平衡计分卡视角下邮政企业构建增值型内部审计探究

周金凤

（中国邮政集团公司山东省分公司，山东 济南 250011）

一、研究背景

（一）新时代对内部审计的新要求

党的十九大报告指出，我国经济已由高速增长阶段转向高质量发展阶段，按照高质量发展要求，中国邮政着力推进质量变革、效率变革、动力变革，并制定出到本世纪中叶建成具有全球竞争力的世界一流企业的战略目标。战略目标的实现，体现在企业价值的创造，企业价值的创造过程就是风险发现、预防和控制的过程。作为企业风险检查评价者和风控体系组成者，内部审计有责任、也有条件利用自己独立客观的地位审视企业战略目标的实现情况。因此，内部审计应紧跟发展趋势，准确把握新时代审计工作的新要求、新定位，转变审计理念，创新审计方式方法，加强审计队伍建设，为企业增值提供保障和咨询。

（二）邮政企业开展增值型内部审计的必然性

1999年，IIA将内部审计定义为一种独立、客观的确认和咨询活动，旨在增加价值和改善组织的运营，内部审计的增值作用被明确，增值型内部审计的概念开始出现。2018年，《审计署关于内部审计工作的规定》中将内部审计定义为对财政财务收支、经济活动、内部控制、风险管理实施独立、客观的监督、评价和建议，内部审计逐步向风险、内部控制、战略审计转变，其目标更加注重企业的价值增值。而当前邮政企业仍以监督型内部审计为主，无法支撑高质量发展背景下邮政企业的价值创造目标，探索增值型内部审计势在必行。

二、理论基础

（一）平衡计分卡

平 衡 计 分 卡（Balanced Score Card）是20世纪90年代哈佛商学院教授Robert Kaplan和诺朗顿研究院执行长David Norton共同提出的一种绩效评价体系，分为财务、客户、业务流程、学习与成长四个维度，它们相互联系、相互影响。财务维度用于衡量过去已经发生的事情和短期目标，客户、业务流程、学习与成长都是非财务维度，关注价值创造或驱动因素，推动长期的行为，后三个维度的实现，最终保证了财务维度的实现。平衡计分卡在财务指标与非财务指标间、长期目标与短期目标间、内部与外部间、结果与过程间实现了平衡，充分反映了组织整体的状况。四个维度因果关系见图1。

（二）鱼骨图

鱼骨图是一种发现问题“根本原因”的简单分析工具，由日本管理大师石川馨发明。它的形状如鱼骨，问题或缺陷标在“鱼头”外，产生问题的原因标在鱼刺处，有助于透过现象看本质。鱼骨图基本结构见图2。

三、邮政企业内部审计现有成果

为促进邮政企业高质量发展，内部审计部门不断完善工作职责，改进审计方式方法，提高审计质量。一是加强内部审计信息化建设。为更好地利用邮政企业大数据，着力构建ERP审计系统，通过构建包含审计计划管理、审计作业平台、审计报表平台、监控预警模型、审计人员管理、审计档案管理、分析性程序、审计知识库在内的数据分析平台，开发运用远程监控技术和模型，提高审计工作效率。二是不断提升审计质量。以审前准备为切入点，利用ERP审计系统对全部数据进行筛选，初步确定审计样本；以现场审计为着眼点，通过对重点审计内容的督导，确保查深查透；以审计报告为落脚点，通过审计组长、审计部门负责人、高级管理者的层层复核，保证审计发现问题定性明确、审计建议切实可行。三是努力降低审计成本。为缓解审计任务重与审计人员不足的矛盾，采取多个审计项目有机结合的方式开展审计工作，如同时进行领导人员经济责任审计和专项审计调查，节省审计时间，提高审计效率，降低审计成本。

图1 平衡计分卡四个维度因果关系图

图2 鱼骨图基本结构

四、邮政企业内部审计存在问题及原因

（一）平衡计分卡基本框架

常用的衡量内部审计效果的方法主要有平衡计分卡和经济增加值，经济增加值指税后净营业利润扣除全部投入资本成本后的所得，注重对财务指标的评价，忽视了非财务指标的重要性；平衡计分卡在评价财务指标的同时，将非财务指标纳入评价范围，更加注重企业长期价值的实现，更适用于内部审计部门。因此，为查找内部审计工作中存在的不足，运用平衡计分卡这一管理工具从财务、客户、业务流程、学习与成长四个维度分析影响构建增值型内部审计的因素，绘制平衡计分卡基本框架图，见图3。

1.财务维度。考察内部审计工作是否降本增效、促进企业增值，体现了内部审计创造的显性价值。由于内部审计部门不直接参与生产经营活动，间接地为企业创造价值，因此这一维度主要考察是否高效完成审计工作，是否节约审计成本、预防企业损失，进而增加企业价值。重点关注内部审计部门成本节约、查处违规情况挽回损失、工程审减额、不合理使用资金的浪费金额等。

2.客户维度。考察利益相关者对内部审计工作的评价，该维度衡量内部审计增加的隐性价值。利益相关者主要为高级管理层、政府审计机构、外部审计机构、内部各部门等，重点关注审计地位、领导对内部审计工作的重视程度、各部门对内部审计工作的满意度及与社会审计、政府审计、内部其他监督力量的协同情况等。

3.业务流程维度。考察内部审计工作的计划、执行、完成情况，包括审计计划、审前准备、现场审计、审计报告和后续审计。重点关注审计计划制定情况、审计事项重要程度、审计意见采纳情况、审计报告及时率、后续审计跟踪改进情况。

4.学习与成长维度。考察内部审计人员自身素质和业务能力。重点关注受教育程度、项目经验、工作态度、后续教育、职务级别、职称等。

（二）存在问题及原因分析

由于财务维度是其他三个维度影响的结果，该维度存在的问题可从其他三个维度进行解释，因此，本文不具体分析财务维度存在的问题，仅从客户、业务流程、学习与成长三个维度分析邮政企业内部审计存在的问题及原因，并制作鱼骨图见图4。

1.客户维度

图3 平衡计分卡基本框架图

（1）内部审计地位不高。审计机构只是企业一个普通的管理部门，按企业负责人的意图工作，缺乏独立性和权威性。主要原因为：一是领导对审计工作不够重视，仍将审计定位于监督检查上，且部分分管业务的领导间或干预审计工作，审计独立性和权威性受到限制，审计监督功能被削弱；二是其他部门对审计工作满意度不高，无论审计发现何种问题，都属于某个部门的管理范围，表明该部门存在工作不到位的情况，其自然对审计工作存在抵触情绪，不积极配合和尊重审计部门的工作；三是内部审计自身价值未有效体现，日常工作多集中在对企业经济活动合法合规性的确认，未真正向管理层提供“高品质、有价值”的审计成果。

（2）与国家审计、社会审计和内部其他监督力量的协同不够。开展审计工作时，很少与国家审计和社会审计沟通，很少共享审计成果；与内部纪检监察、法务、人力、财务、安保、服务质量等监督力量的联动机制也未建立健全，各部门间的协同度不高，往往各自为战，未及时共享信息和成果，既存在重复监督，又存在监督空白，影响监督整体效果。究其原因，一是存在患得患失、畏首畏尾的思想意识，害怕国家审计采用内部审计成果加大处理处罚力度，害怕国家审计、社会审计利用内部审计发现问题作为线索，害怕内部审计发现问题的暴露给企业带来负面影响；二是与内部其他监督力量的沟通交流机制不健全，未形成大监督格局。

2.业务流程维度

图4 鱼骨图

（1）审计成果向管理成果转化率不高。审计部门虽然年年出成果，但很多成果并未有效转化为企业经营管理价值，未产生应有的审计效果。主要原因是受审计人员综合能力、审计重点和方向、审计深度和广度的影响，审计成果本身存在缺陷，种类较为单一，层次和格局不够高，操作层面成果多、管理层面成果少，业务监督成果多、权力运行监督成果少，发现问题类成果多、揭示重大风险类成果少，点对点反映的成果多、以点带面反映的成果少。探其根源，一是审计计划中多是常规项目，未积极关注每年的重点工作和各专业新业务；二是审计发现问题停留在合规问题方面，未查深查透，未揭示出问题根源，难以揭露内控缺陷；三是审计意见及建议大而空，缺少针对性，可操作性不强，导致被审计单位无从下手；四是审计整改督查不到位，审计发现问题多是通过调整账目整改或以解释承诺代替整改，表面上已纠正，但未触其本质，导致前查后犯、屡查屡犯，如合同管理、招投标管理、跨期列收等问题，在一个或多个被审计单位屡见不鲜；五是整改制度不完善，审计整改办法、审计通报制度、跟踪审计操作指南等还未建立，问责手段有限，审计威慑力不强；六是审计成果利用渠道不宽，审计部门对多次审计过的单位的主要问题分布和风险状况没有形成一个全面的“风险地图”，有的审计项目过度依赖现场，出具的底稿与以前发现的问题大同小异，导致资源浪费。

（2）审计信息化建设存在短板。目前邮政企业ERP审计系统已实现审计业务的全流程贯通和全环节自动集成，实现对审计对象动态监控和实时分析，但还未与业务系统进行对接，审计信息成果未实现共享，监控预警模型也还未实现实时监控，无法对异常数据进行预警提醒。究其原因，一是未充分意识监控预警模型防范风险、挖掘价值、降低审计成本的重要性；二是邮政企业业务系统繁多，尤其是各分公司个性化系统，难以在短时间内将ERP审计系统与各业务系统无缝对接。

3.学习与成长维度

（1）审计人员缺乏职业发展规划。审计人员的准入、退出主要来自或去向财务、纪检监察等部门，缺乏职业化的人才培养模式，职业发展路径较窄，审计人员更多是被动完成工作，主动性、创造性不足。

（2）审计队伍知识结构单一。审计人员多由财务转岗而来，所学专业集中在会计、经济、财务管理等，具备工程造价、法律、金融、税务、计算机等背景的审计人员较少。工作任务繁重的情况下，内部审计人员的理论学习及培训往往让位于审计项目，知识体系无法得到及时更新与提升。

（3）未建立审计人员绩效评价机制。现有考核体系以人事部门制定的通用考核指标为准，不具针对性，未考虑审计人员素质发展、部门团队建设、工作质量效果、方式方法创新等因素，无法激励员工积极性。

（4）未明确审计增值目标。目前内部审计主要通过事后监督发现问题，发现的问题集中在操作方面。主要原因是内部审计增值理念还不成熟，对内部审计功能的认识大多停留在监督和评价层面。尽管试图向咨询和服务职能转变，但缺乏成熟的运作模式，从审计效果上看还未真正付诸实践。

五、邮政企业增值型内部审计的构建

（一）突出内部审计地位，加强内外部协同。

1.突出内部审计地位。领导重视是审计工作取得实效的重要保证，管理层需转变观念，提高对审计工作重要性的认识，充分认识内部审计防范风险、提高效益的作用，建立审计委员会，直接向审计委员会汇报审计工作，建立健全内部审计章程，在章程中明确内部审计组织地位和职能，提升内部审计在企业经营管理中的地位，保障内部审计的独立性和权威性；加强审计营销，通过进点会、培训班、内部审计章程、座谈会等宣传内部审计理念，让各部门、各单位正确认识内部审计，配合审计工作，营造“重视审计、尊重审计、自觉接受审计”的良好氛围，为内部审计有效发挥作用创造积极环境；提高政治站位，深刻认识高质量发展离不开有效的风险防控，审计部门要深学笃用，透过现象看本质，积极为企业优化战略、加强治理、健全内控和防范风险提供可行性建议。

2.加强与国家审计、社会审计、内部其他监督力量的协同合作。《审计署关于内部审计工作的规定》第二十二条规定“审计机关在审计中，特别是在国家机关、事业单位和国有企业三级以下单位审计中，应当有效利用内部审计力量和成果。对内部审计发现且已经纠正的问题不再在审计报告中反映”，这一规定基本消除了向国家审计暴露问题的顾虑，今后审计工作中，要加强与国家审计的沟通交流，借助其地位、组织制度、技术方法优势攻克内部审计难题；加强与社会审计的沟通交流，学习其审计方法，利用其审计成果，提高审计专业水平和效率；构建企业“大监督”体系，集团公司层面成立监督委员会，整合纪检监察、法务、人力、财务、安保、服务质量等监督资源，充分利用已有的检查结果，加强监督合力，形成立体监督体系，实现监督全覆盖。

（二）严把审计项目全流程，提升审计质量。

1.把好审计计划制定关。审计立项是审计工作的开端，要建立由内部审计中长期规划、年度审计计划和项目审计方案构成的审计计划体系。围绕企业战略目标、重大方针政策，紧盯基层关注的重点、难点、热点，结合历年审计发现的问题，制定科学有效的审计计划。同时，完善ERP审计系统监控预警模型，通过对重点业务领域和高风险领域定期采集数据，进行持续监测，对异常情况进行预警提示，并定期推送重大风险管理事项报告，从而提供审计线索和政策建议，做到先分析、后立项，提高审计立项的科学性和针对性。

2.把好审前疑点查找关。推动ERP审计系统与业务系统的对接，对各业务模块进行实时查询、对比、分析，挖掘异常数据，定位可疑行为，判断审计重点，提高审计质量和效率；加强与国家审计、社会审计、企业内部监督力量的协同合作，充分利用其成果，及时发现风险点，提高审计效率，降低审计成本。

3.把好审计底稿证据关。审计证据的选取要符合相关性、充分性、可靠性、经济性原则，审计底稿中增加审计抽样过程相关内容，如审计总体、样本量、抽样方法、样本审查结果等，确保审计过程留痕，倒逼问题查深查严查透，避免查证浮于表面；建立审计底稿分级复核制度，严格把控审计底稿质量。

4.把好审计报告编制关。作为审计项目的核心产品，审计报告的价值体现在审计发现问题和审计建议。要提高审计站位，从风险和管理的角度查找问题，审计发现问题要定性准确、事实清楚，点线面结合，对问题根源进行深层次剖析；针对问题召集各相关部门进行联合会诊，提出可操作性且符合当前高质量发展背景的审计意见和建议，对症下药，切忌空话大话，防止水土不服。

5.把好审计问题整改关。提高对审计整改工作重要性的认识，专题研究重大问题，梳理共性问题，与相关部门共同研究落实整改责任；加强审计整改督促指导，细化分解整改任务，密切跟踪整改进展，定期组织后续审计；建立审计整改办法和通报制度，定期公告整改情况，严肃追责问责，增强审计震慑力，形成整改长效机制；健全审计反馈和沟通协调机制，通过经责审计联席会、部门间联席会等多种方式，加强与相关责任部门间的沟通交流，就审计证据、发现问题、建议与其交换意见，提高审计问题整改效率。

6.把好审计成果转化关。深入挖掘提炼审计结果中蕴藏的价值，将微观成果提升至宏观层面，研究出高端成果，从体制机制角度解决问题、防范风险，为管理层提供决策参考；建立健全审计成果共享机制，将审计线索、发现问题、整改情况及时提交给纪检监察和人事部门，作为廉政建设、干部任用、评奖评优、绩效考核、职务晋升等的重要依据，形成监督合力，推动建立企业大监督格局；拓宽审计成果应用范围，对普遍性和典型性问题形成专题报告进行通报，督促有关单位对照检查，避免类似问题发生；扩大审计成果应用范围，定期梳理前期审计发现问题，分析企业风险状况，形成综合分析报告，为企业经营管理提供决策参考。

（三）加强审计队伍建设，提高审计人员综合素质。

1.推进内部审计职业化建设，借鉴社会审计管理机制、经营模式，建立适当的人才竞争机制，增强内部审计活力。探索开展岗位资格认证机制，合理设置经济责任审计、企业审计、工程审计、审计审理等岗位，明确界定工作职责、标准及责任承诺；建立审计领军人才培养、使用、考核机制，推进“人才强邮”战略落地，提升企业核心竞争力。

2.优化审计队伍结构，培养复合型审计人才。严格准入条件，从专业能力、工作态度、道德水平等方面提高标准，配备适合审计工作发展需要的工程造价、计算机、法律、财务等方面的人才，保证审计人员整体上满足审计工作要求；开展“以审代训”，更新审计业务知识，提高审计人员执业能力，创新审计工作思路，在实践中培养锻炼一支信念坚定、业务精通、作风务实、清正廉洁的高素质专业化审计队伍；鼓励参加内审协会组织的理论研讨活动和培训班，研讨内部审计业务，学习内部审计理论知识，交流内部审计经验，提升理论和实务水平。

3.建立审计人员激励机制，鼓励员工积极性。严格开展审计人员绩效考核，以业绩为导向，以贡献为核心，考核工作质量、效率、团队建设等，并将考核结果与其工资奖励、岗位调整、职位晋升和评奖评优等挂钩，充分发挥考核的“指挥棒”、“风向标”作用，激发员工主动性和自我认同；组建专家团队，从审计队伍中挑选高素质业务骨干，组成审计专家团队，发挥专家团队在制度建设、理论提升、审计信息化应用等方面的作用，激发创新活力。

4.推动审计理念创新，树立审计增值目标。内部审计是企业内部独立、客观的确认和咨询活动，其主要作用是通过评价、改善风险管理、内部控制及治理过程的效果，促进企业目标的实现。因此，创新审计思维和方式方法，以流程为核心转变为以数据为核心，关注数据间相互关系，关注数据价值，提高数据整合能力；树立“大审计”理念，强化审计顶层设计，建立增值型内部审计理念体系，坚持质量与效益并重，将增值意识融入到每个审计项目中，力促审计类型由“以查错纠弊为主的监督型内部审计”向“以咨询服务为主的增值型内部审计”转变，审计方式由事后监督向事中、事前咨询转变，审计目标定位于提升邮政企业整体价值，促使企业和审计人员“双增值”。