关于审计工作底稿审计准则的思考

尤文玲

摘 要：《中国内部审计基本准则》规定："内部审计人员应将审计程序的执行过程及收集和评价的审计证据，记录于审计工作底稿。" 审计工作底稿是审计程序和审计证据，是注册会计师是否履行了合法合规的审计程序的一种体现。本文从审计工作底稿的角度剖析注册会计师的法律责任问题，进一步深入分析注册会计师应该如何完善审计工作底稿，规避自身法律责任，并对工作底稿的编制提出对策。

关键词：审计工作底稿；风险；法律责任；问题；对策

一、引言

审计工作底稿承载了审计证据，是注册会计师在执行审计业务过程中形成的审计工作记录和获取的审计资料，是影响审计工作质量和目标实现的关键环节。审计工作底稿实际上就是审计轨迹的原始记录，而且是记录注册会计师职业判断来龙去脉的原始轨迹。所以说审计工作底稿可以为注册会计师规避自身的法律责任提供强有力的证据，但同时如果审计工作底稿编制存在问题还会给注册会计师带来职业风险。

二、本文背景

当今世界，不断发生注册会计师被卷入诉讼当中。在国外，有人人皆知的“大陆拍卖公司”、“四季公司”、“全国学生职业介绍所”和“权益基金公司”等大型公司；尤其是 2003 年，“安然事件”的发生导致六大会计师事务所之—安达信轰然倒闭，使得注册会计师法律责任相关问题引起人们的重点关注。而注册会计师自身独有的职业特点决定了它的高风险性。

根据《中华人民共和国注册会计师法》第二十条有关要求，审计人员在执行审计过程中，已经按照独立准则执业、执行了必要的审计工作程序并保持了足够的执业谨慎，但仍未能发现被审计单位的重大错误与舞弊，不需要承担审计责任。为了规避法律上的连带责任，注册会计师应该从完善审计工作底稿的编制入手，本文思考了审计工作底稿现存的问题，并对存在的问题试图寻找到解决办法，提出对策。

三、编制审计工作底稿在审计实务中存在的问题

3.1审计工作底稿编制不完整、所附的资料不能相互印证、勾稽关系不明、法律法规引用不规范

不少审计人员迫于内外压力，往往只对重要项目或有问题的项目编制审计工作底稿或在外勤作业后填制底稿，忽视审计过程的记录填写，出现审计工作底稿与审计结果、审计报告不符的工作底稿。在审计工作底稿之间没有建立清晰的勾稽关系，相互引用时没有注明索引号，审计工作底稿印证关系不明，相互混淆，重复取证致使基层审计机关业务质量低下、审计风险增大。

3.2审计取证不充分

审计证据是审计人员在审计工作中做出审计结论和发表审计意见的客观依据。审计工作底稿应当附有其反映的审计结论或者审计查出问题的证据。但实际工作中发现普遍存在以下情况：一是支持审计工作底稿的审计证据遗漏、充分性不够。有的审计工作底稿描述的问题与所做出的定性结论以及提出的处罚意见之间，缺乏相应的审计证据予以支持；二是不相关的资料放在底稿中作为审计证据，引起不必要的歧议。

3.3审计工作底稿的复核流于形式

《审计机关审计工作底稿准则（试行）》和《审计机关审计项目质量控制办法（试行）》对审计工作底稿的复核均有详细规定，这样规定的目的在于：通过审计组长对审计工作底稿的复核，检查审计证据。然而，基层审计人员对此普遍不够重视，比如无复核意见，只见有复核人员的签名或只有“已复核”字样却无复核人员的签名，甚至复核意见栏完全是空白，没有真正起到审计工作底稿复核应有的作用。

3.4审计工作底稿归档分类混乱

按照《审计机关审计工作底稿准则（试行）》的规定，审计工作底稿应当由审计机关保管并保密，归档时应区别类型，整理装订成册，利于下次审计查阅。可是不少审计机关审计档案保管不严，把各种类型的档案混淆一起，分类缺乏统一标准，或不加目录胡乱成册，也不统一编码。仅将所有收集到资料简单堆砌、归档。

四、针对审计底稿存在的问题解决对策

4.1 严格规范审计工作底稿的编制与复核

为了避免发生审计工作底稿格式不规范、表述不清晰、内容不完整的情况，形成审计工作底稿必须严格规范复核制度。只有严格规范，才能确保准则要求必须实施的审计程序没有少做或漏做，已实施的审计程足够说明问题，所作的专业判断是合适的，才能使审计质量的控制和监督落到实处，也才能避免审计失败，降低法律责任风险。

4.2分结构多渠道开展文字、业务培训工作

审计人员的基本功一是审计查证二是应用写作，所以审计文字工作是审计工作的重要组成部分，它的优劣和熟练程度本身影响着审计工作的质量和审计的风险控制。因此，审计人员熟练地掌握审计写作技能是审计职业练好第二基本功的要求，所以要开展分结构、多渠道、多形式、多层次对审计人员的文字素养的培训教育工作。

4.3组织观摩学习，进行相互交流

有选择的组织对各种业务类型的审计项目形成的审计工作底稿进行专项观摩学习，并进行逐项、逐条、检查讲评，通过现场的觀摩、讲评，大家可边看、边议，总结出存在的差距、问题以及改进、完善审计工作底稿的意见和建议。督促改进规范审计工作底稿，提高审计工作质量，降低审计风险，共同提高的目的。

4.4审计工作的法制化

制度法规是审计部门实施审计监督的依据，也是认定审计查证事实，提出审计结论及建议的依据。对审计查证的问题，必须依据问题发生时有效的法律法规做出处理和评价，正确运用内部控制制度的评价方法。

五、结尾

本文从审计工作底稿本身出发，探讨了审计过程中如何编制高质量的底稿以规避法律责任。本文提出了为规避法律责任，优化审计工作底稿，降低法律责任风险的对策建议：严格规范底稿的编制与复核、增强底稿的证明效力及完善审计工作底稿的内容。

通过研究审计工作底稿与注册会计师法律责任的之间的关系，本文提出了编制审计工作底稿的对策建议，本文对审计工作底稿与注册会计师法律责任的关系相关理论进行了全新阐述。本文认为在审计工作底稿方面，目前我国存在的主要风险有照搬照抄、只记录有问题项目、重大事项无追加程序、事后编制、形式性复核等带来的风险。导致这方面原因有法律环境不成熟，监管部门不力，审计队伍素质不高等。目前我国注册会计师法律意识强烈，寻求规避法律责任的方法迫在眉睫。

参考文献：

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