基于会计管理体系的会计监督模式研究

何堃

[提要] 会计管理体系决定会计监督模式，而会计监督模式又反映会计监管体系。就我国而言，会计管理体系是由国家强制推行的，这决定了目前的会计监督模式带有强制性。该文着重研究会计管理体系与会计监督模式的关系，并通过探讨改善我国现行会计监督模式中存在的问题，从而寻求合理的会计监督模式，促进会计信息的有效运用，使会计信息的质量得到保证。

[关键词] 会计管理体系；会计监督模式；管理模式

[中图分类号] F273 [文献标识码] A [文章编号] 1672-5654（2018）10（b）-0098-02

众所周知，会计信息是一种重要的社会资源，经常被用于合理配置社会资源，加强企业治理，服务于国家宏观的调控，但是，这些功能取决于会计信息质量。在当今社会，根据国际国内形势，会计信息质量令人担忧，许多人将其归咎于会计师和注册会计师所谓的“会计师信誉危机”。信誉无疑是会计信息质量建立的重要因素之一，但有效的会计监督才是保障会计信息质量的主要手段。因此，该文通过探讨会计管理体系与会计监督模式的关系，重点查找并分析我国现行会计监督中的主要问题，从而寻求合理的会计监督模式，促进会计信息的有效运用，使会计信息的质量得到保证。

1 会计管理体系和会计监督模式

1.1 会计管理体系

会计管理体系是指某一国家或地区在一定时期内，根据自己所处的社会经济环境，为参与、干预、控制会计活动而做出的一系列制度和机制上的安排，以及为此所制定的一系列的会计行为准则，并设立专门的管理组织并规定会计人员的权利义务。会计管理体系取决于所处的社会环境，特别是经济体制。会计管理体系一般可以分为3种：①自我管理型的管理体系，其特点是：由非政府会计机构来负责全国会计工作，包括制定会计准则、制度，组织会计学科研究，实施会计监督措施等，经济组织管理所辖的会计人员；政府则很少干预会计活动，除必要立法外，基本由会计职业团体自行管理会计活动。②政府主导型的管理系统，其特点是：政府负责国家会计事务，而非政府会计机构则是通过建议的方式来影响政府的会计政策的制定；会计监督的主要目的是维护政府的利益，保证国家的财政收入；由会计组织负责管理所辖的会计人员；③政府强制型的管理体系，其特点是：政府全面负责国家会计事务，由政府制定统一的会计准则及制度，由政府负责对会计人员的管理；政府负责会计监督，在这种体系下，政府也在一定程度上制约了会计的学术研究和人才培养。

1.2 会计监督

会计监督是指会计监督机构对会计活动过程及结果的再管理和再监督。其实质是一种管理活动。根据监督主体的不同，会计监督也可以分为3种模式：社会监督，国家主导监督和国家强制监督。这3种会计监督模式相辅相成，形成了一个国家的会计监督模式。根据监督的不同运行机制，包括3种具体形式：①社会监督为主导的监督模式，其特点是：指会计师事务所和注册会计师等社会中介机构依法对委托单位的会计行为进行监察，从而提出客观全面有针对性意见的一种监督形式，注册会计师监督单位的业务，政府负责处罚违法违规行为；一方面，由注册会计师监督单位，另一方面监督单位的治理结构。②国家监督为主导的监督模式，其特点是：强调政府在会计监督模式中的主导作用，目的是社会监督机制的不足进行弥补；由社会组织负责会计监督；并对企业在公司治理结构方面实施监督。③政府强制监督模式，其特点是：强调政府对会计监督的独立地位，社会监督和企业自我监督作为对政府监督的补充及延续。

1.3 会计管理体系与会计监督模式的关系

会计监督模式作为会计管理体系的一个重要组成部分，而又取决于国家会计管理体系。一个国家推行哪一种会计监督模式往往取决于政府在整个会计监督管理体制中的地位，政府强制性的强弱也造就了3种会计监督模式所对应的会计管理体制。一个国家所采用的会计监管模式往往反映了其会计管理体系。会计管理体系是受制于社会环境，特别是经济环境，所以当一个国家的社会环境，特别是经济环境发生变化时，会导致会计监督模式的变化，甚至是会计管理体系的变革。

2 我国现行会计监督模式存在的问题

当前，我国会计监督模式虽然已经存在，但面对利益的驱使，仍会存在会计工作秩序混乱、会计信息失真，会计账务违规违纪、弄虚作假的现象，极大程度上损害了投资者、债权人以及社会公众的权益，乃至破坏了经济整体的发展规划。为了完善会计信息，监督会计活动，我国已建立内部监督、社会监督和国家监督相结合的会计监督机制。我国的会计制度是由政府会计监管部门对各单位的会计活动的情况进行监管。我国的会计监督和会计管理体系之间关系紧密，会计监督是会计管理体系的必要组成部分之一，而会计监督与会计管理制度相辅相成。但是目前，仍然存在以下一些主要问题。

2.1 会计监督实施主体职责划分不明确

会计监督出现多部门管理的问题，审计，财政，税务，工商行政管理部门（包括政府授权机构），中央银行，政府控制的国有企业监事会和金融机构等在法律上都被赋予了监督会计信息的职责。可以看出，会计监督的本质是多重监督。但是，多重监督方式存在2个问题：①各部门（组织）的职责重叠，主要的监督部门和次要部门混合起来，有关部门难以协调一致，最终导致监督无效。②政府监督的效率低下，违法者被发现和查处的几率较低，不可避免地使会計领域的违法行为逃脱处罚。

2.2 政府会计监督范围的差异

应该讨论两个问题：政府会计监督的主要内容是什么？应该监督客体什么？在市场经济成熟的国家，一般来说，监督的主要是受监督对象的活动的结果，即以财务会计报告为主的监督会计信息的质量。另一方面，我国的会计管理体制在具体的管理模式上主要表现在企业会计（主要是国有企业会计）和财政拨款的行政、事业单位会计组织管理形式、规则上的制度安排。对其他组织来说，监督主要是通过制定会计法规、准则和相关会计制度来实施的，以要求会计主体依法提供真实，完整的会计信息。在我国，政府的会计监督内容主要体现在监督对象的会计活动过程，重点监督的是会计材料、会计处理方法和会计人员。根据《会计法》等有关规定，我国已建立内部监督、社会监督和国家监督三位一体的监督机制，国家要对政府机关，社会团体，国有企业，事业单位，公共机构等组织进行会计监督。广泛的监督范围使政府无法完全体现自己的意愿，有效的会计监管困难重重。即使政府设法做到这一点，当会计信息扭曲的时候，成本就会过高，从而导致监督的不足。

2.3 政府会计监督责任未落实

责任制度不完善，未能建立和落实质量监督责任制，是监管不力，监督不当的重要原因。例如，企业财务报告批准发布后出现严重问题的，监事会的责任没有明确规定。

3 结论

考虑到上述问题，我国会计监督在以下方面有待加强。

3.1 明确会计监督的主体

由于历史原因，由于会计人员素质和职业道德等因素，我们的会计监管体系在未来仍然是国家监督占重要地位。在这种模式下，解决问题的主要問题是明确会计监督的主体，解决目前多重监督的问题，提高政府的监督效率。首先要明确会计监管机构是设在财政部门还是审计部门，或者是会计师事务所及协会，还是按行业区分，如证监会、银监会、保监会等，这是会计监督的第一要务。工商行政管理部门、税务部门、中国人民银行等机构在履行职责时，只是会计信息的使用者，严格来说，并不适合成为会计监督的主体。

3.2 明确会计监督范围

从其他国家成熟市场经济的经验来看，会计核算的主要目标应该从会计活动过程转移到这些活动产生的结果，即监督财务会计报告的会计信息质量。政府重点监督会计活动的结果可以提高监督效率，而会计活动的过程可以通过有关规定和制度对作为监管对象的会计人员的行为进行控制。在监督机构方面，政府应着重监督对国民经济和公众利益产生重大影响的单位及组织。对于其他组织，政府应制定会计法规、准则和相关会计制度，指导和帮助其提高会计信息的质量及真实性。

3.3 落实监督责任

监督责任从两个方面落实。首先，为了保证会计信息的可靠性，加强对被监督对象的会计信息质量出现问题的处罚。这方面可以通过进一步详细修订《会计法》和《刑法》等相关法律法规来落实对被监督对象的处罚；二是建立监督责任制度，在监督审批发布企业财务报告后出现严重问题的监管部门或组织，其监管部门和有关人员应负责，应受到一定程度的处罚。我国目前处于经济转型期，要实现经济发展，企业的组织形式、政府的监管职能都很大程度上影响着会计管理体系，会计监督应根据所处的社会环境的变化，配合会计管理体系实现管理目标，在发展过程中适应我国国情的变化。

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（收稿日期：2018-07-28）