企业发生的业务招待费税前扣除合规性审计研究

王树英

一、企业税前扣除业务招待费情况现状

业务招待费是指企业在生产经营过程中，因业务需要而发生的各种招待应酬费用。业务招待费的范围包括：招待客户的饭费、食品、饮料、茶叶、烟酒、交通费、住宿费、旅游费用、娱乐费用；赠送客户的礼品等；业务招待费涵盖的范围很广泛，致使该费用在实务中使用较乱。国家为了保证税收，对业务招待费的税前扣除标准做了限制性法律规定。许多企业的会计由于对该费用理解较粗浅、对相关法律规定不清晰而滥用业务招待费，使业务招待费税前扣除涉税问题常常出现。

二、涉及业务招待费的税法文件

若能及时准确地发现业务招待费的违规扣除问题，首先要对国家的相关税法规定熟悉、精通，然后结合企业实际情况进行职业判断。国家对有关业务招待费的法律法规主要有：《企业所得税法实施条例》第四十三条、国税函〔2008〕828号、国税函〔2009〕202号、国税函〔2009〕98号、国税函〔2010〕79号、财税〔2011〕50号、国税总局公告2012年第15号、《增值税暂行条例》等，这些规定是判断招待费税前扣除合规性的依据。

三、对业务招待费审计关注事项分析

（一）业务招待费的归集是否规范

1.企业员工正常出差过程中的自用餐费或伙食补助费需计入差旅费，如果是招待客户用的餐费属于业务招待费的范畴。此时要注意招待客户的业务招待费即使取得了增值税专用发票，也不能抵扣进项税，如果抵扣了必需做进项税额转出处理。

2.企业员工过节聚餐、加班补餐、庆典会餐等饭费属于职工福利费，不是业务招待费范畴，并要代扣代缴个人所得税。

3.企业员工出外进行岗位技能培训学习时发生的餐费属于职工教育经费内容，不属于业务招待费。

4.企业人员外出参加会议时发生的餐费属于会议费范畴，不能计入业务招待费。

5.企业为了宣传企业形象和产品情况而开办宣传会、展览会等活动发生的餐费，以及把印有企业名称、企业标识、产品简介等物品送给客户，这些费用属于业务宣传费用，不属于业务招待费。

6.企业做年度审计或专项审计需请会计师事务所，如果在服务协议中规定企业需报销会计师的食宿费、车船费和机票费等，那么这些费用属于审计费用，而不能计入业务招待费。

7.由于业务需要请客户来企业参观、考察或陪客户一起出差做业务时，为客户承担的食宿费和路途车船费、机票费等费用，都属于业务招待费，不能计入差旅费用。

8.无偿赠送给客户的礼品属于业务招待费，同时要视同销售处理。

9.企业取得的业务招待费票据应填具规范，企业名称应填写全称而不能是简称，增值税普通发票上必须写明企业纳税人识别号，否则不能税前扣除。

（二）业务招待费的税前扣除数额是否准确

1.业务招待费税前扣除总额标准。根据《企业所得税法实施条例》第四十三条规定，企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，其税前扣除有两个限制条件，一个是按照发生额的60%扣除，另一个是最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。两者中取数额较小者为税前扣除数额，即“两者相权取其轻”，即招待费税前扣除最高限额大约等于销售收入的8.33‰，超出标准部分应调增应纳税额所得额，以后年度也不再扣除。审计时注意企业是否按此操作。

2.业务招待费筹办期间的扣除标准。根据国税总局公告2012年第15号规定，企业在筹建期间发生的与筹办活动有关的业务招待费支出，可按实际发生额的60%计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。在审计时必须注意此项，需认真核查企业筹办期间的业务招待费是否按实际发生额的60%计入开办费用，如不是，就要进行调整，因为有些企业的会计是不清楚此项限制规定的。

3.业务招待费的税前扣除计算基数标准。根据国税函[2009]202号第一条规定，企业在计算业务招待费等费用扣除限额时，其销售（营业）收入额应包括《企业所得税法实施条例》第二十五条规定的视同销售（营业）收入额。即：业务招待费的税前扣除计算基数标准是主营业务收入、其他业务收入和视同销售收入三者相加之和。在审计时需注意，营业外收入、投资收益和不征税收入不能作为此项计算基数的，要注意核查企业是否把营业外收入、投资收益和不征税收入误记入计算基数中，如果计算基数不对，则扣除限额一定错误。

4.关注企业的视同销售收入情况。国税函〔2008〕828号第二条规定，当企业将资产移送他人，并且资产所有权属发生了改变时，此项业务应按规定“视同销售”进行处理，即出现了六种情形：用于市场推广或销售、交际应酬、职工奖励或福利、股息分配、对外捐赠，以及其他改变资产所有权属的用途，《增值税暂行条例实施细则》第四条第八款规定，凡属于将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人的，应视同销售计征增值税销项税额。在审计时要重点关注企业是否有上述情形存在，如果有，则核查企业是否做了视同销售处理，视同销售收入不准确则业务招待费税前扣除计算基数也一定错误。这方面也是企业常出现问题的地方。

5.对于从事股权投资业务的企业招待费的税前扣除计算基数。国税函〔2010〕79号第八条规定，对从事股权投资业务的企业（含集团公司总部、创业投资企业等），其业务招待费的税前扣除计算基数仅包括三项，即其从被投资企业所分配的股息、红利和股权转让收入。而对于按公允价值计量金融资产的公允价值变动收益和账面投资收益（按权益法核算的）这两项内容不包括在内。以上三项内容均属于投资收益，对于股权投资类企业的收入主要是投资收益，所以业务招待费扣除只有以投资收益为基数才合适，而其他非投资类企业则不适用此项规定。这是专门针对从事股权投资业务的企业所做的规定，对此类企业审计时必须按照此项特殊规定，其他企业存在的股权投资业务不适用此项规定。

（三）用于业务招待费的赠送礼品给个人是否代扣代缴个人所得税

财税〔2011〕50号规定，企业在进行业务宣传、广告、年会、座谈会、庆典以及其他活动中，为了增强宣传影响效果，向本单位以外的个人无偿赠送礼品，对于取得礼品的那些个人，应按照“其他所得”项目，全额征收20%的个人所得税。审计人员应关注，如果企业没有代扣代缴个人所得税，则违反了该税法规定，也会出现业务招待费的涉税违规问题，这也是一些企业容易忽视的地方。

四、总结

对涉及业务招待费的一些税法规定应经常学习研究达到熟悉精通，审计时必须重点关注业务招待费的归集是否规范、税前扣除数额计算是否准确、视同销售以及其他涉税问题，只要把这些精准地核查准确，则企业的业务招待费税前扣除才能合规合法，企业所得税汇算清缴报表在上报税务机关之前，审计人员应把好最后一关，从而使企业避免因业务招待费税前扣除违规出现补税和罚款问题。