公允价值运用问题研究

徐 榕

（东北财经大学，辽宁 大连 116000）

公允价值运用问题研究

徐 榕

（东北财经大学，辽宁 大连 116000）

在当今经济社会，由于经济环境发生了巨大的变化，以历史成本为基础反映企业的资产与负债已不能满足现代经营管理的需要。因此，为了适应我国当前的经济发展状况，推动我国经济又好又快的发展，财政部于2006年6月颁布了新的会计准则，准则中最大的亮点是重新引入了公允价值这一概念，但实务中对公允价值的计量与运用存在着很大的缺陷。本文从研究公允价值基本理论入手，对公允价值与历史成本进行比较与分析，总结了公允价值在会计实务中的运用情况，归纳了公允价值在运用中存在的问题，并提出对规范、完善公允价值运用的对策。

公允价值；历史成本；估值技术

自财政部于2006年6月将公允价值重新引入到会计计量方法中来以后，会计界对公允价值研究的热情日趋升高，公允价值计量具有更好的相关性，有利于投资者对企业的状况作出准确的判断，提高了财务报告的使用价值。而历史成本计量也具有很高的可靠度，两者之间的比较一直是学术界讨论的重点。

1　公允价值与历史成本

按现行的会计准则的规定应有5个计量属性，即公允价值、历史成本、重置成本、现值与可变现净值，而其中运用最多的是历史成本和公允价值。

1.1公允价值

关于公允价值的最新定义出自《企业会计准则第39号——公允价值计量》：公允价值，是指市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售一项资产所能收到或者转移一项负债所需支付的价格。新准则规定了公允价值计量方法有市场法、收益法和成本法。公允价值计量属性是指以市场价值或未来现金流量的现值作为资产和负债计量属性。对公允价值概念内涵的理解国内目前存在两种有代表性的观点。

（1）认为公允价值不是基于时态观。这主要是受了IASB对公允价值定义的影响，IASB的定义为：“公平交易中，熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或负债清偿的金额”，这一定义中并没有体现双方交易的时间而且准则也没有给出具体的解释。

（2）认为“公允价值是以意愿交易双方的意图即合同（契约）为基础”。这一观点的支持者认为公允价值是发生在不真实的交易之下，不相关的交易双方通过签订契约所决定的交换价格。

1.2历史成本

根据准则的最新定义，历史成本计量着重强调了两个时点，即“购置资产时”和“承担现时义务时”，这两个时点充分体现了历史成本法的特点——稳健性和确定性，资产或负债的价格不会随着市场的变化而相应的变化。

1.3公允价值与历史成本的比较

1.3.1决策有用观和受托责任观的矛盾

历史成本更加强调可信赖，即与会计信息质量要求的可靠性有关，而公允价值则更多强调相关性。历史成本法下价格的确定是人们基于已经发生的事项所取得或付出的市场价格，有过去交易和凭证的支持，因为更加可靠。而公允价值价格的确定则更多的是依靠人们的判断，是在假定发生的情况下对现行交易的判断，这也是为什么资产评估学作为一门边缘学科日益兴起的原因。但是现如今市场的特点是经济波动频繁，每一次经济爆发的背后可能都隐藏着巨大的不确定性，所以在日新月异的环境下仍以取得时不变的成本作为应对经济的频繁抖动则显得略为滞后，而信息的及时性在现今的金融市场中特别的重要。

1.3.2相对于公允价值，历史成本更容易操作

以历史成本计量属性为基础的会计程序简单，操作容易。资产和负债按其取得或者交换时的实际交易价格入账，账面价值入账后在该资产存续期内一般不作调整。公允价值操作相对复杂，未来现金流量的金额、时点和货币的时间价值等等都是不确定的，而且许多会计要素在市场上很难找到可靠的交易价格，很多时候还主要依靠会计人员专业判断。

1.3.3对风险的评估和应对上公允价值更有优势

葛家澍、徐跃将公允价值估计引入到公允价值计量中，将公允价值估计分为三个主要层次，侧重于计算资产能为企业带来未来的经济利益，突出了公允价值的风险应对性。历史成本由于其稳定性所以并不能应对风险，所以公允价值比历史成本具有更多的优点，不仅有助于迅速反应企业的财务状况，而且有助于信息使用者决策。

从上述比较中可见公允价值虽然仍存在缺陷，但是应用正在逐渐扩大。

2　公允价值运用现状

2.1公允价值在金融工具项目中的应用

我国金融工具确认和计量的准则中规定在对金融工具进行初始确认时，应当使用公允价值来计量。公允价值是金融工具计量的最佳选择，因为既可以发挥以公允价值计量金融工具相关性的特点，同时也能为投资者提供更加真实的财务信息以便作出正确的投资决策。资产负债表日，将交易性金融资产公允价值变动直接计入当期损益，这样就能很好地反映公允价值的变动。

2.2公允价值在投资性房地产中的应用

对于投资性房地产，我国企业可以采用成本模式和公允价值模式进行计量。如果采用公允价值模式计量，必须同时满足两个前提条件：投资性房地产所在地有活跃的交易市场，且企业能从交易市场中取得同类或类似房地产的市场价格及其相关信息。对于两种核算模式的转换准则规定只能由成本模式转为公允价值模式，不能由公允价值模式转为成本模式。从对准则的解读中人们可以看出使用公允价值模式计量有比较严格的标准，而且对于公允价值的具体运用，准则并没有给出详细的说明，所以对企业来说，可能会将谨慎使用理解为不鼓励采用，因为一旦选用了公允价值日后便不能更改，而且当企业房价下跌时，公允价值模式计量会很大地影响当年的利润。同时我国对投资性房地产采用公允价值计量所需要披露信息的成本远远高于成本法计量，所以很多企业选择用成本模式进行后续计量。

2.3公允价值在非货币性资产交换中的应用

非货币性资产交换，是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换，它的实质是不涉及或只涉及少量的货币性资产。如果非货币性资产交换具有商业价值，且换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量，则应采用公允价值计量。从计量模式来看关键在于公允价值的确定，但是准则中也没有给出详细的解释。在现实中大多数企业会选择市场价值，即双方交易达成的价格。这样一来给企业计量带来了方便，也有利于管理层评价其经营业绩。

3　公允价值运用中存在的问题

虽然公允价值的前景是乐观的，但是由于目前金融市场的缺陷，会计理论的不完善，公允价值的运用仍然存在许多的问题。

3.1公允价值估值技术所需的参数难以取得

现阶段我国的资本市场还只是弱势有效，比如：在非货币性资产交换中，对换入资产的公允价值准则中并未给出明确的计量依据，这可能会产生计量上的偏差。而且公允价值的计量在很大程度上依赖现值技术，现值技术的发展也会在很大程度上影响公允价值计量的准确性，而现值技术所需要的现金流量和贴现率的选择是具有很强的主观性和很大的难度的，所以目前的现值技术并不能满足公允价值计量的需要。

3.2会计人员的专业素养会影响公允价值计量的客观性

目前我国会计行业的从业人员水平参差不齐，很多缺乏完整的会计知识理论，而且对从业人员的后续教育也存在很大的缺陷，导致会计人员的会计知识相对滞后，不能跟上时代的发展，而公允价值是需要相关会计人员具备最新的、全面的会计知识和准确的职业判断。

3.3公允价值被随意操纵的空间很大

国际上对公允价值的使用一直是反反复复，很大的原因是因为公允价值可操控的空间很大，企业可以随意地用它来操纵利润。而且如果政府监督不到位会给企业留下很大的调节空间，这样不利于金融市场的稳定，财务报告的准确和公允价值的发展。

4　完善我国公允价值运用的几点建议

虽然公允价值的使用在现阶段存在很多问题，但是人们不应该忽略公允价值有适合作用。所以如果能合理地解决上述的问题，那公允价值的优势将会充分体现出来。

4.1提高公允价值计量技术水平

一是要完善现值技术，二是要完善审计技术。现值技术的准确性影响着公允价值计量的准确性，因此人们要突出资产评估等辅助方法的重要性，也要学习和借鉴国际上与公允价值相关的辅助方法，从而使公允价值的计量结果更加贴近市场。审计技术水平的提高对公允价值的运用起着很好的制约作用，在评价被审计单位对公允价值的评估是否正确时，审计人员应着重审查被审计单位的诚信度和内部控制，这与传统的审计存在着很大的区别，而且要加强审计复核，这样有利于避免企业内部人员的操纵，保持公允价值所提供的会计信息的准确性。

4.2完善市场体系和市场环境

虽然现在非市场化的因素仍然存在，但是市场经济已经逐步地发展了起来，加强对市场的管理，尤其要加强非货币市场和证券市场秩序的管理，因此相关部门应制定相关的规章制度促进金融市场的规范化，提高市场组织化程度，加强与国际会计接轨。这样随着市场经济环境的不断进步，公允价值所依赖的条件也日趋成熟，有利于公允价值的发展。

4.3加强企业中有关会计人员的职业操守

公允价值运用的推广很大程度上依赖会计人员的专业素养和道德水平，企业内可以定期开展会计知识后续教育或者请相关的专业人士进行职业培训完善会计人员的知识素养。

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10.3969/j.issn.1673 - 0194.2016.18.004

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