我国个人所得税调节的区域化差异研究

李兰云 张亮 曹志鹏

【摘 要】 文章从我国区域经济发展不平衡的视角探析了个税调节作用弱化的影响因素，通过对东、中、西部地区2016年平均税前、税后基尼系数的测算发现我国个人所得税的调节作用十分微弱，甚至存在逆向调节。进一步研究发现，我国个税调节作用存在明显的区域化差异，即个税的调节效用由东部地区向中西部地区递减。最后针对个税调节作用区域化差异的现状提出完善我国个人所得税体系的设想。

【关键词】 个人所得税； 区域化差异； 基尼系数； MT指数

【中图分类号】 F812.42 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2018）10-0140-05

一、引言

1980年，伴随着改革开放的深入，我国的收入分配制度发生了深刻变化，因调节社会收入分配的需要，全国人大正式颁布了《中华人民共和国个人所得税法》，对来华取得收入的外籍人员开征个人所得税。1986年至1987年又相继颁布了《中华人民共和国个人收入调节税暂行条例》和《中华人民共和国城乡个体工商户所得税暂行条例》，进一步将中国公民和个体工商户纳入个人所得税的课税主体，形成了三税鼎立但成效不足的个人所得税征收体系。1993年，全国人大颁布了三税合并后的《中华人民共和国个人所得税法》，至此我国个人所得税体系逐步走向完善。随着社会经济的持续发展，居民收入分配差距持续扩大，我国对个人所得税免征额、税率等进行了多次改革优化。

自1980年开征个人所得税以来，我国个人所得税的税收规模持续增长。2016年我国个人所得税总收入达到10 089亿元，占税收总收入的8.7%，是1980年个人所得税总收入的630万倍，个人所得税已经成为我国第六大主体税种。

（一）个人所得税在我国的现状

近年来，我国收入分配差距持续扩大，两极分化问题日益凸显。从国家统计局公布的2005—2014年基尼系数来看（见表1），自2005年以来我国的基尼系数基本处于0.48左右，远高于国际警戒线水平0.4，表明我国收入分配严重不均。我国个人所得税对收入的调节作用远低于发达国家，甚至可能存在逆向调节。因此，我国的个人所得税体系有待完善。

纵观历次我国个人所得税改革优化方案，多着力于上调起征点，优化累进税率，但改革成效差强人意。2016年两会期间，财政部原部长楼继伟认为，简单的提高个税起征点是不公平的，在经济发展、居民收入持续增加的情况下，单纯上调个人所得税免征额不是税收改革优化的方向。

（二）文献回顾

国内外学者主要从税收累进性与平均税率、起征点两个视角对税收调节作用弱化的因素进行分析。Kakwani（1977）通过测算税前基尼系数和税后基尼系数差额（即MT指数），研究税收累进性与平均税率的设计对调节社会收入分配差异的作用。万莹[ 1 ]通过实证分析认为税收累进性与平均税率是影响税收调节的重要因素，目前我国个人所得税累进税率接近发达国家，而平均税率较低，平均税率低是导致我国个税调节作用弱化的主要因素。Creedy等[ 2 ]通过税收转移模拟认为起征点不是实现社会收入再分配的必要条件，只要起征点能够保证接受税收转移支付的低收入群体不再缴纳税款，就能够提高个人所得税的整体再分配效应。岳希明、郝朝艳等通过数值模拟来分析个税起征点与社会公平的关系，认为我国个人所得税整体累进性指数随免征额与扣除项的提高呈倒U型，并且测算出税收累进指数最大时起征点的值为3 500元，为了保持个税整体的累进性，起征点不宜超过3 500元[ 3-4 ]。

笔者认为，现有文献研究主要从优化税收结构角度来强化我国个人所得税的收入调节作用，忽略了影响税收调节作用的区域因素。当前我国经济发展并不平衡，东部、中部、西部经济发展存在很大的差异，全国统一的税收体系必然会导致个税调节作用的区域化差异。因此，从区域差异的角度进行税收调节作用弱化影响因素分析是一个全新的研究视角，能为进一步完善我国个税体制提出新思路、新方法。

二、个税调节的区域化差异

国家统计局2003年公布的区域划分标准将我国划分为东部、中部、西部三个地区。东部是我国改革开放的前沿，区域内有长江三角洲城市群、珠江三角洲城市群、京津冀城市群、长江中游城市群等国家级城市群，2016年区域GDP总和为432 433.3亿元，占全国总产值的55%，区域平均GDP增长率为7.66%，是我国经济发展水平最高的地区。中部地区有雄厚的工业基础，凭借毗邻东部地区的优势，经济发展较快，2016年区域GDP总和为227 254.2亿元，占全国总产值的29%，区域平均GDP增长率为7.84%，虽然经济发展状况弱于东部，但却是我国经济发展的第二梯队。西部地区地处我国内陆地区，自然资源丰富，但基础设施落后，2016年区域平均GDP增长率为9.06%，经济增长水平高于东中部地区，但同年区域GDP总和为120 382.4亿元，仅占全国生产总值的16%。

根据以上分析不難发现，我国区域经济发展不平衡，东部、中部、西部这三个地区在经济发展水平和经济增长速度方面存在显著的地域差异。为了进一步分析我国统一的个人所得税税收体系对不同区域的调节作用是否相同，本文根据国家统计局公布的基尼系数计算公式，测算了2016年我国各省（市）的税前、税后基尼系数与MT指数。

（一）基尼系数与MT指数的测度

基尼系数是衡量社会财富分配公平程度的重要指标，源于洛伦茨曲线。洛伦茨曲线是将一个国家人口按收入由低到高排列后，考虑从收入最低到收入最高的累计人口百分比所对应的收入累计百分比，并将其描绘在坐标轴内。洛伦茨曲线是描述社会财富分配公平程度的曲线，基尼系数（Gi）就是对洛伦茨曲线的量化。

（1）

当Gi小于0.2时，社会收入分配公平，但缺乏激励因素；当Gi大于0.2小于0.4时，社会收入分配较为合理；Gi等于0.4是社会收入分配不均的警戒线；当Gi大于0.6时，社会可能因收入分配不均发生动荡。

目前关于基尼系数的计算有很多方法，每种计算方法的侧重点不同。综合考量我国统计年鉴中城镇居民家庭收入分组数据的统计办法，为了使计算得出的数值更加切合官方数据，本文采用了国家统计局公布的基尼系数计算公式。即假定将一国人口由低到高进行排列后分为i组，Wi表示计算第i户代表的人口收入占总收入的比重，Xi表示第i户代表的人口占总人口的比重，基尼系数计算公式可用下式表达。

MT指数是由Musgrave与Thin在1949年提出的，通过描述税收调节对基尼系数的改变来度量税收的收入再分配效应，是税前基尼系数与税后基尼系数的差额，即：

MT=Gix-Giy （2）

其中Gix表示税前基尼系数，Giy表示税后基尼系数。当MT大于0时，税收发挥了收入再分配效应，相反则税收不仅没有发挥收入再分配效应且出现逆向调节。由于MT指数计算较为简便，因此经常被用来衡量税收的调节作用。本文根据我国2016年各省（市）税前、税后基尼系数的计算结果测算各省（市）MT指数，之后根据我国各区域MT指数的分布状况，分析我国个人所得税调节作用的区域化差异。

（二）我国各地区MT指数计算及对比分析

由于2003年全面取消了农业税，当前我国个人所得税的课税主体主要是城镇居民，因此本文以城镇居民家庭收入分组数据来测算基尼系数。通过对2017年各省（市）统计年鉴的整理发现各地统计数据的口径存在差异，城镇居民家庭收入分组数据分为五分组和七分组。为统一数据口径，本文借鉴赵阳阳等[ 5 ]的方法，将七分组数据中的前两组和后两组数据分别合并为一组数据，合并后各组的人口比重均为20%，第一组与最后一组的收入分别取被合并两组收入的平均值。根据统计年鉴知，可支配收入=家庭总收入-交纳的个人所得税-个人交纳的社会保障支出-记账补贴。由于我国社会保障体系尚不健全，个人交纳的社会保障支出与记账补贴数额较小，本文将家庭总收入作为税前收入，将可支配收入近似等价于税后收入。由于统计年鉴发生变化，部分省（市）未统计2016年家庭总收入，本文对这些缺失值省（市）2016年之前的家庭总收入与时间进行拟合，将拟合的预测值作为2016年家庭总收入的替代值。

根据处理后的城镇居民收入五分组数据和国家统计公布的基尼系数计算公式，本文应用MATLAB等软件对20个数据完整省（市）的基尼系数进行了测算，测算结果见表2。

为了更加直观地描述个人所得税调节的区域化差异，根据表2计算结果与MT指数计算公式（2），绘制了我国各省（市）2016年MT指数，如表3所示。

根据表3可知，80%省（市）的MT指数小于0，仅有20%的MT指数大于0，表明当前我国个人所得税对社会收入分配的再调节作用十分微弱，甚至在很多地区个人所得税存在逆向调节。在我国城镇居民收入分组数据完整的20个省（市）中，仅在北京、海南、福建、江西4省（市）中发挥着正向调节作用。从区域来看，东部地区的平均MT指数为0.0007，个人所得税在东部地区发挥微弱的调节作用，中西部地区的平均MT指数分别为-0.0083、-0.0088，个人所得税在中西部地区大都存在逆向调节，并且在西部地区尤为明显。

三、理论分析与研究假设

个人所得税的主要功能在于通过政府转移支付调节居民收入差异，保障低收入群体的基本生活。何宗樾等[ 6 ]对全球36个国家社会收入再分配效果差异因素分析认为区域社会经济发展变量会影响税收的调节作用。我国自1978年在东部地区率先实施改革开放以来，东、中、西部地区在经济增长水平、社会就业、政府财政实力、经济开放程度等方面的差距逐步扩大，个税调节的基础不平衡，这无疑会导致税收调节作用的差异化。

首先，经济增长是一个地区经济实力的增长和社会财富的积累，其带来的居民收入增加有助于扩大税基，增加政府的财政收入，增强社会收入的再分配效应。其次，失业率上升会减少社会个體的收入水平，不利于政府通过税收筹集转移支付资金，反而会增加政府的财政负担，最终导致税收的调节作用进一步减弱，尤其是在经济落后的省份，就业机会少，政府的转移支付能力受到限制，税收的调节作用很难有效发挥。再次，政府在社会收入再分配中发挥主导作用，其再分配效应主要取决于政府的财政支出水平，充足的政府转移支付能够有效增强社会收入再分配效应，缩小社会收入差距。最后，地区对外开放会加快社会收入分配制度的变革，加剧两极分化，增加税收的调节难度。因此，个税的调节作用会受到区域经济因素的影响。

目前我国个税体制的改革优化主要是考虑东部地区经济发展迅速、物价水平大幅上升的状况，并且东部地区对于税收改革的呼声较高，很可能导致经济发展水平较低的中西部地区不适用多次改革优化后的税收体系，甚至出现逆向调节作用。综合上述分析，提出如下假设：

H0：我国个人所得税的调节作用由东部地区向中西部地区逐步弱化。

四、实证分析

（一）变量的选取与描述

根据研究假设，本文将地理位置作为主要的解释变量，东部省（市）取1，中西部省（市）取0。同时从对外经济开放程度、社会就业、经济增长水平、政府财政支出这几个维度分别选取了数据完整的20个省（市）的进出口贸易总额、失业率、GDP增长率、社会保障与就业支出占政府财政总支出比例这几个变量（如表4所示）作为其他解释变量对MT指数进行回归分析，各变量数据来源于2017年各省（市）的统计年鉴以及国家统计局网站。

（二）数据的预处理

本文选取我国20个省（市）多个维度的经济特征变量进行回归分析，来解释我国个人所得税调节出现区域化差异的影响因素，但这20个省（市）经济发展水平差异较大，将各省（市）各维度的经济变量放在一起进行回归很可能出现异方差性，从而导致回归模型不具有实际经济意义。因此，本文对数据进行了标准化处理，消除变量间的量纲关系，从而使数据具有可比性。

（三）多元回归分析

1.参数估计

本文应用EViews软件对数据预处理结果进行多元回归分析，回归分析得到各变量的参数值、T检验值以及显著性水平P，结果如表5所示。

该模型的R2=0.48，Prob（F-statistic）=0.02，F统计量在5%的置信水平下通过了检验，模型的拟合效果较好，表明本文选取的区域经济指标对被解释变量MT指数有较好的解释能力。解释变量REG的系数为正，通过了1%置信水平下的T检验，其他解释变量系数符号均与预期相同，解释变量TRAD、UNEM分别通过了5%与10%置信水平下的T检验。此外，VIF检验结果表明，各解释变量的VIF值均远小于10，自变量间不存在多重共线性。因此，回归模型的最终结果如下（括号内为变量参数的显著性水平）：

MT=1.575REG - 0.4818TRAD - 0.322UNEM +

（0.003） （0.045） （0.067）

0.097PDGP+0.104EXP-0.555

（0.838） （0.821） （0.035）

2.稳定性检验

对于截面数据，如果回归模型中的随机误差不能满足经典回归模型假设中的同方差性，就很有可能出现异方差，模型也不具有解释能力。本文利用EViews软件对回归模型进行了White检验和BP检验，检验结果接受了原假设H0，不存在异方差性。因此，模型具有一定的稳定性和解释能力。

（四）模型的解释

从实证回归结果来看，区域位置与MT指数呈正相关，即我国的税收调节效应由东部向中西部递减，这与假设一致，表明我国个人所得税的调节作用存在着区域差异。进出口贸易总额与MT指数呈负相关，表明经济对外开放程度越高，越会加剧社会收入的不平等性，增加税收的调节难度；失业率的上升会导致税收调节作用的弱化，在回归模型中失业率每上升一个单位，就会导致MT指数下降0.32个标准差；变量PGDP与EXP的系数为正数，表明政府社会保障支出和经济增长有利于增强税收的调节作用。

五、完善我国个人所得税体制的对策建议

目前我国个人所得税由中央政府建立统一的税收体系，地方政府负责征收，这样简化征收的效果并不理想。虽然2003年以后，我国对个税起征点进行了多次上调，但税收调节作用仍旧很微弱，甚至在大部分省（市）存在逆向调节的作用，因此迫切需要再次进行个税体制的优化。本文研究结论表明，我国区域间经济发展的差异导致了个税调节作用的弱化甚至是逆向调节。因此，为了缩小社会贫富差距，尤其是区域贫富差距，增强个税的调节作用，必须正视当前我国经济发展不平衡的现状，不能单纯依赖上调免征额来增强税收的调节作用。

国外较为完善的税收体制为我国个税改革提供了借鉴，如美国、瑞典等国家构建的联邦所得税与地方所得税体系，其税收设计考虑了不同区域纳税人之间的差异，从联邦与地方两个层面共同增强税收对收入的再分配效应，消除了因区域社会经济发展水平不同造成的实际税负的不平等性，更好地体现了社会公平。因此，我国可以尝试构建中央与地方个税体系。首先，中央政府在全国范围内制定统一的中央个税体系，调节东部与中西部地区之间的收入分配差异。其次，各地方政府“因地制宜”地建立地方个税体系，根据地方社会经济发展水平制定分地域的税前费用扣除及税率标准，精准调节区域内的收入分配差異。在加强中央个税改革的同时，兼顾地方政府税收自主权，充分考虑各地区经济增长速度、社会就业、经济开放程度、政府财政实力等区域差异，通过税收微观与宏观的同步改革来增强我国个税的调节作用，恰当处理因“一刀切”税制模式导致个税调节作用的区域化差异，切实增强税收的再分配效应，缩小区域收入差距，促进共同富裕。

【参考文献】

[1] 万莹.个人所得税对收入分配的影响：由税收累进性和平均税率观察[J].改革，2011（3）：53-59.

[2] CREEDY J，HERAULT N，KALB G. Tax policy design and the role of a tax-free threshold[J].Melbourne Institute Working Paper，2008（13）：24-26.

[3] 岳希明，徐静，刘谦，等.2011年个人所得税改革的收入再分配效应[J].经济研究，2012（9）：113-124.

[4] 郝朝艳，梁爽，毛亮，等.关于个税起征点的研究[J].经济理论与经济管理，2011（2）：59-68.

[5] 赵阳阳，王琴梅.个人所得税调节收入分配差距效果的实证研究：基于中国31个省（直辖市、自治区）的比较分析[J].哈尔滨商业大学学报（社会科学版），2013（5）：80-90.

[6] 何宗樾，徐滇庆.个人所得税与基尼系数的动态关系及其政策启示[J].经济学家，2014（10）：26-34.

[7] 张敬石，胡雍.美国个人所得税制度及对我国的启示[J].税务与经济，2016（1）：97-102.