经济新常态下的内部审计全覆盖

马玉申，冯树清，关华林

(1.山东理工大学 管理学院，山东 淄博 255000； 2.淄博市审计局，山东 淄博 255000)

一、适应经济新常态，提升内部审计价值

经济新常态是对我国当前所处历史方位的一个新认识。经济新常态中的“常态”指的就是正常状态，而所谓“新常态”说的是经过一段不正常状态以后又重新恢复正常状态。从常态到非常态，再到新常态，人类社会的发展以及人对自然、对社会的认识就是这样在否定之否定中提高与上升。从哲学的角度来说，新常态可以看做是对旧常态的“否定之否定”式的提高，这其中揭示的是事物的本质与发展的规律。经济新常态主要体现在持续三十多年高速增长后转为中高速增长，经济结构从增量扩能为主逐步调整为做优增量、调整存量两者并存且不断优化升级，产业结构由中低端向中高端转换，发展动力从传统增长点转向新的增长点，从要素驱动、投资驱动转向创新驱动。

适应经济新常态的要求，内部审计必须要提升价值、自我创新以迎接新的挑战。经济新常态下内部审计的价值主要在于内在价值的提升而不是量化价值的提升[1]33，内部审计提升价值必须是以对风险管理和对内部进行控制为目的[2]140。内部审计的新常态主要可以体现为两点：一是内部审计功能的转变，由传统的监督职能转变为评价和咨询以及支持决策等服务功能；二是内部审计范围的扩展，也就是对内部审计对象的全面覆盖。

内部审计为更好地适应经济新常态发展的需要，应着力实现“三大转变”。第一，内部审计功能要由传统的偏重于保守的防范纠错功能，向主动出击积极建设性的规避风险、评价咨询功能转变；第二，内部审计重点要从财务收支审计向价值增值型管理审计尤其是决策审计转变，要以增加组织价值为审计理念，从单纯强调独立性向积极追求价值增值转变[3]32；第三，内部审计关口要从事后监督向过程控制为主的事中审计以及事前审计转变，以便更好地发挥内部审计的评价和咨询等服务功能。

内部审计为适应经济新常态的要求，必须要主动去适应经济新常态，提升内部审计价值，驱动内部审计创新，这样才能更好地履行内部审计职责。

内部审计创新的本质和创新的目的最终都是为了内部审计价值的提升,通过审计创新来进一步推动内部审计工作与时俱进。内部审计创新涵盖内容非常广泛，其核心是内部审计观念创新和内部审计思维方式创新，基本落脚点应放在内部审计内容创新即内部审计的全覆盖上。

内部审计工作在经济新常态下逐渐显现出审计范围扩大化、审计内容广泛化、审计方法多样化、审计手段现代化、审计能力全面化等特点。内部审计观念创新和内部审计思维方式创新尤为重要，要进一步扩展内部审计范围、重新配置内部审计资源。在组织治理结构中内部审计地位亟待提高，要进一步发挥其在组织内部治理中的强大作用。内部审计内容也要更进一步扩大到组织内部经济活动的全部范围，要突破合规审计和财务审计的局限，逐步向控制为主线、风险为导向、增值为目的的全新方向转变[4]158。

二、新常态下内部审计内容的全覆盖

2015年11月中共中央办公厅、国务院办公厅印发的《关于实行审计全覆盖的实施意见》明确提出了实行审计全覆盖的目标要求，这对于内部审计适应经济新常态发展也是十分重要的。所谓审计全覆盖，一般指的是动态意义上对审计对象的全面覆盖。审计对象也即审计客体包括被审计的实体和内容，被审计的实体是指被审计单位，审计内容是指经济活动。而内部审计全覆盖既是指对被审计实体的全覆盖，更是指对审计内容的全覆盖。

随着现代内部审计职能的不断拓展，传统意义上行使查错防弊单纯监督的职能已经无法适应经济新常态发展的需要。内部审计职能更多地转向参与管理咨询，这是提升内部审计价值的需要，同时也是现代组织发展的必然需求。内部审计不能仅仅局限于资金的流动，应该跳出财务的小圈子，向决策审计、战略审计进军。

传统审计的对象往往局限在资金运动范围，经营审计、管理审计、绩效审计的出现使得审计外延逐渐扩大。内部审计要不断适应经济新常态的要求，拓宽审计视野、创新审计方法以提升审计工作的质量[5]142。为了满足对内部控制以及风险管理的要求，内部审计的深度和广度也一直不断加大。在开展财务审计、合规审计的基础上，不断推进内部控制和风险管理审计。要树立绩效审计理念，推动内部审计向管理效益审计延伸[6]7。

贯彻落实经济新常态下内部审计全覆盖的要求，需要进一步整合内部审计资源，改进内部审计方式，加大内部审计力量，明确内部审计重点，不断提高内部审计质量和水平。要实现“有深度、有重点、有步骤、有成效”的内审全覆盖，内部审计就要顺应经济新常态发展，在内审功能、内审范围等方面都要与组织目标保持高度一致。

内部审计的目标必须和组织的目标相一致，这也是经济新常态的要求。内部审计部门不仅要提供审计意见或审计建议保证组织战略得到有效的贯彻执行、促进组织内部合规有效运作，还要为组织管理层提供行之有效的管理建议咨询。内部审计发展的方向和重点应该是决策审计和战略审计。

内部审计适应经济新常态的发展方向，应该是以增加组织价值为目标的增值型内部审计。现代内部审计已经扩展为融内部控制审查、风险管理和组织治理为一体的综合型管理审计，实现了其价值增值的新功能。

三、基于价值链分析的增值型内部审计

20世纪80年代哈佛商学院战略学家迈克尔·波特提出了著名的价值链理论，在理论界和实务界都引起了极大的关注。我们在对内部审计活动进行研究时，也很有必要站在价值链的高度，深入探究在整个价值链中内部审计特有的不可或缺的作用。经济新常态下的内部审计全覆盖要求内部审计必须是以价值为核心、以增加组织价值为目标的增值型内部审计，审计活动更加贴近组织的价值链。基于价值链分析进行增值探索，是内部审计向增值型转变的有效途径[7]54。哪里有经济活动哪里就要有内部审计，很显然内部审计的触角必须深入到整个价值链分析之中，增值型内部审计甚至可以直接说就是价值链审计。

与组织内部各个业务部门的价值链分析有所不同，对于价值链的审计更多体现的还是其超然的独立性所保证的鉴证与评价功能。内部审计在价值链中不仅是一种监督保障机制，其本身也是可以增加组织价值的不可替代的一个链节。

内部审计人员在通过对组织价值链中的各个业务流程进行风险管理过程中，可以在一定程度上识别出影响组织目标实现的各种系统风险和非系统风险，对内部控制制度是否有效作出评价，对关键的控制点以及内部控制的薄弱环节及其治理和改进措施的可行性和有效性提出专业鉴证。

任何一个组织开展各种经济活动的根本目的就是追求组织价值最大化，因此组织的各项职能活动都可以看做是价值增值活动。按照价值链理论的观点，在一个组织之中只有能为其带来价值增值的部门才有存在的必要，内部审计部门也必须是一个这样的部门。内部审计作为组织管理中不可或缺的一个重要控制环节，必须适应这种要求为组织价值增值服务。内部审计本身也必须是一项增值活动，这一点主要体现在评价内部控制、管理风险和组织治理等方面。

现代内部审计理念最显著的变化是从财务型审计向增值型审计的转变。传统内部审计的目标主要是查错防弊发挥其保护性和制约性作用，很少顾及建设性和促进性作用；其审计对象主要是被审计单位的财政财务收支活动，基本上不涉及到风险管理和组织治理；其目的在于评判被审计单位的财务会计资料及其所反映的经济活动是否真实合法，而很少考虑到提升竞争力、增加组织价值。在经济新常态下，这种重点放在财务审计上、以查错防弊为目标的事后审计既不能直接提高组织竞争力、增加组织价值，又很容易导致内部审计部门过分重视一些细节性问题，抓不住主要矛盾，忽略了主要风险。在新的形势下不应该把防护性服务看作内部审计的唯一职能，而向建设性服务方向倾斜发展才是使组织保持可持续发展的动力所在。

现代内部审计应该是能为组织增加价值的增值型内部审计，它可以通过评价改进组织内部控制、整合风险管理和组织治理等实现组织价值增值。经济新常态下的内部审计全覆盖除了要在组织治理领域和风险管理领域实现价值增值以外，更重要的还是要着眼于在战略管理领域实现价值增值。作为价值创造的决定性因素，组织战略可以对组织价值产生持续的重大影响，并能长期提升组织价值，从而实现组织价值增值。经济新常态下的内部审计全覆盖也要侧重于向战略审计方向发展，在战略管理中体现出自身的价值。要帮助组织培养核心竞争力，确保战略能够被合理制定并且得到有效执行，进而实现组织价值增值。

经济新常态发展要求内部审计对整个价值链分析实施全面覆盖，要去分解、整合所有的价值链活动，进而最大限度地优化价值链。在消除非增值作业、优化增值作业的问题上，内部审计特有的独立性可以避免业务部门本位主义的泛滥。内部审计是价值链中可以增加组织价值的一个重要链节，对整个价值链都能起到相当重要的作用。

综上所述，内部审计为适应经济新常态的要求，必须要提升价值、自我创新以迎接新的挑战。内部审计的新常态主要可以体现为内部审计功能由传统的监督职能转变为评价和咨询等服务功能、内部审计范围应扩展到对内部审计对象的全面覆盖。贯彻落实经济新常态下内部审计全覆盖的要求，需要进一步更新内部审计理念，扩展内部审计范围，创新内部审计方法，整合内部审计资源，不断提高内部审计质量和水平，进而实现“有深度、有重点、有步骤、有成效”的内部审计全覆盖。内部审计目标必须和组织目标保持高度一致，内部审计不能脱离组织的日常活动，这也是经济新常态的要求。经济新常态要求内部审计必须是以增加组织价值为目标的增值型内部审计，内部审计的触角必须深入到整个价值链分析之中，增值型内部审计也可以说就是价值链审计。

[参 考 文 献]

[1]刘新.经济新常态下内部审计价值的提升[J].中国内部审计，2015,(12).

[2]邓光华.浅谈经济新常态下内部审计价值的提升[J].财会学习，2016,(10).

[3]杨世鉴.新常态下内部审计的战略转型与价值提升[J].工业审计与会计，2016,(2).

[4]卢劲秀.经济新常态下加强内部审计工作的思考[J].财会学习，2017,(16).

[5]匡天悦.新常态下内部审计发展新思路[J].现代商业，2017,(18).

[6]刘文磊.谈内部审计适应新常态践行新理念[J].中国内部审计，2016,(6).

[7]毕翼.基于价值链理论的商业银行增值型内部审计研究[J].财务与金融，2013,(5).