风险导向内部审计应用研究

卞悦如

（南京审计大学，江苏 南京211815）

一、背景

随着市场经济的蓬勃发展， 企业的内部审计部门进行风险导向内部审计在企业革新发展的重要时期帮助企业防范风险，发挥着重大的作用。 当前，国内外也相继出现企业将审计师诉诸于法律的事件， 这也从侧面印证社会公众对审计风险的可接受水平和审计行业当前的发展水平之间存在着矛盾。 当代风险导向内部审计工作的开展不仅重视对企业内部控制环境的评估分析以及对会计资料的审计，还强调对于企业内部风险管理机制运行的有效性、 可行性以及企业治理结构完善程度的重视。相较于传统的内部审计模式，风险导向审计对企业的评估分析会更为透彻，所做出的风险管理建议也更具针对性和适行性，应当广泛运用。

目前， 很多企业都已经认识到了风险导向内部审计的运用对于企业管理的重要程度， 但大多仅局限于使用单一风险评估方法来识别和评估部分风险要素对企业运营的影响，而不是针对企业需要考虑的一切风险要素进行风险导向内部审计。此外，若企业需要权衡的项目较多时，部分审计内容的评估分析可能难以量化， 会直接造成在选择审计项目时不能准确定位，从而影响审计的效率效果。

二、风险导向内部审计的内涵

内部审计本身的目的在于改善企业的运营环境。 风险导向内部审计作为内部审计的新模式，是企业的一种战略措施，对企业的发展成长会产生重要的影响。 企业若是想要提高市场竞争力，就应当重视内部风险的控制和应对，也就强调了风险导向内部审计的重要性。

风险导向内部审计，指的是在实施内部审计时更多地着眼于可能会影响到企业战略目标实现的事件上， 然后以此为着眼点展开具体的审计工作。这些可能会影响企业战略目标实现的事件包括企业运营中可能存在的经营风险、市场风险、生产运行风险、财务风险等一系列未知因素。 首先通过风险评估分析，有针对性和有计划地进行内部审计工作，方可根据审计结果为企业风险管理和应对提供有效可行的建议，促进企业可持续健康发展。 风险导向内部审计作为一种具有战略措施性质的内部审计新模式，在审计过程中，审计人员通过对企业经营环境的整体把握和企业所面临的风险的评估分析，从企业整体战略的角度为企业的全面发展提出建议。

三、风险导向内部审计的实施程序

（一）审计准备阶段

审计准备阶段，审计人员必须准确评估和全面分析企业内部可能存在的风险，明确审计活动的目标。 同时，审计人员也要对企业的内部经营环境进行系统的调查和评估。 审计人员需要对企业所处行业的整体情况、所处的法律环境、企业的经营情况以及宏观经济环境等因素进行重点评估。 在风险导向内部审计中， 审计人员将风险点作为审计重点，使得在进行关注的对象的选择上更具有针对性和代表性。 审计人员在对企业的风险问题进行评估分析后，识别分析企业存在的风险问题并依据重要程度进行排序，然后确定审计对象并对审计对象的主次关系进行确认。 在进行审前调查工作上，审计人员应当侧重风险评估，针对企业内部存在的风险问题开展控制测试，据以判断企业可能存在的重大错报风险。

（二）审计实施阶段

审计实施阶段，审计人员需要根据审前调查的总体情况确定风险水平并编制审计实施方案，将准备阶段识别出的风险较高的项目作为审计重点，按照主次顺序开展审计程序，从而提高工作效率。 审计工作的具体开展应当以实现审计计划为目标，根据审计实施方案对审计内容实施具体的审计程序，获取审计证据。 在审计实施阶段所进行的审计程序主要指的是对审计实施方案确定的审计内容实施实质性程序，在获取审计证据后对审计过程中发现的风险问题进行总结，进行审计工作底稿的编制工作并就其中内容与被审计单位沟通核实。 审计人员在实施审计程序时应当严格遵照审计实施方案确定的重点内容和实施方法开展。 若在此期间发生变化，也应当根据实际状况变化及时进行调整，根据其重要程度考虑是否需要对审计内容追加实施审计程序，以降低审计风险。

（三）审计报告阶段

审计报告阶段，是开展具体审计项目的最后阶段。 审计人员开展具体审计程序后，总结在此过程中发现的问题并提出有针对性的、合理的管理风险建议，出具审计报告，同时还要进行后续跟踪审计。后续跟踪审计的主要意义在于确保针对企业的审计整改建议得到有效落实，企业内部存在的风险以及其他内部控制缺陷得到有效处理。

四、应用风险导向内部审计存在的问题

由于风险导向内部审计的发展历史不长， 当前仍然在发展完善阶段。因而对于风险导向内部审计的发展仍存在许多制约因素，也会对审计的质量产生不利影响，甚至出现企业的风险评估与实际情况存在重大偏差的情况，导致该项审计工作无实际意义。

（一）内部控制系统薄弱

目前，尽管大部分企业都建立了自己的内部控制体系，但部分企业仍对内部控制体系的关注程度不够。 企业内部控制体系的建设对其经营发展影响巨大，若系统不完善将会出现很多管理问题，例如会计信息失真，人为编造篡改会计信息；费用支出范围不明确，潜在亏损增加；经营不当与失败等。 无有效健全的制约机制会导致内部管理混乱，经济利益下降，阻碍企业的发展。 风险导向内部审计是根据企业自身情况有针对性地制定审计计划，很大程度上取决于企业风险管理水平以及内部控制系统的健全性和有效性程度。

（二）审计人员职业素质参差不齐

风险导向内部审计的有效开展离不开内部审计人员的专业知识水平、多年的经验累积以及较强的风险管理意识，需要对企业所处的行业的总体情况以及企业自身业务运作有充分了解。 当前，我国企业的部分内部审计人员专业素养仍存在不足，知识结构仍然以财务财会类专业为主，很难全面有效地对企业以及企业所属的行业经营情况进行把握，对所面临的风险定位不精确，也就无法对企业的风险控制过程有全面准确地评估分析，因而所做出的管理意见的针对性和适行性也相对较弱。

（三）开展风险导向内部审计缺乏相关制度支持

当前，我国的风险导向内部审计仍然处在起步和探索阶段，尚且缺乏相关的法律法规方面的制度支撑以及成熟的理论支持，同时也缺乏风险导向内部审计方面的规章制度要求，对于风险导向内部审计的应用缺乏具体准则规范和操作指南，因而在一定程度上制约了其发展。

五、风险导向内部控制审计在银行界的具体运用

为了解决风险内控审计中存在的问题，本文以银行界为例，探讨具体应用。 从实践来看，随着政府监管的加强以及银行业的市场竞争环境的加剧，各家银行在经营管理过程中必须重视并加强对风险的有效控制。 这就要求银行将审计工作的重点放在银行高风险的产品和业务中，运用合理有效手段开展风险识别、评估和应对工作。

（一）准确评估和全面分析风险，确定审计重点

在实施具体审计程序前，内部审计人员首先应当做好对该银行的经营管理情况和行业运营环境的总体分析。 主要可以通过三个层面对该银行的重大错报风险进行评估分析。 第一个层面，是要充分了解银行的发展情况， 若该银行的发展预期不高，则其风险水平会较高。 第二个层面，是要考虑该银行相关监管部门的监管力度，若监管部门的监管水平较为严格，则评估水平也会较高。 第三个层面，是分析该银行内部控制体系的建设与具体实施情况，分析是否能与该银行的具体经营目标和经营业务相匹配，若内部控制体系不健全，则风险水平也会较高。

（二）根据审计重点，实施审计程序

银行内部审计人员依照评估分析的审计重点，实施具体的审计程序:

1.编制审计计划。根据评估分析的审计重点，内部审计人员需要编制恰当可行的审计计划。 同时还要对审计重点进行深入剖析，判断是否存在内部控制体系未涉及到的风险点，并据此制定必要的实质性程序。

2.进行审计抽样。 内部审计人员根据该银行的具体经营业务特点以及风险水平确定如何开展审计抽样。 若评估分析的风险程度较高或者该业务属于创新型业务则应当根据具体情况适当提高抽样数量， 必要时还需要后续开展全面的实质性程序。若需要评估分析的业务属于传统业务如贷款业务等，由于发展历史较长且一般而言其经济规模也相对较大，应当进行穿行测试。

3.分析审计抽样结果。 内部审计人员应当运用自身的专业能力对审计抽样所获取的结果进行评估分析。 若出现与预期判断存在较大差距的情况，应当采取其他方式进行再次抽样。 在对抽样风险进行排查后，若仍然存在不确定事项，应当开展进一步审计程序。

4.与被审计单位进行沟通。审计过程中，在对审计内容进行风险评估分析后，根据发现的风险问题作出初步判断时，内部审计人员应该与相关人员进行沟通核实。 在沟通的过程中，审计人员应当坚持谨慎性的原则，以确保审计结果的切实有效。

（三）编制审计报告，进行后续跟踪审计

在开展了具体审计程序后，审计人员应当对此次审计是否依据规范对该银行的内部控制体系及具体业务开展了充分的审计工作，是否存在遗漏项目，是否执行了足够多的程序保证结论真实有效。

审计人员总结发现的风险问题并提出相关管理建议，出具审计报告。 为了确保针对该银行作出的管理建议得到合理有效落实，银行的风险以及其他内部控制缺陷得到有效的处理，内部审计人员还需要持续关注针对审计建议作出的整改情况。 若在后续的跟踪审计过程中，发现风险问题未得到有效处理，应当将其作为后续跟踪审计的重点内容。

六、企业实施风险导向内部审计的对策研究

从上述在银行界的成功运用，我们可以进一步探讨风险内部审计在所有企业中的应用对策，以证明应用的普遍性。

（一）积极推动风险导向内部审计模式的普遍运用

风险导向内部审计更为适用于当前复杂的经济环境。IIA’s Austin Chapter 的一项调查表示：至少三分之一的审计单位在风险导向审计应用上不成功， 其中一个重要的原因在于没有抓住风险的本质。 由此可见，对于企业的发展和经营而言，风险评估和风险应对十分重要。 企业在日常运营过程中总面临着大量的风险问题，风险导向内部审计则能有效帮助企业评估各类风险对企业可能造成的影响。因此要确定审计内容，制定审计计划，对审计内容开展具体的实质性程序等措施，总结审计过程中发现的问题，提出相关管理风险的建议，进行后续跟踪审计，从而使得企业能持续发展壮大。

（二）提高内部审计人员的素质

在风险导向内部审计中，需要审计人员不能局限于掌握财务上的专业知识，还要了解行业运营和市场竞争情况，同时还要对企业内部的生产经营活动有一定的了解。 审计人员要具有客观公正、廉洁的态度以及敏锐的洞察力、判断力等。 这就要求企业要重视对审计人员的培养和后续教育，通过不断的学习和教育，全面提高内部审计人员的知识素养以及职业道德水平。 在复杂的经济环境下，复合型人才的培养至关重要。 一方面可通过在日常的审计工作中不断学习积累企业的业务运营流程以及所处行业整体发展状况， 另一方面可通过教育培训，不断加强内部审计人员的素质。

（三）建立完备健全的法律规范体系

我国的风险导向内部审计发展历史并不长，因而相关的制度体系还不完善， 相关制度规范的建立完善对于内部审计新模式的发展具有较大的促进作用。 因而建立完备健全的制度体系对于推动风险导向内部审计模式的普遍运用具有积极作用。 有关部门应当重视风险导向内部审计制度的出台， 改善新模式下的法律环境，为其发展提供必要的法律环境。