进行核销处理。

（四）坏账准备的账务处理

新制度增加了政府财务会计的职能，将财务会计纳入政府会计范畴，完善了财务会计与预算会计并行的满足现阶段“双基础”的政府会计标准体系。预算会计，反映政府当期实际的预算收支与结余;财务会计，反映政府的财务运行的基本状况。事业单位坏账准备会计核算详见下表。

二、新政府会计制度下事业单位坏账准备核算的难点

（一）职业判断的运用问题

目前，部分事业单位财务人员还存在职业判断运用不准确的问题。其主要原因在于：第一，部分事业单位与外单位的业务交往频繁，往来款项复杂多样，单位财务人员需要运用大量职业判断分析账龄、识别坏账风险，评估坏账率并选择合理的坏账计提方法。但是，事业单位财务人员往往并不具备足够的专业胜任能力，某一环节上的疏忽可能会降低坏账计提的准确性。第二，目前，各单位的财务部门和业务部门之间往往存在沟通脱节的现象。业务部门出于自身逃避责任的考虑，不愿意主动将其所掌握的应收款项的账务信息和债务人信息准确传达给财务部门，财务部门由于缺乏制度化或系统化的约束，也不会主动向相关业务部门了解债务人、合同等最新情况。这导致财务人员难以对应收款项的可收回性做出准确判断。第三，新政府会计制度部分引入减值会计内容，参照预期损失模型，对全部应收款项核算坏账损失。但是新制度并未对减值的判断、坏账计提方法、坏账计提比例确认等问题进行严格规定，这进一步增大了坏账核算的难度，也降低了坏账计提的准确性。