我国财务会计概念框架的探讨

(青岛大学 山东 青岛 266000)

一、引言

随着经济全球化程度的进一步深入，重视会计准则国际化趋势的国家日渐增多。作为会计准则的奠基者，统一协调的概念框架显得更加重要。在制定会计准则的过程中，完整的财务会计概念框架对于每一个国家的重要作用都是不言而喻的。面对经济全球化带来的国内外贸易等的自如往来，会计环境已然更加宽松，容忍度也相对提高，而建立一个与国际相趋同且不脱离中国实际的概念框架是必不可少的，因此我国急需建设结合中国国情的概念框架来为会计准则保驾护航。2006年我国修订了《企业会计准则——基本准则》，这只是一个开始，我国在构建结合中国实际的概念框架阶段仍然有很长的路要走。

二、财务会计概念框架的理论概述

(一)会计目标、会计基本假设、会计对象

会计目标是在某种会计环境下，对会计信息需要者的需求进行的一种偏向于自我意识的认定，由于会计环境多种多样，因此实行某种会计目标所得到的收获并不一定可以被模仿和复制。

会计基本假设是指为了使会计进程顺利开展和保证会计信息的可靠性而对会计所涉及到的范畴、步骤和方式所做的基本层面上的设定。会计基本假设包含会计主体、持续经营、会计分期与货币计量，每一个假设都有其独一无二存在的价值、发挥着自己不可替代的重要作用。

会计对象是会计需要加以核算和监督的对象，它能够被会计反映和监督，在目前的社会制度下，它是处于社会再次发展过程中的资本流向。会计对象应该是准确的，这样才能为会计要素的存在提供一定的依托。

以上形成了财务会计概念框架的第一个层次。它们都与会计环境相关，这三方面互相交映，位置均处于平等之处。

(二)财务会计要素及会计信息质量特征

会计要素是单位个体，多个会计要素可以构成财务报表，它们是财务会计认和计量所指向的标的。因此如何解释会计要素，对财务会计信息的产生及质量都是必不可少而且作用重大的。

会计信息质量特征。会计信息质量特征在会计目标与财务报告之间架起一座沟通的桥梁。它表达了会计目标的含义，也是使用者对会计信息质量所期望达到的标准，同时也与财务会计的确认与计量一起控制着财务报告信息批露的范围。

以上构成了财务会计概念框架的第二个层次。

(三)会计要素的确认、计量、记录与报告

会计要素的确认和计量对于会计记录和财务报告来说必不可少。它对会计的要素进行了性质上和数量上的阐述，所以被称为“确认计量”。从会计实务的角度来看，无论哪一项交易，在整个会计流程中，无一例外都要通过两个过程：基本的过程是准确无误的记录，叫做初始确认；第二个过程是为了准确的将其列于报表中，叫做再确认。

经过了初始确认这个步骤之后，根据会计目标将账户上的相关信息体现在报表中，进而变成对使用者有利用价值的会计信息，这也是财务会计最本质的意义所在。这个过程是财务会计概念框架的第三个层次。

三、我国财务会计概念框架中存在的问题

(一)会计目标存在的问题

会计目标形成了两个突出观点，受托责任观和决策有用观。受托责任观是以委托代理关系为纽带，着重于历史上达成的成就，以真实反映受托者对受托责任的完成度。而决策有用观是在具有一定发达程度的资本化市场的前提下，侧重反映未来的信息，以帮助信息使用者进行有关的决策。

在市场资本化程度足够高的今天，国际财务报告准则强调决策有用观。而现在称之为具有中国特色的会计目标则强调受托责任观，兼顾决策有用观。他们认为，考虑到我国基本的国情及所处的会计环境，我国应采用受托责任为主，决策有用为辅的会计目标，但这样的定位没有意义，无论哪种会计目标的定位，会计准则的会计规定及处理皆不受其影响。

我国财务会计准则和国际财务会计准则除了会计目标之外，在其他内容上无实质性区别。我国的财务概念框架正是参考国际上的《财务会计概念框架》修订而成。二者大多数内容无本质区别，实质相通。会计目标是财务会计的出发点，为会计信息系统的良性发展指明了方向。我国和国际的财务会计理论框架的起点不同，其他内容完全相同，其逻辑关系难以成立，因此会计目标方面我国应该与国际上保持一致。

(二)会计信息质量特征没有进行层次划分

会计信息质量特征是概念框架不容忽视的组成成分。国际财务会计准则已经对会计信息质量特征作了明确的重要性的划分。它主要包括基本质量特征、增强质量特征。基本质量特征包括相关性和真实反映，其中的真实反映取代了先前的可靠性，表示会计信息的完整性、中立性和没有差错，而实质重于形式已被剔除体系之中。增强质量特征则分为四个部分，它们是可验证性、可比性、及时性和可理解性。

但是，目前我国的基本准则仅简要指出：会计信息质量要求应该满足可靠性、相关性、明晰性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性和及时性八个标准。由于它们处于平行罗列的状态，而且哪个更为主要，他们之间又有着怎样的逻辑关系，我国的基本准则也没有对其进行详细地阐述，对其进行进一步探讨。而且我国会计信息质量特征中可靠性和相关性实质上处于相互对立的关系，如果过分强调相关性，就必然会要求一定的及时性，因为信息不及时会削弱信息的相关性，而具备及时性时就会造成数据在未客观获取和处理时就急于进行了会计处理，因而会削弱会计信息的可靠性；所以，对于这样的表达形式，浏览者很容易遇到因理解性不足而难以实施的情况。因此，我国的会计质量信息特征体系仍然有很多不完善的地方，处于相对落后的位置。

四、我国财务会计概念框架的改进意见

(一)会计目标采用决策有用观

很多会计业内人员支持中国特色的会计目标强调受托责任观，也应考虑决策有用观。但是由于会计信息使用者在进行经济决策时所需要的会计信息不存在根本区别，会计准则中具体会计规定和处理也与会计目标强调哪种观念没有区别，这种中国特色的会计目标也就没有了价值。而理论上的受托责任观和决策有用观都没有现实基础。因此会计目标应该与国际财务报告准则保持一致，没有必要强调受托责任观，采用决策有用观即可。

(二)将会计信息质量特征做出详细的划分

国际会计准则中会计信息质量特征去除了可靠性，让真实表达取而代之，使其更加合理。而我国也应紧跟其步伐，迈出积极的一步。用真实表达取代可靠性，取消实质重于形式后，信息质量特征分为两个层次可以明确看出它们的重要性，真实表达和相关性位于财务报告信息质量特征的主要地位，它们不可或缺。而增进信息质量特征(如可理解性、可验证性、可比性)在没有真实表达和相关性的情况下，对于信息使用者而言没什么帮助。因此将会计信息质量特征划分成两个层次是合理的。而相关性和及时性之间应该是包含的关系，没有及时性的相关性往往会影响信息质量，从而对信息使用者造成无可挽回的损失，缺乏及时性的信息对于信息使用者来说相当于无用。因此，我国的会计信息质量特征应划分层次，向国际会计基本准则看齐。