浅析工程分包审计的难点和对策

刘玉波

（审计署京津冀特派员办事处，天津　300010）



浅析工程分包审计的难点和对策

刘玉波

（审计署京津冀特派员办事处，天津300010）

［摘要］工程分包审计是固定资产投资审计的重点和难点，文章从工程分包产生的原因入手，介绍了目前工程分包过程中存在的主要问题，通过对工程分包审计中界定违法分包行为、核实分包资金真实去向等方面存在的难点进行分析，研究提出了相应的审计对策。

［关键词］工程分包；审计；难点；对策

审计机关在对铁路、公路、水利等基本建设项目进行的审计过程中，通常会将工程分包作为重点审计内容。随着近几年工程建设领域的审计监督检查力度的加大，施工单位在工程分包方面的违法违规问题越来越隐蔽，审计查处难度越来越大，需要研究相应的审计对策。

1　工程分包的产生原因

工程分包是工程建设过程中的常见行为，指施工单位中标某一工程建设项目后，在施工过程中将其承揽施工内容的某一部分或几部分，再发包给其他施工单位，由其他施工单位进行施工的行为。工程分包的产生主要原因包括以下几个方面。

1.1施工单位自身条件限制

根据目前我国建筑市场现状，施工单位通过招投标承揽到工程任务后，通常会成立项目部对工程施工进行管理，工程建设过程中，由于施工单位受人员、资金、技术、设备等条件限制，仅靠施工单位自身的人员、资金、设备等往往难以满足工程施工需要。

1.2施工单位利润最大化要求

建筑行业属于微利行业，为了满足利润最大化的要求，施工单位考虑到施工成本因素，在人员、资金、设备方面难以无限投入，为了充分调动社会资源、优势互补，发挥社会上其他施工单位的专业特长，降低施工成本，施工单位往往将一部分非主体工程或专业工程对外进行分包，产生工程分包现象。

1.3建设单位的要求

对于一些技术复杂和特殊专业的分项工程，施工单位的施工技术和水平难以达到施工要求时，建设单位会指定分包商进行施工，这种类型的分包往往在招标文件或施工承包合同中注明。

2　目前工程分包过程中存在的主要问题

2.1违法分包

违法分包是工程分包中的常见问题，指施工单位承包工程后违反国家法律法规规定或者施工承包合同关于工程分包的约定，把单位工程或分部分项工程分包给其他单位或个人施工的行为，分包给不具备资质的单位、将主体工程进行分包、未经建设单位批准擅自分包等是违法分包最为常见的形式。

2.2偷工减料，产生质量安全隐患

为了保证工程施工质量和安全，国家规定不允许对主体工程进行分包，但实际施工中，施工单位往往采取多种隐蔽形式将主体工程中的一部分分包给分包单位，有些分包单位人力、资金、技术等力量比较薄弱，难以保证施工质量和安全，一旦施工过程中施工单位对分包单位在质量、安全等方面监管不到位，容易使分包单位在实体工程的材料、规格等方面偷工减料，产生质量安全隐患。

2.3拖欠农民工工资，影响社会稳定

农民工是工程施工中的主要人力资源，工程分包单位在施工中会雇佣大量的农民工，来进行钢筋绑扎、土石方开挖、机械设备操作等施工作业。拖欠农民工工资是工程建设领域中的常见问题，由于目前人工成本逐年加大，分包单位的资金压力也越来越大，一旦建设单位工程款和施工单位分包款支付不及时，或者对分包单位监管不到位，易产生拖欠农民工工资问题，带来群体性上访和其他恶性事件，影响社会稳定。

2.4套取建设资金，形成“小金库”

通过分包单位套取建设资金也是工程建设领域中的常见问题，工程建设过程中，部分建设、施工等单位会与分包单位串通，通过虚假计量、虚假结算等将建设资金拨付分包单位，由分包单位通过劳务费、虚假发票等方式将资金提现后，将建设资金再返还给建设单位或施工单位，套取建设资金形成“小金库”或谋取私利，带来贪污腐败问题。

2.5为关联企业或个人进行利益输送

与建设项目有关的主管单位、建设单位等有时会存在职工持股、亲属参股入股等形式的关联企业，在工程建设过程中，这些关联单位会以分包单位或者分包单位下游供货商、工程队等名义出现，施工单位通过虚假计量、高价结算等方式对这些关联企业和个人进行利益输送，产生行贿受贿、以权谋私等重大违法违纪问题。

3　工程分包审计的难点

3.1界定违法分包行为存在困难

由于国家对工程分包的要求比较严格，为了掩盖工程分包，很多施工单位会将工程分包进行拆分，与分包单位分别签订劳务分包合同和机械租赁合同，形式上虽然不是工程分包，但实质上还是有一家分包单位承揽一部分工程施工业务，这种以劳务分包、机械租赁等名义掩盖工程分包的行为，在一定程度上加大了审计人员界定违法分包行为的难度。

3.2核实分包资金真实去向存在困难

工程分包审计中，核实工程款真实去向是审计的一项重要内容，但分包单位的复杂性给这方面工作带来了一定难度。一是分包单位财务管理不规范。工程施工中的分包单位多数为民营企业，或者是挂靠有关企业的个体施工队，这些单位的财务管理往往不够规范，审计时难以从这些单位取得完整的财务资料。二是分包资金支付形式多样。施工单位在支付分包工程款时，有时会以劳务费、租赁费等名义支付分包工程款，甚至将工程款转入个人账户，或者大量提现，导致分包资金去向分散，给审计工作造成了很大困难。

3.3确定利益输送对象存在困难

通过工程分包对建设项目有关的关联单位和人员进行利益输送是工程建设领域腐败问题的根源之一。由于工程本身的专业复杂性，工程施工过程中会存在大量不同专业的分包单位，且多数为民营企业，利益输送对象往往会隐藏在众多分包单位或分包单位的下游供货商、工程队等单位的股东中，如果没有确切的审计线索或不进行深入调查，审计人员在有限的时间和人力条件下从众多分包单位中确定利益输送对象存在一定困难。

3.4追究相关人员责任存在困难

目前国家对于分包单位的选定程序没有统一要求，通常仅由各施工单位自行制定有关制度，有的施工单位甚至连相关制度也没有制定，施工单位很少通过招投标确定分包单位，对分包单位的选定存在很大主观性，在缺乏分包单位选定程序文件和决策依据文件的情况下，审计发现问题时难以追究相关人员责任。

4　工程分包审计的对策

4.1关注决策程序

审计过程中，需要对项目部和施工单位的会议纪要、会议记录、收文、发文、分包审批文件等进行详细审查，一方面确定是否存在分包行为，另一方面确定每项分包的具体责任人，落实分包责任，重点关注违反审批程序和集体决策程序的分包行为。在上述文件的审查过程中，除了建设、监理、设计等明显属于参建方的单位外，文件中出现的其他特殊单位都需要引起重视，需要取得相关协议进行进一步调查，核实是否存在分包行为。另外，对于分包单位的选定过程进行重点关注，通过审查会议记录、会议纪要、审批文件等，并结合与有关施工、分包等单位人员座谈，确定责任人，落实分包责任。

4.2对比分析机械租赁、劳务作业合同清单价格

工程施工中，为了掩盖工程分包行为，施工单位往往与有关单位和人员签订大量机械租赁合同和劳务作业合同，但是，单纯的机械租赁和劳务分包难以涵盖工程分包中的人工、材料、机械等全部施工内容，为了能够使机械租赁和劳务作业的总价格与工程分包的总价格保持一致，施工单位往往会将机械租赁和劳务作业的单价提高。为了发现此类问题，需要将机械租赁、劳务作业等合同的单价进行比较分析，运用计算机审计方法进行横向和纵向的数据分析，从而发现价格上存在的异常，并结合座谈、查阅相关协议和结算文件等其他审计手段发现工程分包行为。

4.3重点分析分包结算内容

审计过程中，对分包结算文件内容进行分析，也是发现施工单位以机械租赁、劳务作业等形式掩盖工程分包行为的途径之一。合同结算文件包实际作业明细、单价、数量等内容，一般来讲，机械租赁费一般按照机械台班进行计量，劳务作业按照人工工日进行计量，如果施工单位不按照机械台班和人工工日进行计量结算，而是按照工程实体如土石方数量、混凝土数量等进行计量，则有可能存在工程分包行为。为了发现此类问题，需要取得机械租赁、劳务作业等合同结算资料，根据结算内容，分析结算的具体内容，检查结算内容中是否存在按照工程实体进行结算，是否包含人工、材料和机械费用，若存在上述结算内容，则可以认定存在工程分包行为。

4.4详细审查财务资料

工程施工中的各项经济行为最终都会反映在财务资料中，工程分包审计中对财务资料的审查必不可少。通过对财务资料的审查，一方面可以发现分包行为，发现违法分包问题线索，另一方面可以发现工程分包过程中是否存在转移、套取、挪用建设资金、拖欠农民工工资等违法违规问题。在此类问题的审查过程中，应收集分包工程价款结算单、财务账簿、会计凭证、银行对账单等资料，必要时进行审查银行查询，审查工程款拨付情况，收款单位（或个人）是否与合同约定的单位（或个人）一致，是否存在通过虚假分包套取建设资金问题，是否及时支付农民工工资、分包工程款，是否存在拖欠农民工工资行为。

4.5充分利用外部信息

工程建设过程中，工程分包是施工单位向关联单位和人员输送利益的途径之一，由于存在较大的隐蔽性，审计过程中往往难以直接确定利益输送对象。为了发现此类问题，应借助外部信息，如到工商管理部门查询分包单位的工商登记信息和股东信息、到银行查询分包单位的资金去向等，必要时延伸审计分包单位及其下游供货商、工程队等，从而确定利益输送对象，发现重大违法违纪问题线索。

总之，工程分包审计是投资审计中的重点和难点，需要不断研究和探索新的审计思路和方法，发现新形势下工程建设领域工程分包中存在的各类问题，提出合理化意见和建议，进一步规范工程分包管理。

主要参考文献

［1］刘院社.工程项目分包管理若干问题探索［J］.陕西水利，2014（1）：61-62.

［2］常改改.正确认识工程分包加强工程分包管理［J］.山西建筑，2012，38（32）：283-284.

［3］余和琴.施工企业工程分包审计的内容［J］.审计月刊，2008（8）：78.

doi:10.3969/j.issn.1673 - 0194.2016.03.018

［中图分类号］F239.6

［文献标识码］A

［文章编号］1673-0194（2016）03-0040-02

［收稿日期］2015-10-09