关于水资源税计征方式改革的探讨

徐峻

【摘 要】本文根据水资源税的改革试点背景，探讨水资源税计征方式改革，认为按照资源税改革“从量计征到从价计征”的总体趋势，水资源税的改革趋势也要由从量计征过渡到从价计征，这样将更有利于建立合理的水资源价格，可以通过资源税来调节用水企业从中获取的利润，保证属于国家的超额利润部分，使地方财政收入与资源价格同步增长。此外，在水资源遭到严重污染与日益稀缺的背景下，水资源税实行从价定率征收的方式之后，将改变企业与居民的用水行为，减少对水资源的浪费，促进对水资源的循环利用与节约，最终达到保护水资源和保护环境的目的。

【关键词】水资源税；从量计征；从价计征

一、水资源税征收背景

2016年5月9日，财政部和税务总局联合发布《关于全面推进资源税改革的通知》，将“扩大资源税征收范围”作为资源税改革的主要内容之一，提出“在适度分权原则下，实施资源税扩围，即扩大资源税征收范围，逐步对水、森林、草场、滩涂等自然资源开征资源税”，自2016年7月1日起开始实施。同时，财政部、税务总局和水利部联合制定《水资源税改革试点暂行办法》，为促进水资源节约、保护和合理利用，决定7月1日起在河北省进行水资源税的改革试点，在总结试点经验的基础上，再选择其他地区逐步扩大试点范围，条件成熟后在全国推开。这标志着新一轮资源税扩围改革的序幕正式拉开。在河北省水资源税试点工作开展近一年多的时间后，其经济、环保及制度方面都取得了一定的成效，但在全国范围内推进水资源税改革仍面临一定障碍。为加快推进资源全面节约和循环利用，推动形成绿色发展方式和生活方式，加强水资源管理和保护，促进水资源节约与合理开发利用，财政部、税务总局和水利部联合于2017年11月发布了《扩大水资源税改革试点实施办法》，将北京、天津、山西、内蒙古、山东、河南、四川、陕西、宁夏等9个省（自治区、直辖市）纳入水资源税改革试点范围。截止目前，水资源税改革完全按照税制改革试点模式展开，即“先局部试点——扩大试点范围——全国推广”，水资源税改革必定在全国范围实行。

但总体来看，水资源税的改革尚处于探索阶段，面临着很多的问题。其中关于水资源税的计征方式的改革是亟需解决的一个问题，在《水资源税改革试点暂行办法》和《扩大水资源税改革试点实施办法》中，都对水资源税的征收继续采用从量计征的方式。虽然从量计征操作方便，但是却没有将水资源税收与水价的变化联系在一起，不能反映水资源稀缺性的规律。另外，按照资源税改革“从量计征到从价计征”的总体趋势，本文认为，水资源税的改革趋势也要由从量计征过渡到从价计征，这样将更有利于建立合理的水资源价格，可以通过水资源税来调节用水企业从中获取的利润，从而影响用水企业使用水资源的价格，也可以保证属于国家的超额利润部分，使地方财政收入与水资源价格同步增长。此外，在水资源遭到严重污染与日益稀缺的背景下，水资源税实行从价定率的征收的方式之后，会促使用水企业改变自身行为，减少对水资源的浪费，促进对资源的循环利用与节约，最终达到保护水资源和保护环境的目的。因此，对水资源税实行从价定率征收的研究具有理论和现实价值。

二、水资源税从价定率征收的可行性与必要性

从量定额征收是指以征税对象的重量、面积、件数、容量等为计税依据，按照固定税额标准计征的税收，又称从量计征。从价定率征收以课税对象的自然数量与单位价格的乘积为计税依据，按这种方法计征的税种称为从价税，或从价计征。

（一）水资源税从价计征的必要性

水是生命的源泉，是人类社会发展的物质基础，是实现可持续发展的重要战略资源。但是，纵观我国的水资源现状：水资源短缺、水污染严重、水土流失严重、水价严重偏低、水资源浪费严重等，可以发现我国一直面临着严重的水资源危机。基于此，对水资源税实行从价计征，将水资源市场价格与征收税额挂钩，最大化价格杠杆与税收杠杆的调节作用，提高居民与用水企业的水资源税负水平，减少用水企业对水资源过度浪费，有利于促进水资源的合理开发和节约使用，保护生态环境。根据河北省地税局数据显示，2016年该省非农用水量同比减少1.8亿立方米。

另外，对水资源税实行从价计征，将有利于发挥税收对社会再分配的调节作用。从量定额计征的资源税收模式缺乏弹性，不能反映水资源价格的变动，也不能体现水资源税本身的价值。因此，从价定率征收资源税将更能发挥出资源税的级差调节作用。

（二）水资源税从价计征的可行性

与从量定额征收方式相比，对水资源税实施从价定率征收的优势表现在：第一，有利于用水企业进一步树立节约水资源、关爱环境的意识。从量定额征收无法反映水资源的稀缺性，而从价定率征收则可以弥补这个缺陷，通过水价形成机制，在一定程度上可以让人们更加自觉地认识到水资源不能过度使用。第二，有利于增加资源地的财政收入。根据河北省地税局数据显示，在河北省水资源税征收的第12个征期结束，河北省水资源税纳税人户数由上一年首个征期的7600余户增加到16000户，共申报水资源税18.36亿元，给河北省带来大量的财政收入。

三、水资源税从价计征面临的困难

目前，水资源税改革已在全面大范围内进行试点。根据财政部与国家税务总局联合发布的《关于全面推进资源税改革的通知》，有两个方面可以给我们提供研究价值，其一，根据此次通知中资源税改革的循序渐进基本原则“在煤炭、原油、天然气等已实施从价计征改革基础上，对其他矿产资源全面实施改革。积极创造条件，逐步对水、森林、草场、滩涂等自然资源开征资源税”，可知，水资源将会全面纳入进资源税的征收范围；其二，根据通知中资源稅改革的主要目标“通过全面实施清费立税、从价计征改革，理顺资源税费关系，建立规范公平、调控合理、征管高效的资源税制度，有效发挥其组织收入、调控经济、促进资源节约集约利用和生态环境保护的作用”，可知，资源税计征方式的改革，在合乎市场规律与改革条件成熟前提下，将对资源税全面实施从价计征。

但是，对水资源税全面实施从价计征将面临两个困难：

（一）征收与监管更加复杂

从税收征管效率和征管成本的角度看，水资源税在从量定额计征的方式下，无论税务机关或生产企业，只要用销售数量乘以税额就能计算出资源税税额，操作起来十分方便，而采用从价定率计征的方式难免会加大征管难度并相应增加征管成本。目前对水资源税的征收实行从量计征，主要原因是水资源税正处于试点阶段，采用从量计征的方式便于管理。在水资源税改革全面推开之后，明确水资源作为一种资源，与煤矿石油等有着共同的稀缺性，只有从价计征，释放水资源的价格才能真正意义上体现其稀缺的程度。

（二）公众意识上的偏离

目前的学术界乃至征管部门都普遍认为，对资源税应该本着从价计征为主、从量计征为辅的原则，对于体积较大，价值较低，价格变化幅度较小的资源应该依旧采取从量计征的方式。另外，水资源作为我国最大的民生问题之一，其价格受到政府部门的有力调控，不会出现大幅度的价格变化，故对其进行从价计征的意义不大。在此背景下，对水资源税的征收过渡到从价计征面临着严重的障碍。

但必须认识到其存在的不足：我国水价采用成本加成法，以成本加一定利润来给予企业一定比例的回报率，公平但是有限，主要是不能反映水资源的稀缺性，不能让人更加深刻地体会其稀缺程度。故在以后，对水资源税应逐步用从价定率征收代替从量定额征收，并且根据各地区的实际情况采用浮动税率进行调节。

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