浅析设计院EPC总承包项目增值税的会计处理

谢富英

关键词：EPC总包项目  增值税  会计处理

一、EPC总包项目介绍及新老项目界定

EPC总承包模式 “EPC”是“设计（Engineering）、采购（Procurement）、施工（Construction）”的三个英文单词第一个英文字母的缩写。EPC总包是指公司受业主委托，按照合同约定承揽整个项目的设计、采购、施工等全过程的承包，并对所承包工程的各个方面负责，包括工程的质量、安全、费用和进度，最终向业主交付一个符合合同约定、具备使用条件并经竣工验收合格满足使用功能的建设工程模式。在工程周期、合同纠纷、工程造价等方面EPC总承包模式较传统的工程承包模式有显著的优势，因此EPC总包模式是当今国际工程承包中被普遍采用的一种承包模式，也是被我国政府和《建筑法》积极倡导、推广的国内的一种建设承包模式。

随着营业税改增值税的进行，EPC总承包模式对项目的管理水平、会计核算的质量都提出更高的要求，尤其是增值税的会计核算对企业收入、成本的核算都具有重大影響，进而影响企业对内外提供会计信息的准确性。而且“营改增”后对于EPC总承包项目的税收处理一直是会计人员关注的一大重点。由于EPC总包合同是在一个合同下的各个相互独立的销售或服务项目， 如果合同分别约定了设计、采购、施工合同额， 企业也分单项进行了收入及成本的会计核算， 则适用兼营的规定，按照各自的适用税率来进行核算。 如在总承包合同中未按设计、采购、施工分项约定合同金额，只约定了工程总的金额， 不论财务上分开核算与否， 只能按照混合销售核算， 适用从高适用税率。EPC模式本身就是一个多元化的商业模式， 项目应在签订总包合同、项目核算等方面统筹考虑兼营及混合销售的增值税影响， 尽最大可能规避相关的税收风险。本文在谈论增值税会计处理时是按照兼营处理，不做混合销售来讨论。

新老项目的增值税会计处理方法不同，准确区分新老项目对会计核算至关重要。根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）规定：建筑工程老项目，是指：（1）《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期是在2016年4月30日前的工程项目;（2）未取得《建筑工程施工许可证》的，建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目。建筑工程老项目可以选择简易计税的方法计算缴纳增值税，除上述情况外，其他项目归为新项目，适用增值税一般计税方法。

二、增值税会计科目的设置

合理的设置增值税核算科目，有利于简化财务工作，提高工作效率。EPC项目总包方一般纳税人为了清楚合理地核算增值税，应当在应交税费科目下设置应交增值税、未交增值税、预交增值税、简易计税等二级明细科目。增值税一般纳税人应在应交增值税明细账下设置进项税额、销项税额抵减、已交税金、转出未交增值税、减免税款、 销项税额、进项税额转出、转出多交增值税等专栏，在未交增值税科目下设置本期转入数、本期已交数三级明细科目。

新项目异地预缴的增值税在“应交增值税—预交增值税”科目核算，月末企业应将“应交增值税—预交增值税”科目的余额转入“未交增值税—本期已交数”明细科目。如月末“应交增值税”这个二级科目是贷方余额，则余额为当月应该缴纳的增值税，从科目“ 应交增值税—转出未交增值税”科目借方转入“未交增值税—本期转入数”的贷方。“应交税费—简易计算”科目，用来核算一般纳税人用简易计税方法核算的增值税，如增值税的计提、扣减、预缴、缴纳等业务。

特别是“销项税额抵减”科目，核算一般纳税人按照现行增值税制度规定因扣减销售额而减少的销项税额，主要核算“营改增”抵减的销项税。按现行增值税有关规定企业发生的相关成本费用允许扣减销售额的，发生成本费用时，按应付或实付金额，借记“主营业务成本”、 “存货”、“工程施工”等科目，贷记“银行存款”、 “应付票据”、“应付账款”等科目。待取得合法合规的增值税扣税凭证且纳税义务发生时，按照允许抵扣的增值税税额，借记“应交税费—应交增值税（销项税额抵减）” 或“应交税费—简易计税”科目，贷记“主营业务成本”、“存货”、“工程施工”等科目。

三、EPC总包项目增值税会计处理

一般将EPC总包合同按设计、设备销售、建筑施工及管理费用进行分拆，分项签订合同、或在合同中分项注明相关部分金额及适用税率，分别核算来规避税务风险。下面分别就新老项目增值税的会计处理以举例的方法进行探讨，新老项目会计处理主要差别就在施工阶段：

（一）老项目的增值税会计处理

老项目一般按照简易计税方法核算，通过“应交税费—简易计税”科目进行处理，取得预收款时，纳税人应分工程项目计算预缴增值税税款。纳税人按照取得的符合法律、行政法规和国家税务总局规定的合法有效凭证的全部价款和价外费用扣除支付的分包的款项余额进行纳税。对当期没有收入而只取得合法抵扣凭证的支付分包款业务的，不作税务处理，待下期取得收入时再纳入差额计税处理。

例如：甲企业2015年取得跨省EPC总包工程项目并于当年动工。于2016年12月份开具设计费增值税专用发票50万并收款，开具设备增值税专用发票116万，并收银行承兑116万，收到建筑施工款300万，并开具增值税普通发票;以银行承兑汇票支付丁企业分包款100 万元，价款97.09 万元，税额2.91 万元，开具增值税普通发票;购进大宗辅助材料一批，价款100 万元，增值税额16万元（假设该企业无其他工程业务），开具专用发票。甲企业增值税的相关会计处理如下（以下单位：万元）：

1、开具设计费50万（增值税专票）

借：银行存款 50

贷：工程结算——设计费 47.17

应交税费-应交增值税（销项税）2.83

2、开具设备发票116万（增值税专票）

借：应收票据 116

贷：工程结算——设备费100

应交税费——应交增值税（销项税）16

3、收到发包方工程款300 万元，支付给分包商100万，计算应预交税金

根据国家税务总局公告2016年第17号文，一般纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，选择适用简易计税方法计税的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额，按照3%的征收率计算应缴税款。适用简易计税方法计税的，应预缴税款=（全部价款和价外费用-支付的分包款） ÷（1+3%）×3%。

应在项目地预缴增值税额为：（300-100）÷（1+3%）×3%=5.83（万元）

（1）收到预缴税款凭证时：

借：应交税金——简易计税5.83

贷：银行存款5.83

（2）收到300万工程款并开具发票时：

借：银行存款 300

贷：工程结算 297.09

应交税费——简易计税 8.74

（3）支付给分包商工程款100 万元

借：工程施工——分包 100

贷：银行存款 100

（4）待取得合規的增值税扣税凭证，且纳税义务发生时

借：应交税费——简易计税 2.91

贷：工程施工 2.91

（5）购进材料价款100 万元，增值税额16 万元

借：工程施工（或库存材料等） 116

贷：银行存款等科目 116

（6）月末应该机构所在地缴纳增值税的会计处理

机构所在地应缴纳的增值税=销项税-进项税=2.83+16-0=18.83（万元）

借：应交税费——应交增值税-转出未交增值税 18.83

贷：应交税费——未交增值税-本期转入数 18.83

（7）等下月缴纳增值税：

借：应交税费——未交增值税-已交税金 18.83

贷：银行存款 18.83

在处理EPC总包项目确认收入、纳税业务时，总承包方为了合理纳税，节约资金，一般是在收到分包商发票取得合理的扣税凭证时，才会给业主开具发票，缴纳税款。

（二）新项目的增值税会计处理

“营改增“后，新项目采取一般计税方式，下面就一般计税方式进行案例说明在一般计税方法下设计费、设备款及零星采购的会计处理与简易计税是一致的，只有工程施工部分不一致，营改增后新的项目按照10%的税率进行计算。

例如：乙企业2017年初取得跨省EPC总包项目并于当年动工。于2017年1月份开具设计费增值税专用发票50万并收银行款，开具设备增值税专用发票116万，收银行承兑汇票116万，收到业主款项300万，并开具增值税专用发票;以存款支付丙分包商100 万元，价款90.9万元，增值税额9.1 万元，开具增值税专票;购进大宗辅助材料一批，价款100 万元，增值税额16 万元，开具增值税专用发票（假设该企业没有其他工程项目）。乙企业增值税相关的会计处理如下（以下单位：万元）：

1、开具设计费发票50万（增值税专用发票）

借：银行存款 50

贷：工程结算——设计费 47.17

应交税费——应交增值税（销项税）2.83

2、开具设备发票117万（增值税专用发票）

借：应收票据 116

贷：工程结算——设备费 100

应交税费——应交增值税（销项税）16

3、收到业主工程款300 万元，支付给分包100万，计算项目所在地预缴税金

纳税人提供建筑服务取得预收款，应在收到预收款时，以取得的预收款扣除支付的分包款后的余额，按照现行规定应在建筑服务发生地预缴增值税的项目，纳税人收到预收款时在建筑服务发生地预缴增值税。适用一般计税方法计税的项目预征率为2%。

本月应在项目地预缴增值税额为：（300-100）÷（1+10%）×2%=3.63（万元）

借：应交税金——预交增值税 3.63

贷：银行存款 3.63

收到发包方工程款300 万元

借：银行存款 300

贷：工程结算收入 272.73

应交税金—— 应交增值税（销项） 27.27

支付分包工程款100 万元，并取得合理扣税凭证

借：工程施工-分包 90.9

应交税费—— 应交增值税（销项税额抵减） 9.1

贷：银行存款 100

4、购进辅助材料100 万元（增值税专票）

借：工程施工——辅助材料100

应交税费—— 应交增值税（进项税） 16

贷：银行存款 116

5、月末应该机构所在地缴纳增值税的会计处理

本月应在机构所在地申报增值税额为：（销项）- （进项）-（项目地预缴税款）= 2.83+16+27.27-9.1-16-3.63=17.37（万元）

月末转出未缴纳增值税=（销项）-（进项）=2.83+16+27.27-9.1-16=21（万元）

借：应交税费——应交增值税-转出未交增值税 21

贷：应交税费——未交增值税——本期转入数 21

同时月末结转预交税金的余额：

借：应交税费——未交增值税-本期已交数 3.63

贷：应交税费——预交增值税 3.63

6、等下月缴纳增值税：

借：应交税费-未交增值税-已交税金 17.37

贷：银行存款 17.37

采用一般计税方法，凡增值税扣税凭证不符合规定或不属于抵扣范围的，其进项税额不得抵扣。

EPC项目增值税缴纳在不同的地区规定有一些差异，了解当地的税收政策及相关优惠，提高会计人员的核算工作的效率，为单位争取税收利益的最大化。正确的核算增值税的会计处理，规避税务风险是会计人员的责任，因而加强会计人员的专业化素质是至关重要的。合理规划EPC总包合同的签订方式，进行合理的税收筹划，在规避税收风险的基础上，最大限度的争取单位的利益。

参考文献

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