供给侧结构性改革背景下管理会计应用研究

■/蒋 葵 钟文静

一、引言

为适应我国经济增速减缓，经济结构优化升级的迫切需求，创新驱动逐步替代要素驱动、投资驱动的新经济常态，2015年11月10日上午，国家主席习近平在中央财经领导小组第11次会议当中，首次提出——供给侧结构性改革。供给侧结构性改革的目标致力于是社会生产力水平的提高，并实施好以人民为中心的发展思想。要在适度扩大总需求的同时，其焦点任务是“三降一去一补”，即去产能、去库存、去杠杆、降成本、补短板。提高生产部门的优质供应，减少供应不足和低效供应，提高有效高质量的供应，改善供应体系的灵活性和适应性，着力提高全要素的生产率，促进供给系统更好地适应需求结构的变化。作为微观经济管理基础的管理会计，必然需适应并促进作为国家宏观经济政策的体现的供给侧结构性改革。

在加快经济转型的过程中，企业需充分挖掘管理潜力，助力实现社会经济的可持续发展。管理会计凭其预测、规划、控制、预算、评价等职能，为企业管理当局提供对决策有用的信息，助力企业价值增值的作用受到国家管理当局的关注。在党的第十八届三中全会上，党中央对我国全面深化改革做了总体部署。在会计领域，大力充分开展管理会计相关工作，以推动现代企业制度在企业中的建立和完善，提高管理效率，实现企业管理升级，并助力企业增强核心竞争力以及价值创造力，进一步促进经济的转型升级是其全面深化改革的一项十分重要的内容。另外财政部于2016年发布了《管理会计基本指引》，明确提出了管理会计的目标和应遵循的原则，并从应用环境、工具方法、管理会计活动和信息与报告四个方面对管理会计的实际应用提供指导。

当前理论界和实务界都十分关注供给侧结构性改革和管理会计的相关研究，将两者的结合研究不仅对深入贯彻推进供给侧结构性改革有重要的意义，还能丰富具有中国特色的管理会计的相关研究。

二、文献概述

贾康，苏景春（2016）指出供给侧改革是以改革为核心，并以现代化为重点的供给创新，是由需求管理向供给管理的转变。郝宇晓（2016）指出管理会计的预算，控制，成本，绩效评价，管理会计报告等相关内容，是支持企业做出科学准确高质量的决策的手段和工具，其在我国宏观经济新常态环境下应受到重点关注并积极发挥其作用。冯巧根（2016）指出管理会计是一项通过其两个系统即信息支持系统和管控系统，以实现企业价值增值的管理活动。

冯巧根（2016）指出供给侧结构性改革通过改变企业的价值创造模式，以此来影响在企业价值增值中管理会计起到的作用及其地位。管理会计利用管理控制系统与信息支持系统，以助力实现价值增值，故供给侧结构性改革背景下的管理会计创新需要借助三个价值创造的端口，即“价值增值”、“管理控制”与“信息支持”。王宏玲（2018）在从会计视角分析供给侧改革并结合供给侧改革的历史意义的基础上，指出在此背景下，管理会计可以从价值增值、管理控制、信息支持的角度去创新实践。

孙美月、李洋等（2017）指出我国当前管理会计存在理论体系建设不完善、实践应用不深入、信息化程度低，基层人员创新意识不足等问题，为了解决这些问题，需要适应供给侧结构性改革的思想，需要建立符合国情且具有中国特色的管理会计理论体系，促进业务财务有机融合，将管理会计的相关职能前置，并进一步优化会计信息支持系统。张成栋（2016）以石油行业为例，指出在供给侧结构性改革背景下，管理会计具有促进企业创新，推荐精益管理创新，提升企业规划、决策能力以及评价供给侧结构性改革的效率等作用。高军，刘秀清等（2017）指出管理会计可以充分利用其预测、规划、控制和绩效评价的职能在供给侧改革的重点任务——“三降一去一补”中发挥作用。王艺璇（2017）提出将全面预算、成本管理等部分管理会计工具应用于“三降一去一补”中，以大力推进供给侧结构性改革。廖书佳，李楚（2017）指出建筑业企业可利用管理会计通过创新商业与管理模式、落实责任成本制度，建立供应链管理体系等方式来发挥其在供给侧结构性改革中的作用。

综上所述，我国对于供给侧结构性改革和管理会计的研究相对较少，多为基于供给侧改革的内涵来对管理会计进行创新运用，主要集中于“价值增值”、“管理控制系统”与“信息支持系统”这三方面来进行研究。也有少部分学者将部分管理会计工具应用于供给侧结构性改革当中。目前结合管理会计体系助理完成“三降一去一补”中的文章较少。

三、管理会计的作用

自20世纪70年代末我国将管理会计从西方引入后，其发展一直相对滞后。在2013年3月，时任财政部部长楼继伟在讲话中更是指出管理会计是我国的短板。在经济转型的新时期，其为企业发展提供预测、规划、决策、控制和评价等方面的有用信息，助力企业价值创造的作用受到了国家和企业的重视。

（一）助力企业价值增值

管理会计最核心的职能是为企业管理当局提供与战略相关并且有用的信息，帮助其做出更为明智的决策。管理会计可以通过对企业内外部的信息进行全方位，多角度的分析，以对企业面临的机遇挑战，产品的需求，销售水平等进行预测，帮助企业明确定位，挖掘自身的优势并制定正确的且具有前瞻性的战略，并积极挖掘和大力发展其核心竞争力，帮助企业实现价值增值。另外管理会计还需利用互联网信息技术，快速及时将有用的信息提供给管理当局，以更好的利用数据价值。

（二）实现精益管理，挖掘经济新增长点

管理会计可以利用精益管理思维，通过作业成本法，全面预算法，成本预算，全面质量控制，适时制库存管理等相关工具，对企业的无关作业，低效，高污染的作业，多余库存进行识别和分析，再按照科学方法去除或减少多余产能，低效产能，减少资源浪费，有效降低成本，并进一步对企业资源优化配置，促进企业产业升级，生产出更多让消费者满意的高质量、高端化的产品。有效实现资源的精益管理能提升企业整体的盈利能力，推进企业发展。在互联网时代，积极推动管理会计信息化发展，能更有效的运用各种工具实现管理会计职能，以实挖掘出大数据时代的经济新增长点。

（三）推动人才转型

管理会计的发展给传统财务会计人员带来了很大的挑战，为更好的为企业提供决策有用的信息，要求财务融入业务，将视角前伸到业务前端，向价值创造型财务转变。管理会计还有考核评价的职能，关注每位员工，责任单位的工作效率，对企业各部门，各责任单位对于全面预算（包括目标成本预算，生产预算，销售预算，资金预算等）的执行情况进行绩效评价，这样还能够起到激励作用，能有效调动员工及责任单位的工作热情，这样能督促员工和责任单位为达到很好的绩效而不断提高自身素质，和工作效率，并不断向高水平高素质人才转型。

四、管理会计助力完成“三降一去一补”核心任务

（一）去产能——由重“量”到重“质”

由于我国供给体系外需逐渐减少，不能及时跟上我国消费者收入水平迅速上升而变化的消费结构，以及难以满足多样化，个性化的消费需求，导致我国出现了较为严重的产能过剩现象，尤其是传统的制造业，如钢铁、石油、玻璃、水泥等。同时，还存在随着消费者收入水平提高对高端产品的需求增大，而供给不足的情况，故去产能不能只是简单地去除过剩产能，还要去除落后低价值的产能，以及污染重的产能，更为重要的是还需要调整产业结构，优化配置生产要素，让产能更加高端化，以生产出满足大众多样化，个性化需求的更高质量的产品，以实现产销对路，供需平衡。

去产能，首先需要精确预测市场上对于有效产能的需求。这时管理会计能够发挥非常重要作用，企业可以通过推进业务财务融合以更好发挥管理会计的作用，管理会计可以通过大数据技术，云技术对各种有用的信息进行挖掘，并对企业搜集到的各种数据进行分析，并发挥管理会计的预测和决策职能。在预测出在总产能供给与社会资源总需求均衡的前提下，能进一步推算出能够给企业带来收益的社会总需求，然后结合企业的市场占有率水平，计算出企业的过剩产能。然后借助作业成本法，对产品生产流程作业中，识别出无关作业和低效作业，这部分对应的产能便是低效产能。最后依据相关国家政策，并采用相关方法将这些过剩产能和低效产能去除，以实现资源的优化配置。另外，现在经济环境复杂多变，且处在大数据时代，要使产能高端化，这要求企业对市场需求变化具有很强的灵敏性，即利用很强的数据挖掘和分析能力对相关的数据进行收集整理，以更加准确，快速的对市场变化进行预测，然后做出产业结构调整的决策，这样才能更好的适应市场需求的变化，打造出自己的相对完美的产能结构。

（二）去库存——完善供应链管理

去库存主要是解决房地产和工业企业产品供应过剩的问题，大量积压房地产存货和产品，占用了大量的资金，增加库存成本，导致企业资金周转困难，还引起了房地产投资增速，进而影响了GDP的增长。去库存不仅仅需要考虑短期内的库存清理，还需要做好优化产品的长期规划。产能过高、价格过高和不顾消费者的需求，盲目大规模的生产都是引起大量库存的原因，企业可以借助大数据技术挖掘市场信息并结合企业内部信息分析，找出形成库存的原因，并深入分析把握消费者的需求。

第一，产能过高引起的高库存，去库存和去产能具有一定的联系，要先解决产能过剩的问题，调整产业结构，优化配置生产要素等都是有效的方式，另外还可以进一步将过剩的产能有规划的输出另外有消费需求的地方，更加优化利用企业资源，将浪费减少到最小程度。第二，定价太高引起库存积压，这在房地产行业较为常见。这种情况下，企业可借助管理会计在基于顾客满足度的前提下进行科学定价，适度将价格调低，以有效降低存货。第三，盲目追求大批量生产造成滞销。在目前的经济环境下，要求企业从粗放式向精细化的管理方式转变，在产品生产上也要由大批量规模生产方式转向精益生产方式。管理会计借以“互联网+”等相关技术分析预测消费者的需求，企业以此为起点，完善自己的供应链体系。企业运用管理会计的精益管理和全面质量管理工具来以最小资源的投入，生产出能够提高顾客满意度和产品质量的产品，实现产品的精细化管理。另外还需要综合考虑各方面要素的影响做出降低存货的决策，还需要设立安全经济的库存值，并建立一个适时制存货管理系统，以利于企业平稳有序的发展。

（三）去杠杆——有效控制财务风险

杠杆是指以较少的资本通过增加负债的方式控制较大规模的资产。供给侧结构性改革中的去杠杆主要涉及政府去杠杆、企业去杠杆和金融去杠杆三部分。政府去杠杆主要是减少地方政府的有关债务，以降低政府债务的风险；企业去杠杆主要是降低债务比例，合理有效的控制资产负债率；金融去杠杆主要是压缩表外及非标投资，有效地控制系统性风险。管理会计作为能够为企业决策提供有用信息的内部会计，能在企业去杠杆的任务中起到重要作用。

过去十年我国的债务率逐年上升，很多企业已形成较严重的债务链条，面临着较高的利息负担，还可能会面临资不抵债、严重威胁企业持续经营的危险。所以企业要立足于以整个债务链条，首先应确定好合理的资产负债率，即为标准值，一般是在40%-60%之间。然后通过全面预算进行资金预算计算出企业生产经营所需的资金，进一步可以得出企业的资产负债率，如果超过了标准值，则需去杠杆，需要考虑其他减少债务的融资方式，如债转股。如果低于标准值，不代表不需要去杠杆，而还需要考虑企业长期负债与营运资金的比率，保证有足够的营运资金以偿还债务，最后综合分析相关信息后，通过管理会计帮助企业有效落实准确安全的投融资决策，并合理分解预算指标，以有效控制财务风险，利于企业的长期生存和发展。另外企业还可以通过全面预算的方式实现对企业资金的集约化管控，减少资金沉淀和占有，提高资金的周转率。

（四）降成本——加强价值链管理

降低成本是各个企业都很关注的问题，因为这是一个增大利润空间的方式之一。企业可以通过管理会计运用标准成本法、目标成本法以及作业成本法等成本管理方法来对企业的价值链进行成本控制。具体而言，企业在综合分析企业相关信息的基础上通过标准成本法制定标准成本，然后将企业的实际发生的成本与标准成本进行差异分析，找到实际成本偏高的原因，并基于此提出有效的解决措施。也可以通过进一步挖掘新的成本降低点，制度更加合适的标准成本。并在价值链的全过程中严格按标准成本来执行，这样就能在在产品生产加工环节减少原料耗费和人工成本、在原材料采购与产品配送环节有效降低物流成本和人工成本等等，这样能从源头上来控制成本，利于实现企业的目标利润。同时还可以利用作业成本法来识别价值链上的能够带来效益的增值作业和无能带来效益或带来很少效益的非增值作业，消除或减少非增值作业，不仅能有效降低成本，还能进一步并持续提高企业的经营效率。

制定了合理的标准成本，还应该通过全面预算管理和责任成本制度将要实现的目标成本以一个个计划的形式有不同的部门或者责任单位来实施执行，同时结合绩效考核评价，对各部门和各责任单位的实际工作按一定的标准进行奖惩，积极调动相关部门与责任单位对于降低成本的积极性，这样能够更有效的推进相关成本的降低。另外一些企业还存在融资成本高的问题，企业可通过创新融资模式来降低融资成本。

（五）补短板——推动创新

供给侧结构性改革提出的补短板主要是针对当前经济供需不平衡，目前我国企业存在的短板有：产业结构调整慢，融资模式单一，高水平人才供给不足，投资需求低，信息化建设不足等。为提供有效、符合消费需求的供给，鼓励企业进行科技创新，推进产业升级。一方面科技创新是要求企业增加创新能力，如当前很多传统制造业为顺应互联网时代的发展，开始了“互联网+”的新经济模式。现在经济全球化环境复杂，要求企业要加大高水平的人力资本和科技研发投入，并大力发展高新产业，促进形成有价值的科学技术成果，这样才能形成企业的核心竞争力。另一方面，产业升级是改善以往的落后产业，顺应时代发展，改进生产要素，更新设备，改造技术，提高生产效率，着力发展高新产业以及高端产业。只有这样才能更好的为满足广大日益个性化、高端化的需求，而这些都需要管理会计来进行资源的合理分配，先要做好整体的资金规划，再制定全面预算，将资源优化配置，精确的安排好存在短板处的资金，这样才能有效弥补短板。

在互联网时代，企业应该大力推进管理会计信息系统的构建，这样才能进一步推进管理创新。因为借助管理会计信息系统，能够有效的将财务与业务有效融合，实现信息共享，还能帮助财务部分将视角延伸到企业整个价值链上，将管理职能也扩展的企业的每个方面。管理会计体系中的成本管理、全面预算、绩效考核等等都是相互联系，相互作用的，构建起管理会计信息系统能够更好发挥其作用。此外借助互联网、大数据，云技术等信息技术也能更好发挥管理会计预测、决策、规划、控制、考核评价等职能。如此能进一步完善管理会计体系，助力企业科学准确决策，为企业创造更大的价值。

五、结论与建议

供给侧结构性改革作为国家战略性改革，要求适当扩大总需求的同时，还提出了去产能，去库存，去杠杆，降成本，补短板的五个核心任务。这是深入到企业整个生产领域的供应链，以减少产能过剩，低效产能，有效控制财务风险，加强有效供给，平衡好供需关系。这些任务是相互联系，相互促进的，并不是独立存在的，如消除多余库存能够有效降低企业的库存成本，去杠杆能够有效降低利息支出等等。将管理会计应用到这五个任务中，会存在管理会计职能和工具的交叉联合运用，这表明供给侧“三降一去一补”任务的完成需要管理会计体系联合发挥作用，这样才能更为有效的帮助企业淘汰落后产能，降低成本，提升内部管理水平，同时积极积极进行科技创新，加快产业结构调整升级，以助企业弥补短板。

供给侧结构性改革还需要与“互联网+”相结合，结合当前数字经济的发展，进一步加快改革及创新经济结构的步伐。不仅需要在宏观层面上推进国有企业改革、金融企业改革等，还需要重点关注微观层面的改革，如积极发挥管理会计在供给侧结构性改革重点创新应用。我国目前管理会计虽然得到财政部，和很多企业的重视，但是其发展尚未完善，尤其是管理会计信息化的建设。在大数据时代，数据的价值是非常高的，要实现管理会计信息化才能充分发挥出管理会计通过相关技术挖掘、分析形成出对企业当局科学决策有用的信息。构建起管理会计信息系统，能实现其成本控制子系统，全面预算子系统，绩效评价子系统等各子系统的相互之间的联系，并更好的发挥其在供给侧结构性改革中的作用。