房地产税改革道路探寻——借鉴香港地区经验

■/张莹雪

一、我国房地产税现状

（一）房地产税发展过程

在我国，房地产税是由最初的房产税逐步发展而来的，在新中国成立之初，首次将房产税作为开征的14个税种之一。但“房地产税”这个名词首次出现于1951年发布的《中华人民共和国城市房地产税暂行条例》中，该条例中将房产税与地产税合并称为房地产税。1973年后的一段时期内，“房地产税”这个名称消失了，它被并入了工商税。直到1984年，改革工商税制后，将房地产税分为了房产税、城镇土地使用税，并在1986年，国家对房产税的征收管理做出了更详细的规定，发布了《中华人民共和国房产税暂行条例》。

随着经济的迅速发展，房地产市场的日益火爆和相关管理的欠缺，在2010年，有关部委提出要加快推进房地产税的改革试点工作。次年，重庆、上海、杭州等地响应国家号召，分别在本地开展实施房地产税的改革试点工作。为了进一步推进房地产税的立法工作，2015年国家颁布实施了《不动产登记暂行条例》，它作为房地产税法律体系中不可或缺的一部分，为房地产税的立法工作奠定了基础。时至今日，国家一直在稳步向前推进着房地产税的立法工作。

（二）房地产税现行规定

国内区房地产税主要包括房产税、城镇土地使用税，此外还包括许多其他小税种。以其中的房产税为例，国家颁布实施的《中华人民共和国房产税暂行条例》，对征税范围、纳税义务人、计税依据、适用税率、免税条件等问题作了规定。

首先，房产税征税范围为城市、县城、建制镇和工矿区；其次，房产税的纳税义务人有产权所有人、经营管理单位、承典人、房产代管人或者使用人；再次，经营使用的自有房产是将房产原值一次减除10%至30%后的余值作为房产税的计税依据，房产出租的，以房产租金收入作为其计税依据。最后，是免纳房产税的条件：一是房产作为国家机关、人民团体、军队自用的；二是房产由国家财政部门拨付事业经费的单位自用的；三是房产作为宗教寺庙、公园、名胜古迹自用的；四是房产是个人所有且非营业用的；五是其他由财政部批准免税的房产。

二、我国房地产税征收过程中存在的问题

（一）包含的税收种类多且多有交叉

目前，我国与房地产税相关的税种有十几种：一是来自于房地产项目的土地招标环节中，有土地增值税、耕地占用税、城市维护建设税、印花税等；二是来自于项目建设过程中，有增值税、个人所得税、企业所得税、契税等；三是来自于房地产使用过程中，包括城镇土地使用税等税种，可见其包含的种类之多。此外，一些税种间的交叉可能会导致重复征税，例如：国家是城镇土地的所有者，当国家将土地的使用权转让给某个企业时，会向该企业收取一笔土地出让金，房产税中的土地出让金在国家将土地使用权转移给企业时已经交付了，现在若再单独征收房地产税，就会出现对土地出让金重复征税的情况。所以，在进行房地产税征收时，要整合一些相关税种，做好税种间的衔接工作，避免重复征税，以降低企业税负。

（二）混淆与费用、租金的界限

首先，存在企业利用费用少交税的情况：部分企业将存量房私自改扩建且未申报纳税，因为他们通过诸如在原房产建筑上再加盖新楼层、将相邻楼房通过加盖拐角厢房等方式隐蔽地增加了房产面积，且未变更相应的产权证书，这些企业将相应增加的支出通过“管理费用”、“财务费用”、“营业外支出”等科目结转出去。其次，存在企业故意混淆租金进而少交税的情形：一些企业会将自己的房产部分或全部出租出去，在该情况下按照房产税相关规定“企业应就出租房产之外的部分按照房产余值进行申报缴纳房产税，就出租部分按照租金收入计算缴纳房产税”，但因为房地产税对房产折余价值和房产租金收入的征收税率分别为1.2%和12%，房产租金收入的征税率要高于房产折余价值的征税率，所以在现实征收过程中，部分企业会将出租的部分纳入经营性自用房地产的范围内，将所有房产均按其折余价值进行纳税。

（三）采用的计税依据不精确

以房地产税中的房产税为例，房产税现行的计税依据是房产折余价值或租金收入。房产的折余价值是指在原房屋价值的基础上减去一定比例的折旧后的剩余价值，但是，随着经济的快速发展，房屋价值也发生了巨大变化，房屋折余价值只能反映历史成本下的房屋价值，却不能客观真实地反映现实中房屋实现的价值增加，所以采用房屋的折余价值作为计税依据并不准确，且这不利于税收的增加，也违背了税收公平原则，最终造成了税收规模偏小。

（四）设计的税率不恰当

以房产税为例，在我国采用从价计征的单一比例税率，对于以房产折余价值和租金收入计征的房产税分别采用1.2%和12%的税率，二者税率差异高达10倍，这也使得一些纳税人将本应以租金收入计征的房产税采用房产的折余价值来申报缴纳，给国家带来税收损失。并且较大的税率差距也有违税收的公平性，这也不利于我国房屋租赁市场的良性持续发展。

（五）确定的征税范围不全面

我国房地产税收入主要来自于房地产保有环节的征税收入，即房产税和城镇土地使用税，根据《中华人民共和国房产税暂行条例》规定，我国仅对城镇生产经营性房产征收房产税，不包含农村房产以及征收范围内的居住性房产，并未按照房产性质去详细制定房产税的征税对象，导致征收范围过窄，无法有效提高政府财政收入。随着现代经济迅猛发展、城乡一体化进程快速推进，农村和小城镇部分富裕居民拥有多处高档豪华房产，所以在制定房地产税征税对象时，应该把这部分纳入其中，同时，也仍有大量城镇居民仅拥有一套房产，若再对这部分群体进行征税会加重他们的生活负担，所以应该全面考虑各种房产类型，合理制定税收政策与免税条款，确保税收公平与效率。

（六）形成的税费结构不合理

从税费结构来看，我国目前房地产税呈现出房地产流转环节的税费远高于房地产保有环节税费的特点。这是因为土地流通、房屋流转环节征收的税种较多，如：增值税、土地增值税、契税、印花税等都是针对房地产流转环节征收的税种，但在房屋保有环节的税种仅有城镇土地使用税和房产税两种。按房地产税的发展现状来讲，这种税费结构不利于其作为地方主要税种的定位，因为这种税费结构很难为地方政府带来财政收入。再次，由于房产流通环节征税较多，加大了房地产开发商的开发成本，他们会将税负转嫁给购房的消费者，这会导致房地产市场的恶性发展，难以抑制炒房投机行为。但如果房地产保有环节税负在房地产税种中占比更大，可以更为有效地进行收入再分配、促进房产流通，也有利于合理配置社会资源。

三、香港地区房地产税制度分析

（一）房地产财税制度体系趋于完善

经过长期发展，香港地区形成了一套较为完善的房地产财税制度体系，主要由三部分构成：一是土地批租收入，它来自于国有土地使用权的出让收入；二是土地年租收入，它来自于地租与地税；三是房产物业税收，它来自于一般差饷和酒店房租税收。前两者的税收本质来源是一致的，均属于土地资产收益，它们中的大部分属于香港政府“基本工程储备基金”的核算内容；第三部分被纳入政府公共预算收入中进行核算。

（二）房地产税用六个税种全面覆盖

香港地区的房地产税以物业税和差饷税为主，还包括印花税、利得税、酒店房租税和遗产税，共六个税种。物业税是对出租用房地产的租金收入进行征收；差饷税是对土地、楼宇等不动产的拥有者或使用者所征收的；印花税是对房地产转让或租约等交易行为，从价或定额进行征收；利得税是对从事行业、专业或商业经济活动获得经济利益的单位或个人所征收的；酒店房租税是对酒店或宾馆的经营者，对其经营收入进行征收；遗产税是对港人去世后的转移财产，向其合法继承人所征收的。这六大税种涵盖了不动产的取得、保有和流转环节，各税种之间也不存在交叉，避免了重复征收。

（三）房地产税在保有环节征收规定

香港地区房地产税收入主要来源于保有环节的税收收入，保有环节的税种是物业税与差饷税。相关税法对二者的征税范围、纳税义务人、计税依据、税率以及税收减免方面都做了清楚详细的规定。

1、物业税：其征税范围为用于出租经营并收取租金的房地产。具体分析，它涵盖了香港任何地区，包括了全部的土地、房产、地上建筑物及其附着物。其纳税人为拥有应税物业的业主。计税依据为土地、建筑物或土地连建筑物的应评税净值。香港地区的物业税按比例税率征收，且税率基本每一年调整一次，在2010年以后税率大致为15%。香港地区对物业税实行以下几种税收减免方式：法团豁免、任意豁免、慈善豁免以及税收抵消。

2、差饷税：其征税范围为地产，也称物业单位，比如：用作展示广告用途的土地在满足法定条件下，可以被视为一个独立的物业单位，具体是指被独立租赁或根据任何特权而被持有单位拥有、占用的土地、房产、地上建筑物及其附着物。纳税人包括拥有人和占用人。计税依据是差饷租值，具体是指，物业单位按年出租可以合理预期得到的一年的租金数。差饷税按比例征收，且自1995年起，差饷税税率定为5%。差饷税有以下几种税收减免方式：农业用地、公共服务用地税收减免，任意税收减免以及其他税收减免。

四、对香港地区房地产税改革经验的借鉴

（一）拓宽征税范围与征税对象

建议将房地产税征税范围扩大到全国各行政区域，包括纳税人所有、占用或受益的土地、房产、地上建筑物及其附着物。这其中要涵盖存量房和增量房，可以规定对国有土地、集体土地上的存量房和增量房均征收房地产税，最好可以按照房屋性质来详细规定房地产税的征税范围，比如对提供给特困户及住房有困难群众的经济适用房、解困房等这一类型房产可适当减免房地产税，对花园式住宅、非第一套公寓式住宅要征收房地产税。房地产税的纳税人应为应税房地产产权的所有人，无所有人的纳税人应为应税房产的实际使用者，包括保管人、受托人、承租人等。

（二）改革计税依据与税率

在计税依据方面，可以借鉴香港地区的经验，运用科学的评估方法，将应税房地产的评估价值作为计税依据。具体操作办法方面，大陆已经拟订了一套基础的操作规范，主要表现在：一是建立了多部门相互配合的评税工作模式；二是初步建立了评税技术标准；三是开发了计算机批量评税系统。在税率制定方面，借鉴香港地区房地产税率制定的经验并结合大陆地区实际情况，采用如下方法：财政部可以制定一个房地产税率的税率区间，再由各地方政府根据本地区情况，在这个给定区间内确定各地的房地产税率。

（三）细化税收减免政策

在原有减免规则的基础上，再进行进一步的细化。一方面，按房屋的用途实施减免：对于残疾、孤老等特殊群体的自用住宅实行减免；对于因自然灾害等不可抗力因素造成的房屋毁损，且达到一定比例的，在一定时期内进行减免；对经济适用房也实行减免；以及其他需要减免的情况也应减免。另一方面，对于居民第一套自有住宅，要规定一定的减免面积，对超过这个减免面积的部分进行征税，即设定一个免征额。

（四）建立税收征管信息共享体系

应该建立起完善的税收征管制度体系，具体操作方法如下：一方面对于政府机关内部相关部门间要进行信息联网，实现信息共享，尤其是国土资源部门与税务机关之间，以此来消除部门间的信息壁垒，为税收综合管理打开信息通道。另一方面，建立起面向全国民众的税收监管信息平台：为全国民众进行税务监督打开通道，实现全民监督，进而减少乱象的发生。

（五）健全相关配套制度

应健全相关配套制度，具体建议如下：一是建立房产所有者自行申报制度和财产登记制度，要求房产所有者主动向税务机关申报自己的房产情况，以此来降低政府的征税成本，减小纳税人骗税、逃税的风险。二是建立可靠的房地产评估制度，依靠专业的财产评估机构对应税房产的市场价值进行评估确定，以保障房地产税计税依据的科学可靠性。三是建立起财产信息管理制度，对房地产评估、变更等综合信息的管理制度进行规范。