审计报告改革浅议

孟雯婷

关键词：审计报告;改革;预期效果

中图分类号：F239 文献标识码：A

收录日期：2018年11月30日

一、改革前审计报告的问题与缺陷

此次改革之前一直沿用的审计报告准则中的相关规定可以追溯到20世纪40年代，在此之前，审计报告的格式并没有做出任何规定，也就是说，所有的审计报告都是由审计师的“心情”来决定的，为了使得审计报告能具有可比性和统一性，准则对审计报告的格式内容做出标准化的规定，所以在此之后国际上的所有审计报告一律采用引言段几乎一致，意见段区分为无保留意见、保留意见、否定意见、无法表示意见这四种情况的审计意见固定模式。由此可以看出，改革前的审计报告的重大缺陷就在于审计师在审计报告上的企业相关信息披露还是相当不足的，投资者很难根据这些极为有限的信息去了解企业的经营状况和业绩。此外，随着企业的经营日益复杂，越来越多反映在企业财务报表中的信息都是企业管理者的主观判断得来的，与这一主观判断相对应，审计师在做出审计意见时也越来越多地运用专业判断，审计意见中寥寥几字的判定仅仅传达了审计师们作出判断后的最终意见，并未对这一结论背后的风险评估和分析过程提供线索。在这个审计漏洞下，企业只要在其业绩上勉强“混得”一个“及格”的审计意见就能与其他同样是“及格”审计意见但是企业经营业绩更优的企业平起平坐了，这不论对于其他业绩更好的企业还是“蒙在鼓里”的投资者来说，都是极不公平的。而推动审计报告改革的最终导火线应该是2008年的全球金融危机，在这场金融危机中，审计报告信息披露上的问题得到了充分暴露，众多投资者对于审计师未在审计报告中进行风险披露表示了不满。自此，为了能够使审计报告发挥出其应有的效用、使审计师尽到应尽的职责，IAASB于2015年发布了审计报告的新要求。

二、改革的具体内容

此次改革的目的是为了弥合企业与报告使用者间的信息差距，在审计报告的信息含量及其透明度上做出改进，换句话说，就是实现审计报告从标准化到个性化的转变。

（一）增加关键审计事项。关键审计事项就是指审计师在对企业进行审计工作时，对该企业的重大会计决策、财务报表中的信息披露及企业存在的重大风险等问题与企业的管理者进行沟通和交流后提出的看法与意见;对审计工作中遇到的重大困难和取得的重大发现进行的披露;对审计工作中所认定的特别风险的增列及审计师对于该风险的应对措施。这些关键审计事项在标准化的审计报告中不会予以记录，但这些事项又往往是审计师在审计工作中给予较大审计关注的，对于报告使用者的决策又具有相当作用的。因此，界定是否为关键审计事项，主要就是判断审计师对于该事项关注度的大小。首先，审计师最关注的就是风险问题，包括企业的特别风险及错报风险。由此可见，2008年的金融危机前，审计师对于其存在的潜在风险应该是有一定了解的，但是由于当时模式化的审计报告形式使得这些风险并没有在审计报告中得到披露;其次，凡是涉及到企业经由管理者进行决策的问题以及各种涉及职业判断的不确定的估计，都是审计师关注的焦点。由于企业的重大决策以及很多会计估计都是建立在企业管理者职业经验的基础上的，而这些内容反映到财务报告中时往往具有相當大的影响，为了确保这些信息的合理可靠性，相应地，审计师也需要花费大量精力进行职业判断。此外，会影响审计报告意见结果的、对企业经营起着决定性作用的重大事项，也是审计师所关注的问题。以上就是改革中强调的应当予以增列在审计报告中的关键审计事项，应当注意的是，在进行这些事项的披露时，新准则中规定，应当避免提供对企业的原始信息，即被审计企业尚未对外公布的信息。

（二）加大对于可持续经营问题的关注。此前，在标准化的审计模式下，由于标准化下并未对企业可持续发展问题作出特别要求，这个问题并没有成为审计师审计工作的重点问题，一些审计师即便发现了可能会影响企业可持续经营的重大问题，但是在企业管理者给出了相关解决措施后，也不会过多纠结于这个问题，仍旧在审计意见上给出“合格”意见。但这种企业经营上的重大隐患就好比一个“定时炸弹”，随时都可能让企业面临破产倒闭的危机，使投资者蒙受巨大的损失。所以，投资者要求审计报告对潜在的与企业可持续经营相关的诸如企业经营上存在的重大损失、企业可能存在的违法贷款等问题较早做出警示，并给出相应的应对措施。在此次改革中，确立了企业管理者及审计师在企业可持续发展问题披露上的责任，即企业管理者需要在企业财务报表中反映出与企业可持续经营相关的问题，并真实地反映企业的可持续发展能力;审计师需要在审计报告中根据所得到的审计证据给出自己的职业判断，若审计师认定企业存在重大可持续发展问题，而这一问题如果在财务报告中是充分披露的，那么这一问题并不对审计师的审计意见造成影响，审计师只需要给出无保留意见并另列一段对企业可持续发展问题进行重点突出，引起信息使用者的关注就可以了。如果这一问题并没有在财务报表中进行充分披露，而审计师根据他所得到的审计数据又认为企业在可持续经营上是存在重大问题的，那么此时，审计师就需要在审计意见段给出保留意见，给投资者以警示作用。

（三）增列其他信息。其他信息是指除审计报告、财务报告以外的与企业有关的其他信息，包括与企业决策有关信息、内部控制、公司治理、风险报告等，虽然这些信息没有前两点重要，但也影响到信息使用者的决策，所以新准则认为这些报告的披露也应属于审计师的责任范围。

三、改革后审计报告效果评述

与改革前所有企业审计报告采用同种模式的做法相比，改革后的审计报告实现了从标准化到个性化的转变，审计师可以结合不同企业的不同情况进行审计报告的编写。其具体优势体现在：

（一）增加审计报告的透明度，增强审计报告质量。如果说使用者认为改革前的审计报告是一份由固定模板和审计意见构成的不太负责任的报告，那么改革后的审计报告应该能给使用者的态度带来一定的改观。审计报告中信息披露的增加与报表个性化的提升有利于信息使用者更准确地了解企业现在的经营状况并合理预测企业将来的经营状况。审计报告质量的提升在很大程度上也能体现出审计师的职业判断能力，有助于进一步增强信息使用者对于审计师的信任感，增强审计相关性。

（二）便于信息使用者对于财务报告的理解。随着现今会计从财务会计到管理会计的工作研究重心的转移，不少企业决策判断都是基于企业管理者的职业经验所做出的，财务报表的信息复杂程度和厚度也与日俱增，信息使用者没有一定的专业知识是很难对这些财务信息做出全面解读的，此时审计报告对于企业财务报表的导读作用就显得尤其重要了。改革前的审计报告意见只给出了“合格”与“不合格”这两种结果，并没有给出任何审计师对于财务报表的有价值的解读，评判标准也仅限于会计准则这一把标尺。改革后，审计报告中对审计事项进行了增列，在一定程度上对于企业的决策、会计估计、企业风险、可持续发展问题等，在承认“合格”的基础上，对于它们在满足了会计准则可接受范围下的具体位置进行了大致定位，帮助信息使用者对财务报表进一步解读并起到警示作用。但由于这一改革在2016年12月才真正运用到审计报告中，这些审计事项的增列能否真正弥补信息差距还是有待观察的。此外，此次改革也表现出了一些不足之处，例如针对同一会计信息，企业管理者与审计师的理解可能是存在偏差的，这就使得信息使用者得到两种“不同版本”的会计信息，那信息使用者究竟应该以哪个版本为依据呢？其次，审计师一直以来都是作为企业与信息使用者之间的第三人对企业进行独立鉴定的，改革后可能会模糊审计师与企业管理者的职责界限。此外，虽然改革后的审计报告实现了企业个性化的要求，但是对于报告可比性问题就很难做到两全其美了。可见，审计报告改革后虽然实现了报告质量、审计师口碑、投资者信任度、信息使用者决策能力等方面的提升，但仍存在许多问题需要解决。

主要参考文献：

[1]唐建华，张革.增加报告信息含量提升报告沟通价值——国际审计报告改革述评[J].中国注册会计师，2015（4）.