如何发挥外部审计在差额拔款的经营性企业中管理的作用

邱俊雄

【摘 要】由于行业的特殊性，存在着部分差额拔款的单位，为了提高这类单位的资金有效运用及财务管理。通过外部审计，查找他们管理漏洞，主要体现在资金管理、存在“小金库”、租金管理、基本管理建设管理不到规范等；分析产生的原因，主要体现在体制上的缺陷、人员素质及内外监管失效；并提出相应的建议及对策，如内控制度建立及健全、提升财务核算能力及指导各类业务的管理水平等。笔者以这几年实际审计项目为例，阐述如何发挥外部审计的作用。

【关键词】外部审计；差额拔款；管理作用

通过这几年对经营性企事业单位的财务收支审计，发现这类企业在财务管理上不够健全完善，财政资金管理的安全存在一定的风险，同时也助长了违法违纪行为的滋生，如何防范舞弊和预防腐败，就他们在财务管理中存在的问题进行分析，并提出审计建议及对策。

一、当前财务管理中存在的主要问题

1.货币资金管理不规范

主要表现为企业长期不核对银行账户、长期不清点核对现金、长期大额白条抵库。

如库存现金过大如某企业库存现金账面余额长达30万元左右，最高时达到60余万元。违背了库存现金限额管理的规定，未做到日清月结及未对库存现金实施定期或不定期的监督盘点，导致前出纳挪用公款15.05万元。

如用白条借据虚顶库存现金，企业中大部分的个人借款不挂账，长期抵顶现金。导致原出纳挪用公款133.8万元。

如没有出纳以外的人员按月核对银行存款及编制余额调节表，导致出纳挪用100多万元的银行存款。

出现上述问题主要原因是货币资金管理未能遵循会计制度的有关规定，会计与出纳的不相容职务未分离，实际执行中企业会计又未进行应有的监督。

2.“小金库”隐蔽性、伙同性

经过多年的清查治理，企业普遍私设“小金库”的现象已大大减少，从近年审计发现来看，其正在向掌握着收款、费用报销等部门和环节集中，诸如业务部门、行政办公室、财务部门等。？？？如某广播电视局就是利用行业的特性，利用广告来创造收入，根据其制订的全员经济创收实施办法，超额完成任务部分，在运作及管理成本不变的基础上，再给予超额部分15%的奖励，这超额部分的奖励就形成的小金库。

如某经济杂志社利用刊物发行劳务费为由，与某劳务公司签订合同，虚开劳务发票200多万元，然后大部分给领导、员工发奖金。这类“小金库”实施违纪违法行为，由过去主要领导、财务人员等极少数相互勾结发展到企业领导集体与财务人员串通一气，让企业全体干部职工共同以奖金和补助等名誉私分国有资产，可谓是“利益均占，风险集体共担”。

如某卫生管理处在2015年6月至2016年5月通过虚列环卫工人加班费、高温补贴、岗位津贴方式套取财政资金70多万元。另外，2016年1-8月期间，在車辆用油方面存在多报油费，8个月内多报5万元。

如某高校的出版社集团，就是利用出版刊物，多报版面费、出售边料不入账，短短几年就挪出的1000多万元，最后是由内部人员利益分配不平而暴露出来，导致某著名学者下马。

上述行为不符合《中华人民共和国会计法》第九条“和单位必须根据实际发生的经济业务事项或者资料进行会计核算”的规定。

3.租金收取不及时、经济业务合同内容和管理不规范

租赁业务应收款项未按合同约定及时收取，越收越难收，失去了控制权，形成了长期难以收回的局面，有的甚至超过了诉讼时效，不受法律保护，造成损失；部分企业承包、租赁业务未能签订相关合同，已出租的房屋甚至连租金都未口头约定；部分合同内容不完整，相关事项的违约责任未约定，出现纠纷时碍于情面不予力争，受损失的自然是企业集体。说明企业在管理方面存在问题和实际操作中可能有深层原因。

如某企业租金收取不及时，至2016年8月，按合同计算尚未收取的租金及垫付费用等101万元，是企业年经营收入的1.5倍，时间有的长达5年以上仍未收回，造成损失的可能性很大。

上述欠收租金、经济业务合同管理不规范的现象，如有的企业重大经营业务的合同一直在企业书记手中，企业没有规范管理相关合同，由此推断，企业租赁业务不排除存在人情租、关系租的情况，不排除企图混水摸鱼的可能，重大经济业务合同管理问题已凸显为重要的企业财务管理问题。

4.基本建设管理不规范

（1）审计资料失真产生的审计风险。如某些基建项目的可行性报告中为了中标可能存在与实际成本或价格的严重偏差，导致基础数据不全不实。

（2）基建工程项目的复杂性产生的风险。由于基建工程多为投资广、规模大、周期长的复杂的系统性工程，而且基建工程常出现新工艺、新技术、新设备、新材料等，使得基建工程审计工程审计工作具有审计周期长、审计内容多、范围广、技术经济性强、审计方法复杂及审计要求高等一系列特征。

（3）变更的程序不合规。2014年4月11日，某医院通过招投标与某建筑安装公司签订外科大楼装修改选工程施工承包合同，合同金额438万元而审定的造价是1023万元，总造价增加了133.63%，主要原因是由于实际施工与设计图不符，施工方要求按实际工程量给予结算，提供的资料没有相关设计变更、合同变更、变更审批文件等，也没有签订补充合同。

（4）招投标选择不当产生的风险。具体表现为施工合同与招投标文件不一致、招投标程序不规范、无序竞争行为严重等。工程财务核算不规范，如预付工程款未能及时清算，长期挂在往来账户中没有及时结算，导致工程实际造价以及与施工企业的实际债权、债务不明；甚至出现个别工程项目超付工程款，施工单位不进行结算的情况。

5.纳税意识薄弱，不缴或少缴各项税费

很多企业没有依法纳税，产生纳税业务，明知有纳税事项，但存有税务不查的侥幸心里，故意偷税。

如某企业的合作建房，《合作建房合同书》及补充协议中约定，企业从2010年至2037年每年有60-70万元的定额回报收入没有交纳相关的税金；根据《某自治区地方税务局关于印发若干税收政策问题解答的通知》第四项“财产行为税”第（八）点规定“甲乙双方联合建房，甲出土地，乙方出资金，房屋建成后，由乙方使用若干年，再归还甲方，房屋所有权归甲方所有。对此情况的税收规定为：房屋的所有人是甲方，且房屋的造价就是乙方付给甲方的租金，应对甲方征收房产税，房产税可分若干缴纳，据此规定建设方投入的建设费用1，800.00万元就是该公司预付的租金，也应分期交纳营业税及相应的附加费。

如某企业2014年4月至2017年8月有房屋及场地租赁收入113万元未缴纳相关税费，涉及金额近20万元。某企业的会计业务水平低下，涉税业务处理不规范，被税务连续两年查账，均被查出严重问题，其中一年罚款就达10多万元。

6.财务报表难以反映企业的真实家底，财务公开没有达到预期效果

各企业近几年虽然都开展了清产核资工作，但还在账面上挂账的不良资产或无需支付债务依然较多，主要是以前年度办企业形成的损失、难以收回的各项欠款和拆除、报废的实物资产、旧城改造的成本多年未予结转等；同时在应付款中挂帐无需支付的征地补偿和其他款项等。

如某企业将以前年度投资办企业的损失1160万元至今仍在账面挂着，作为资产核算；某企业将收到的不需支付的征地补偿3000多万元作为债务核算；虚增了有关企业的资产和负债。？

7.科研资金支出的合理性与合规性存在的问题

近年由于国家加大对科研的投入，许多单位有大量科研项目，随之而来科研经费开支乱象出现，并成为犯罪的重灾区。如据中青在线记者检索中国裁判文书网发现，从2013年到2016年，与科研经费相关的案件呈递增趋势。以“科研经费”为关键词进行检索，共获得287个结果，其中有34份判决书与科研人员犯罪有关。这34份判决书中，科研人员被判贪污罪的占比62%。

他们主要通过开具虚假发票、编造虚假合同、虚列项目开支、编制虚假账目等手段冲账套现资金，以及将科研经费挪作他用，是科研经费贪腐最常见的几种手段。

8.非税收入核算不规范，不及时上缴财政专户

某卫生管理处，没有严格实行收支两条线，利用行业管理特性，对某餐厨垃圾处理费用收入，3年300多万元的收入没有及时上缴财政专户。以上行为不符合《事业单位财务规则》第十七条“事业单位对按照规定上缴国库或者财政专户的资金，应当按照国库集中收缴的有关规定及时足额上缴、不得隐瞒、滞留、挪用和坐支”的规定。

二、财务管理问题产生的主要原因

1.体制存在的缺陷

由于这种类型的企业，既有企业生存的压力，也有公益性的要求，而且主管部门往往是想管但又不敢管。而且现在行政单位人员编制有限，没有专职的内审人员跟踪这类企业。

2.企业领导对财务管理工作重视不够，基层财务人员素质不高

部分企业领导对财务管理工作不够重视，要求不高，而且有部分企业的会计是兼职，部分会计人员没有接受过正规的会计知识与培训，也不具备会计工作经验，对会计实务与财经法规不了解，对企业的经营业务缺乏基本的判断能力。同时财务人员素质的参差不齐，导致部分会计基础工作错漏较多，甚至出现违反财经纪律的情况。

3.内外监督普遍缺失

此类单位产生各类腐败现象的另一个原因是内外监督普遍缺失，虽然主管单位名义有监督义务，但由于业务性质的特殊，往往是监而不督，形式化现象严重。单位内的会计需要对单位里的一切財政支出和经济活动进行有效的监督，包括从开始到结束的全部过程，主要目的是要保证每一笔的支出费用都能合理地应用，保证按照正常的预算进行，确保所有的财务活动都可以在可控的范围内执行，杜绝问题漏洞的出现，并对每一项的开支都要进行严格的审查与核算，都需要有会计监督的存在，但由于领导独权大揽，内部监督机制形同虚设。

三、发挥外部审计在非全额预算事业企业财务管理中的作用

1.促使企业建立健全内部控制

应分别从单位层面与业务层面建立相应的内部制度，组织职工学习内部控制相关知识，重新疏理单位各项内部控制制度以及各工作流程，按照内部控制规范的要求订出符合单位实际情况的内部控制制度，并强化其执行的有效性。

2.提升企业财务核算能力

应加强财务核算管理，规范财政收支行为，真实、完整的反映企业的经济活动，提高会计信息质量；并正确核算涉税业务，以避免产生税收风险。

3.指导企业对各类事务的管理？

（1）加强对应收款项催收管理。应定期对往来款项进行清理，并做好相关会议纪要、文件、催收记录的保全。

（2）严格执行资产管理制度。应建立资产实物台账以及资产盘点等基础管理工作，做到账账相符、账实相符，对盘盈盘亏应查明原因，明确责任。

（3）加强对国有资产处置的监督与管理。要严格按相关法律和企业内部相关管理制度进行处置。

（4）加强竣工决算管理。应及时对已竣工验收的工程进行竣工决算，并及时结转固定资产。对超概算、超招投标价，要及时提出审批并变更合同，完善合同的变更流程。

（5）高度重视企业合同管理。应对合同采取前期审查、后期备案的管理措施，企业应每月或每季度将合同的执行情况、变化情况以详细表格的形式报办事处，由办事处设专人负责检查、监督，以提升监管企业重大经济业务活动的力度。

（6）加强对企业及下属企业货币资金的管理。首先做好人员职责定位；其次督促人员履责，保证互相监督要求，再次定期要求企业提供其自身及下属企业的存款明细和对帐明细资料，以苛刻的管理制度和操作流程上的要求，杜绝使人自杀入狱的可怕现象。

（7）加强对专项资金的管理。应建立对专项资金配置的预算管理制度；检查项目编制预算与预算执行的偏差及后者的合规情况；关注预算调整的合理性及调整情况的合规性。

4.对企业领导和财务人员遵守财经法规宣传教育培训

应加强对企业领导干部的财政管理知识和财经法规的教育培训，着力提高领导干部的管理水平和法制观念，增强工作主动和遵纪守法的自觉性。同时，加强对财务人员的培训，尤其是业务培训，提高专业水平。

5.促进企业的体制改革

此类企业如果在市场上有竞争力，在审计过程中，可以建议企业通过体制改革，把他们摧向市场，参与自由市场竞争，就可以取消财政拔款，同时革除资源效率低下及浪费、事业企业机制不灵活的体制性垢病。

四、总结

总而言之，保证有效运用财政资金与公益性下能持续经营是此类企业的经营目标。通过对他们的进行不同目的交叉审计，如财务收支审计、年度经营预算执行情况审计、单位领导人员任期的经济责任审计、建设项目竣工决算审计以及内控制度执行情况评审等，会在资金有效运用、业务管理水平以及内控制度建立健全上将会产生积极的作用。

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