《行政单位财务规则》的理解与适用（四）

●陈渊鑫

（作者系曲阜师范大学法学院教师、武汉大学法学院法学博士，曾在山东省日照市财政局监督科、财政部监督检查局、中央治理“小金库”工作领导小组办公室工作或借调）

“财政监督常用法律法规的理解与适用”之四十三

三十六、行政单位的财务报告

法律条文：

第五十条 财务报告是反映行政单位一定时期财务状况和预算执行结果的总结性书面文件。

法律条文重点内容的解读：

本条是关于行政单位财务报告的规定。

财务报告集中反映了行政单位财务活动及其结果，是行政管理中一项重要的基础工作。行政单位在编制财务报告时，应当符合下列要求：

一是格式统一。行政单位编制财务报告，要严格按照统一规定的格式、内容和编制方法，不得随意删改，须保持财务报表的统一性和报表数据的可比性。

二是数字真实准确。行政单位编制财务报告要以核对无误的会计账簿记录为依据，不得以估计数、推算数填列，更不得弄虚作假、隐瞒收支情况。财务报表数据计算要准确，各表之间数字有勾稽关系的，必须相互衔接。

三是内容完整。首先，财务报告体系中的各类报表要编制齐全，各财务报表中包含的每个项目的数据，除未发生者外，都必须填列齐全，不得遗漏。特别要注意根据收支统一管理、全面反映行政单位财务各项收支的要求，将有关收支项目全部编入财务报表中，不得放在表外。其次，在编制财务报表后，要针对财务报表有关需要说明的事项，编写财务情况说明书，形成完整的财务报告。行政单位应按照财务制度规定的时间及时编制并按照财政部门和主管预算单位规定的时间和程序要求报送相关部门。

三十七、行政单位财务报告的内容

法律条文：

第五十一条 行政单位的财务报告，包括财务报表和财务情况说明书。

财务报表包括资产负债表、收入支出表、支出明细表、财政拨款收入支出表、固定资产投资决算报表等主表及有关附表。

财务情况说明书，主要说明行政单位本期收入、支出、结转、结余、专项资金使用及资产负债变动等情况，以及影响财务状况变化的重要事项，总结财务管理经验，对存在的问题提出改进意见。

法律条文重点内容的解读：

本条是关于行政单位财务报告内容的规定。

各种财务报表分别反映行政单位资金运动和财务活动及其结果的不同侧面，各报表所包含的内容是互相联系、互相补充、互相衔接的，构成完整的财务指标体系，综合反映单位财务活动及其结果的全貌。

（一）资产负债表

资产负债表是反映行政单位一定时点资产、净资产情况的报表，由资产、负债及净资产等内容组成，能映射行政单位在某一时点占有或使用的经济资源和负担的债务情况以及行政单位的偿债能力和财务前景。通过行政单位资产负债表可以了解以下信息：一是行政单位掌握的经济资源及这些资源的分布和结构；二是行政单位负债及负债的构成；三是行政单位净资产情况；四是通过对资产负债表的分析，可以了解行政单位财务实力、短期偿债能力和支付能力。对照分析前后期资产负债表反映的内容，可以了解行政单位负债变化情况及财务状况的发展趋势等。

（二）收入支出表

收入支出表是反映行政单位在一定时期的财务收支状况的报表，由收入、支出、结转结余分配等内容组成。通过收入支出表可以分析行政单位的财务收支状况，提出加强收支管理、结转结余资金管理等方面的措施。

（三）支出明细表

支出明细表是反映行政单位在一定时期预算支出中具体支出项目情况的报表。具体支出项目是根据政府预支科目中的“支出经济分类科目”确定的，包括工资福利支出、商品和服务支出、对个人和家庭的补助、基本建设支出、其他资本性支出、对企事业单位的补贴、赠与、贷款转贷及产权参股、其他支出等部分。行政单位支出明细表，可以提供行政单位支出的具体项目构成及支出结构等信息，有助于加强支出管理。

（四）财政拨款收入支出表

财政拨款收入支出表是反映行政单位在一定时期财政拨款收支的报表，由上年结转结余、本年收入、本年支出、年末结转结余等内容组成。通过财政拨款收入支出表可以分析行政单位财政拨款收支状况，提出加强财政拨款资金管理的措施。

（五）固定资产投资决算报表

固定资产投资决算报表是反映行政单位在一定时期建造和购置固定资产投资情况的报表，属于统计报表。通过固定资产投资决算报表，可以综合反映行政单位固定资产投资项目资金来源和占用、项目投资过程及结果等情况。

（六）有关附表

如基本数字表、人员和机构情况表等，用以反映行政单位人员和机构的数量、组成等情况。

三十八、行政单位财务分析

法律条文：

第五十三条 财务分析的内容包括预算编制与执行情况、收入支出状况、人员增减情况、资产使用情况等。

财务分析的指标主要有：支出增长率、当年预算支出完成率、人均开支、项目支出占总支出的比率、人员支出占总支出的比率、公用支出占总支出的比率、人均办公使用面积、人车比例等。

行政单位可以根据其业务特点，增加财务分析指标。

法律条文重点内容的解读：

本条是关于行政单位财务分析的规定。

行政单位财务分析有利于促进单位加强预算管理，保证单位收支预算圆满实现；有利于促进单位严格收支管理，提高财务管理水平；有利于促进单位严格执行财务制度和财经纪律，不断完善内部财务管理制度。行政单位财务分析的内容涉及行政单位财务活动和经济活动的全过程。其主要内容如下：

（一）预算编制和执行情况分析

预算编制情况分析，主要是分析行政单位预算编制是否符合国家有关方针政策、法律、法规和财务制度的规定，是否符合行政工作任务的要求；预算的编制依据、数量指标、定员定额标准等是否合理，资金来源是否可靠，收支项目范围和标准是否符合规定等。预算执行情况分析，主要是分析各项收支预算执行进度的情况，实际收支进度是否与行政工作任务的进度相一致，总结收支变化，剖析影响收支预算执行的因素及其影响程度，以及单位收支预算的平衡情况等。

（二）收支情况分析

收入情况分析，主要是对行政单位取得的收入的来源、总量、结构进行分析。具体内容包括：（1）收入来源分析，主要是分析单位的各项收入是否符合国家有关规定等。（2）收入总量分析，主要是分析单位各项收入的计划完成情况、变化趋势，剖析增收或者减收的具体原因，研究提出加强收入管理的办法和措施。（3）收入结构分析，主要是分析各项收入的构成情况。如财政预算拨款收入、其他收入分别占总收入的比重变化情况及其原因显示各项收入构成变化的规律性。通过收入分析，能够及时总结收入管理中的成功经验，发现存在的问题，改进收入管理工作，保证收入预算的实现。

支出情况分析，主要是对行政单位支出的总量、结构、范围、标准和效益进行的分析。具体内容包括：（1）支出总量分析，主要分析单位支出预算的完成情况和变化趋势，剖析超支或节支的具体原因。（2）支出结构分析，一是分析单位总支出中基本支出、项目支出的比重及其变化原因；二是分析人员支出、公用支出占基本支出的比重及其变化原因；三是“三公经费”、行政经费占总支出比重及其变化的原因。（3）支出范围和标准的分析，主要是分析各项支出是否符合国家规定的开支范围和标准，有无超范围、超标准的支出，有无违反规定的开支项目，有无挪用、坐支等情况。（4）支出效益分析，主要是分析各项资金的使用是否在坚持社会效益的同时讲求较好的经济效益，资金的投入是否取得了相应的业务工作成果，是否坚持了勤俭节约的原则，是否按照有关规定对预算支出进行了绩效评价等。通过支出分析，能够及时总结支出管理中的成功经验，发现存在的问题，改进支出管理工作，保证支出预算的实现。

（三）人员增减情况分析

人员增减情况分析，主要是分析单位人员是否控制在机构编制主管部门核定的编制范围内，有无超编现象，超编的原因是什么；内部人员结构是否合理，承担的工作量是否均衡，有无人浮于事现象存在等。通过人员分析，能够促进单位加强人员编制管理，合理配置内部人员比例，节约人员支出。

（四）资产使用情况分析

资产使用情况的分析，主要包括：（1）单位资产构成是否合理。例如，流动资产、固定资产、无形资产等占总资产的比重情况是否合理。（2）资产的保管和使用是否有健全的管理制度。例如，是否建立健全了现金、银行存款的内部管理制度，有无违反国家规定的现象；往来款项是否及时结算等。（3）使用是否合理、有效。例如，各种资产的使用是否遵循节约原则；房屋建筑物、设备等固定资产是否按规定进行使用、保养和维修，利用情况如何；无形资产是否得到有效保护和合理利用等。

三十九、行政单位财务监督的内容

法律条文：

第五十五条 行政单位财务监督主要包括对预算管理、收入管理、支出管理、结转和结余管理、资产管理、负债管理等的监督。

法律条文重点内容的解读：

本条是关于行政单位财务监督内容的规定。

（一）对预算管理的监督

对行政单位预算管理的监督，包括对预算编制和执行的监督。对预算编制监督的主要内容有：预算编制是否符合国家有关政策和财务制度的规定，是否符合上级下达的行政工作任务的要求；收入预算是否完整、真实、可靠；支出预算是否贯彻了保证重点、兼顾一般、统筹安排、合理使用的原则，是否贯彻了勤俭节约的方针；预算的编制是否收支平衡，数字和标准是否准确，内容是否完整，以及是否按照预算编制规程和程序编报。对预算执行监督的主要内容包括：收支预算是否按计划进度完成；收支预算进度与行政单位工作进度是否相适应；预算执行过程中所发生的追加追减等预算调整事项，是否符合国家有关规定；预算执行情况是否按照规定进行分析，对发现的问题，是否及时进行处理；单位年度决算报告是否真实、完整、准确，各项收支是否按照规定列报。

（二）对收入管理的监督

对收入管理监督的主要内容包括：各项收费是否按照国家规定的范围和标准收取，有无擅自扩大或缩小收费范围、提高或降低收费标准、乱收费问题；行政单位依法取得的应当上缴财政的罚没收入、行政事业性收费、政府性基金、国有资产处置和出租出借收入等是否按照国库集中收缴的规定及时足额上缴，有无隐瞒、滞留、截留、挪用、坐支等情况；是否按照财务管理的要求，划清了各类收入的界限，分项如实核算；各项收入是否全部纳入单位预算，是否统一核算、统一管理，有无账外账、“小金库”问题等。

（三）对支出管理的监督

对支出管理监督的主要内容有：各项支出是否都纳入了单位预算，是否按照预算执行；各项支出是否执行国家有关政策和财务制度规定的开支范围、开支标准，有无擅自扩大开支范围、提高开支标准以及铺张浪费、假公济私等问题；是否执行国库集中支付制度和政府采购制度等有关规定；票据来源是否合法，内容是否真实，有无使用虚假发票等；单位是否建立健全预算支出管理制度，是否对支出绩效进行评价，等等。

（四）对资产管理的监督

对资产管理监督的主要内容包括：是否建立健全现金、银行存款的内部管理制度；现金管理是否符合国家规定，有无随意借支、挪用、“白条”抵库或套取现金等问题；各种存款是否按照国家规定开立账户、办理存款、取款和转账结算等业务；应收款项是否及时足额得以回收；暂付款项是否及时清理、结算；存货和固定资产是否按照国家规定的标准、范围、程序进行购置、配置、使用、维护、处置等；在建工程达到交付使用状态后，是否按规定交付使用，并及时转入固定资产；无形资产取得、转让等是否符合国家规定；行政单位是否违反规定以占有、使用的国有资产对外投资或举办经济实体，是否违反规定对外举债、对外提供担保，是否未经批准将国有资产对外出租出借，是否按照国家有关规定实行装备共建、资源共享，有效提高资产使用效率等。

（五）对负债管理的监督

对负债管理监督的主要内容包括：行政单位是否按照规定将罚没收入、行政事业性收费、国有资产处置和出租出借收入等应缴款项及时足额上缴；暂存款项是否及时清理、结算，有无作为资产管理的问题；有无拖欠购买商品、服务的费用等。

四十、行政单位财务监督的形式

法律条文：

第五十六条 行政单位财务监督应当实行事前监督、事中监督、事后监督相结合，日常监督与专项监督相结合，并对违反财务规章制度的问题进行检查处理。

法律条文重点内容的解读：

本条是关于行政单位财务监督形式的规定。

（一）事前、事中和事后监督相结合

按财务监督的时序划分，行政单位的财务监督可分为事前监督、事中监督和事后监督。

事前监督是指在行政单位预算的编制、审核和财务管理等活动之前，对有关预测、决策、措施、论证、合同等所进行的监督。进行事前监督，有利于防止计划、预测和决策失误导致的经济损失，为做好各项财务工作奠定基础。事中监督是指对行政单位财务活动过程所进行的监督，是一种日常监督。其主要通过对日常财务收支和其他财务活动的审查、复核来监督单位在完成行政工作任务过程中，财务事项处理是否合理合法。加强事中监督能及时发现和纠正存在的问题，以尽量减少损失和不利影响。事后监督是指对行政单位预算执行结果和各项财务管理活动结果所进行的监督。其主要通过对会计报告、账簿、会计凭证的检查分析，以总结财务管理的经验，找出问题和薄弱环节，研究提出改进工作的意见和措施，建立健全各项制度，达到提高财务管理水平的目的。

事前、事中、事后监督相辅相成，互相配合，是一个相互衔接的整体，只有把三者有机结合起来，才能发挥财务监督的效力和作用。《规则》强调三者相结合主要是为了解决当前工作中重事后监督，轻事前、事中监督的问题。

（二）日常监督和专项监督相结合

按财务监督的具体方式划分，行政单位的财务监督可分为日常监督和专项监督。

日常监督是指对行政单位财务活动所实施的不可缺少的经常性监督，比如，平时对各种物资、设备的保管、配备和使用情况的检查等。日常监督可以通过对行政单位的各项财务活动进行随时的经常性的监管检查，及时发现问题，保证行政单位正确执行各项财务制度。专项监督是指对行政单位某一项财务活动所进行的监督。比如，对某单位罚没收入管理情况的监督、办公用房建设经费的监督等。专项监督的内容视财务管理的需要或针对管理中的薄弱环节及存在的问题而定，具有内容单一、针对性强的特点。专项监督可以通过对单位的财务活动进行深入的检查，发现财务工作中存在的问题，有针对性地提出改进措施，提高财务管理工作质量。日常监督和专项监督各有侧重，各具优势，发挥不同的功能和作用，必须结合使用。

四十一、建立健全财务监督制度和依法公开财务信息

法律条文：

第五十七条 行政单位应当建立健全内部控制制度、经济责任制度、财务信息披露制度等监督制度，依法公开财务信息。

法律条文重点内容的解读：

本条是关于建立健全财务监督制度和依法公开财务信息的规定。

建立健全财务监督制度是行政单位财务活动规范有序运行的重要保障。行政单位应当按照国家有关规定，建立健全内部控制制度、经济责任制度和财务信息披露制度。

（一）建立健全内部控制制度

所谓内部控制，是指行政单位为实现保证单位业务工作合法合规、资产安全完整、财务信息真实准确，提高公共服务能力和效率，通过制定一系列制度并实施相关措施，对经济活动的风险进行防范和管控的动态过程。行政单位建立健全内部控制制度的基本要求是：在行政单位工作的决策、执行、监督等环节中形成有效的制约；行政单位要建立民主决策机制，对大额资金使用、大宗设备采购、基本建设等重大经济事项的内部决策，要由单位领导班子集体研究决定；行政单位要明确财务岗位职责及分工，确保不相容岗位相互分离、制约和监督；对关键岗位，如预决算编制、资金管理、票据管理、印章管理、物资和固定资产采购和管理等，要建立健全责任制，对关键岗位业务人员和部门负责人实行轮岗制度。

（二）健全各种形式的经济责任制

行政单位的经济责任制是指行政单位根据业务工作和机构设置的特点，将单位的经济责任加以分解，落实到单位负责人、职能部门和相关人员等的管理制度。实行经济责任制有利于明确单位和人员的权责关系，是贯彻实施国家有关政策和财务制度，提高财务管理水平的有效措施。行政单位要在主管预算单位和财政部门的指导下，结合自身实际，建立完善经济责任制度。

（三）建立财务信息披露制度

行政单位建立财务信息披露制度，依法公开财务信息，是贯彻落实《中华人民共和国政府信息公开条例》的重要措施，也是改进行政单位民主决策，增强单位人员参与管理的积极性，加强社会监督的重要手段。行政单位要根据财政部门和主管预算单位的要求，按照规定将单位财务信息向社会公开。

四十二、行政单位的外部监督

法律条文：

第五十八条 行政单位应当依法接受主管预算单位和财政、审计部门的监督。

法律条文重点内容的解读：

本条是关于行政单位外部监督的规定。

主管预算单位、财政部门、审计部门对行政单位的监督属于外部监督。外部监督是指政府部门、有关单位和社会公众等对行政单位的财务活动所进行的监督。外部监督更具有客观性和权威性，有利于弥补行政单位内部监督的不足，更有效地发挥财务监督的作用。据《预算法》《审计法》等国家有关法律法规的规定，行政单位的主管预算单位和财政、审计部门对行政单位的预算编制和执行、收入、支出、负债、资产的管理等财务活动进行监督检查。财政、审计部门对行政单位违反财务制度和财经纪律的行为依法作出处理处罚决定具有拘束力和执行力，行政单位应严格执行。行政单位应主动接受主管预算单位和财政、审计部门的监督，按照有关规定，履行相关手续，认真落实整改意见和处罚决定。

四十三、行政单位违反《规则》的处理

法律条文：

第五十九条 财政部门、行政单位及其工作人员违反本规则，按照《财政违法行为处罚处分条例》（国务院令第427号）处理。

法律条文重点内容的解读：

本条是关于行政单位违反《规则》处理的规定。

《规则》在法律渊源上属于部门规章。其应当作为各级行政单位财务管理的法律依据。行政单位违反《规则》的有关规定，就应当受到相应的处罚。但《规则》仅规定了法律行为，未规定法律后果。因此，《规则》本身无法对违反《规则》规定的行政单位进行处罚。为此，《规则》明确，财务监督发现的违反《规则》有关规定的行为，应当依据2004年国务院颁布的《财政违法行为处罚处分条例》的有关规定依法进行处理处罚。

四十四、行政单位基本建设投资财务管理的法律适用

法律条文：

第六十条 行政单位基本建设投资的财务管理，应当执行本规则，但国家基本建设投资财务管理制度另有规定的，从其规定。

法律条文重点内容的解读：

本条是关于行政单位基本建设投资财务管理法律适用的规定。

行政单位基本建设投资属于行政单位财务管理的一个重要方面。因此，本条明确规定行政单位基本建设投资的财务管理应当适用《规则》。但为了规范基本建设财务行为，财政部门于2016年4月专门制定了《基本建设财务规则》（财政部令第81号），对行政事业单位的基本建设财务行为，以及国有和国有控股企业使用财政资金的基本建设财务行为进行规制。《规则》与《基本建设财务规则》属于一般法与特别法的关系，在《基本建设财务规则》有不同规定的情况下，优先适用《基本建设财务规则》。

在实践中，应当从三个方面理解和把握《规则》与《基本建设财务规则》之间的关系：一是行政单位基本建设财务是单位财务的重要组成部分，财务活动应遵守《规则》的原则要求。二是行政单位的基本建设财务应按照《基本建设财务规则》之规定进行管理和核算。三是行政单位财务信息应包含基本建设财务信息，以便统一、完整地反映单位财务活动。

四十五、《规则》适用的例外

法律条文：

第六十一条 参照公务员法管理的事业单位财务制度的适用，由财政部另行规定。

行政单位所属独立核算的企业、事业单位分别执行相应的财务制度，不执行本规则。

法律条文重点内容的解读：

本条是关于《规则》适用例外的规定。

本条明确参照公务员管理的事业单位和行政单位所属独立核算的企业、事业单位的财务管理活动不执行本《规则》。

（一）参照公务员管理的事业单位

《公务员法》第一百零六条规定：“法律、法规授权的具有公共事务管理职能的事业单位中除工勤人员以外的工作人员，经批准参照本法进行管理。”参照公务员法管理的事业单位，是事业单位中较为特殊的一种类型。从目前情况看，参照公务员法管理的事业单位比较复杂，有的承担行政管理职能，有的承担公益性服务职能。从执行财务制度看，有的执行事业单位财务制度，有的执行行政单位财务制度。在《规则》修订过程中，一些部门对参照公务员法管理事业单位执行财务制度问题意见分歧较大。基于上述考虑，《规则》未对参照公务员法管理的事业单位适用财务制度问题予以明确，只规定由财政部另行制定。

（二）行政单位所属独立核算的企业、事业单位

目前，我国一些行政单位还存在着不行使行政管理职能的附属单位，主要包括独立核算的企业和事业单位。这些单位在业务活动、资金来源及资金运作方式等方面与行政单位具有较大差异，而且这些单位已经纳入企业和事业单位财务制度范围，因此，不执行本《规则》。

四十六、地方省级财政部门制定实施办法

法律条文：

第六十二条 省、自治区、直辖市人民政府财政部门可以依据本规则结合本地区实际情况制定实施办法。

法律条文重点内容的解读：

本条是关于地方省级财政部门制定实施办法的规定。

考虑到我国地域辽阔，各地经济社会发展水平不同，行政单位经费保障程度和管理水平、方法也差别较大，《规则》允许省、自治区、直辖市人民政府财政部门结合本地区实际情况制定实施办法，从而有利于行政单位财务管理的一般性要求与各地实际情况相结合，有利于 《规则》更好地贯彻执行。但值得注意的是，《规则》实施办法制定的主体是省级财政部门，县级、市级财政部门无权制定。

四十七、《规则》的生效时间

法律条文：

第六十三条 本规则自2013年1月1日起施行。

法律条文重点内容的解读：

本条是关于《规则》生效时间的规定。

法规的时间效力范围是指法律何时生效、何时终止效力以及对其生效以前的事件和行为有无溯及力。法的公布日期并不一定是法的施行日期，有的法律、法规、规章的公布日期即施行日期；有的法律、法规、规章自公布之日起一段时间内生效。本办法就属于后者，其有利于各级行政单位更好地适应新《规则》的贯彻实行，更平稳地实现新旧办法的适用转换。

法的公布是指立法机关将已经正式通过的法律、法规、规章，以一定的形式正式公告社会，以便全社会遵照执行。只有正式公布的法律、法规、规章，才具有普遍法律效力，才能成为追究人们法律责任的根据，才能在社会生活中发挥治理作用。制定法的目的是规范人们的行为，进而调整社会关系。未经公布的法，人们无法遵照执行，国家也不能据此追究人们的法律责任，也就不会有普遍的约束力。根据《中华人民共和国立法法》和《法规规章备案条例》的有关规定，规则以财政部部长令形式正式颁布实施后才具有法律效力。

法律的溯及力是指法律溯及既往的效力。法的溯及力问题则是指新法颁布以后对其生效以前所发生的事件和行为是否适用的问题。如果适用，该法就有溯及力；如果不适用，该法就不具有溯及力。就现代法治而言，法律一般只能适用生效后发生的事件和行为，不适用生效前的事件和行为，即采取法不溯及既往的原则。因为人们不可能根据尚未颁布实施的法处理社会事务。但在各国法甚至是各国刑法中，法无溯及力的原则也不是绝对的。各国刑法在这个问题上采用的原则一般有以下几种：从旧原则（认定新法没有溯及力）、从新原则（肯定新法有溯及力）、从轻原则（比较新法与旧法，看哪个对行为人的处罚较轻就按哪个法处罚，以体现人道性）、从新兼从轻原则（在原则上肯定新法有溯及力，但如果旧法的处罚较新法轻，就按旧法处理，具有折中性）、从旧兼从轻原则（承认新法原则上没有溯及力，但如果新法不认为是犯罪或对行为人的处罚较轻时就适用新法）。从旧兼从轻原则是现代各国刑法采用较普遍的原则，我国刑法也采用这一原则。除刑法以外，我国法律对法的溯及力问题并未作出明确规定，但一般认为没有溯及力。具体到本《规则》，规定自2013年1月1日起施行，即2013年1月1日后行政单位的财务管理适用新《规则》，不溯及既往。■