公共政策分析视角下的会计准则评估

李 帅 韩金玲

一、会计准则评估概况

（一）会计准则评估概述

会计准则是财务人员从事会计实务工作的准则和指引。会计准则是政府制定的一项经济政策，也是一种公共产品。会计准则评估是会计准则从制定、执行、评估、监管到终结的完整生命周期中的重要环节，也是对会计准则的实施效果进行检验的一种方式。借助会计准则评估，有助于决策群体判断被评估的会计准则是否达到预定的实施效果，决定被评估的会计准则是保留还是有所调整。会计准则评估有助于改善会计准则制定过程，避免会计准则执行过程中的障碍，对提高会计准则质量有重要意义。

（二）目前会计准则评估存在的问题

自1993年实施的第1号会计准则《企业会计准则》至今，二十余年中会计准则不断推陈出新，但是会计准则评估一直没有得到应有的重视。对相关文献进行检索可知，关于会计准则评估的文献资料鲜有。同时，在会计准则评估实际操作中会因为欠缺公平的标准导致评估者带有主观色彩的评估，进而歪曲了被评估的会计准则的实际效果。

二、传统的会计准则评估

（一）传统的会计准则评估的模式

会计准则评估的模式是直接影响会计准则评估结果的有效性。研究会计准则评估本质是分析会计准则评估的模式。通过查阅大量文献可知，对会计准则进行评估更多的是对会计准则的实施效果进行评估，传统的会计准则评估模式是以结果为导向的目标评价模式。以结果为导向的目标评价模式是研究会计准则评估的传统模式，主要侧重点在于关注结果和会计准则目标是否一致以及关注结果造成的影响。运用以结果为导向的目标评价模式按照“三步走”战略：一是明确被评估的会计准则目标并按照重要性排序；二是测定这些被评估的会计准则目标实现的可能性；三是评估会计准则促成或阻碍目标实现的程度。可以看出，以结果为导向的目标评价模式将会计准则的目标作为评估的逻辑起点，评估的主要任务是判定会计准则目标是否已经实现以及会计准则多大程度上有利于目标实现。

（二）传统的会计准则评估案例

何冰玉(2015)对会计准则执行效果的评估：以安徽省天长市200家小企业的会计人员和企业管理者为主要调研对象，通过采取调查问卷为主，访谈为辅的调查方式，对《小企业会计准则》的执行情况与实施效果进行现场走访调查。从本次调查的总体情况看，大部分小企业采用的还是企业会计准则和原先的小企业会计制度，并未广泛采用新颁布的《小企业会计准则》，同时实施效果也远达不到预期，大部分小企业只停留在“基本执行”的层面，并未建立与准则相配套的财务机制。

（三）传统的会计准则评估的劣势

从上述案例可以看出，传统的会计准则执行效果评估模式局限在以结果为导向的目标评价模式，该模式存在几方面劣势：一是没有会计准则执行过程中的成本。会计准则目标的实现，必然投入大量的资源，但这些资源在以结果为导向的目标评价模式中完全被忽略了。二是在没有明确会计准则目标的情况下难以应用。会计准则目标不明确是评估过程中时常存在的问题。三是没有考虑意外事件造成的后果。评估人员只考虑设定的会计准则目标的实施结果上，没有考虑意料之外的结果。四是忽视实施过程。以结果为导向的目标评价模式只关注具体实施结果，而忽视具体评估过程。正是由于以结果为导向的目标评价模式存在上述缺陷，因此会计准则评估模式应该有所创新。

三、创新的会计准则评估

（一）创新的会计准则评估模式

会计准则作为一种公共政策，其反映关联利益群体的目的或需求而寻求一致行动的过程，同时关联利益群体参与会计准则的制定是会计准则高质量的重要条件。本文基于公共政策分析中的政策评估理论视角分析会计准则评估，提出一种新的会计准则评估模式一一基于关联利益群体的会计准则综合式评估模式。

（二）基于关联利益群体的会计准则综合式评估模式

1.基于关联利益群体的会计准则综合式评估模式的内涵。基于关联利益群体的会计准则综合式评估模式是以会计准则关联利益群体的诉求和主张为评估重点，同时综合考虑会计准则从制定、执行到监管一系列过程的评估模式。

基于关联利益群体的会计准则综合评估模式的“关联利益群体”包括政府、股东、债权人、雇员、经营者、社会公众等。从关联利益群体角度出发评估会计准则的合理性和影响性，倾听被会计准则影响和可以影响会计准则的社会成员的不同意见，通过权衡各方利益，达成各方都满意的结果，最大限度的满足社会成员诉求，使得会计准则评估更加科学、民主。针对关联利益群体的评估程序主要包括以下几个步骤：(1)关联利益群体的定位；(2)对关联利益群体进行抽样，确定评估样本；(3)有针对性地调查关联利益群体的意见；(4)对调查结果进行统计并分析评估结论。

会计准则作为一项公共政策，其经历了制定、执行到监管一系列过程。如果仅仅评估会计准则的最终结果，就有失偏颇。应该将会计准则从制定、执行到监管一系列过程纳入评估范围，构成综合评估模式。在评估过程中，首先明确评估目标，然后用现实情况与评估目标进行比较，进而得出评估结论。

2.基于关联利益群体的会计准则综合式评估模式的优势。基于关联利益群体的会计准则综合式评估模式的优势主要体现在以下几个方面：首先，评估者可以通过相关利益群体获取会计准则专业知识，更好地完成评估工作；其次，该模式可以综合考虑会计准则从制定、实施过程中涉及到的各种因素，从而最大化地反映了客观现实；再次，会计准则从制定、执行到监管一系列过程都属于评估范畴，因而评估结论能够较好地反映决策民主化程度；最后，对会计准则执行后发生后果的原因能够给予较好的解释。