关于编制自然资源资产负债表相关问题初探

常悦美?张志花

摘要：2015年，《编制自然资源资产负债表试点方案》已经党中央、国务院同意，这标志着我国探索编制自然资源资产负债表工作的正式启动。本文通过对国内外的自然资源资产负债表的研究情况分析，发现了编制过程中较常见的问题，并针对各项问题提出了相关建议，以期对我国编制自然资源资产负债表产生积极影响。

关键词：自然资源资产负债表；核算；技术系统

中图分类号：F326.2；F302.6 文献识别码：A 文章编号：1001-828X（2016）08-0000-02

一、研究自然资产负债表的意义

对我们国家来说，自然资源资产负债表编制工作是一项崭新的课题，具有深入研究必要性；针对现实情况而言，探索编制自然资源资产负债表具有重大的意义。

首先，有利于促进扭转“唯GDP论”政绩考核体系。通过建立自然资源资产负债表，对领导干部实行自然资源资产离任审计，会从根本上遏制许多地区以牺牲环境为代价片面来谋求经济快速增长。

其次，有利于改进传统的国民经济核算体系，完善经济社会的精细化管理。将国内生产总值等发展指标剥离资源质量下降、加速资源枯竭预期、污染物排量增加等因素作用反映社会真正财富。

最后，有助于充分反映政府对自然资源的占用情况，确定各级政府相应的权利和责任。通过公布生动、具体的数据，剔除GDP增长额度中虚假繁荣的部分， 挤掉高耗用资源引发的经济增长的水分，揭露发展的潜在风险，促进政府科学决策，为提高我国的生态效益贡献力量。

二、国内外研究情况

（一）国外理论研究情况

1992年 的“世界环境与发展大会” 是国外环境研究的分水岭。1992年之前，国际上主要学术活动有：1946年，英国经济学家约翰·希克斯首次提出了绿色GDP思想；1953年，西方国家提出了国民账户体系（SNA）；1973年，前苏联提出了物质产品平衡表体系（MPS）；我们要知道，SNA只关注经济的“总量”与“速度”，忽略了资源基础和环境条件；MPS作为计划经济的产物，片面强调物质性服务。在二者影响下，世界部分国家先后开启了研究资源环境核算的进程。1993年，联合国统计司在借鉴SNA情况下建立了综合环境与经济核算体系（SEEA-1993）。2003年，联合国对其修订，形成SEEA-2003。在SEEA的影响下，国际社会先后推出了《欧洲森林环境与经济核算框架（IEEAF）》（IEEAF-2002）、《联合国粮农组织林业环境与经济核算指南（Manual for Environmental and Economic Accounts for Forestry： a Tool for Cross-sectoral Policy Analysis）》等①。标志着资源环境核算由理论探索向实践应用的过渡。2012年，联合国根据国际统计标准创建了含有评估及应对环境退化等内容的SEEA中心框架（简称 SEEA-2012）。

（二）部分国家进展经验

美国在自然资源核算领域并没有发挥领导者作用。目前，美国利用市场估价法核算的不含水资源的八类自然资源资产，在政府要求的附加信息或者管理责任信息中披露。英国通过由自然资源核算账户（主要是土地、木材及已探明的石油和天然气）、物流核算账户（主要是化石燃料与能源耗减、大气排放和物料流量）、财政核算账户（主要是环境税和环境保护支出）三部分构成的政府资产负债表框架“环境账户”科目反映其自然资源资产②。加拿大披露的“自然资源资产”包括可应用于制造品生产中的自然资源存量、保证经济活动进行的土地和对经济提供直接与间接服务的生态系统三类。作为第一批建立环境账户的挪威，目前已把空气污染物排放量纳入国民经济核算体系，通过评估环境对于经济作用程度，决策国民经济发展。荷兰提出含污染物排放量的国民核算矩阵在成员国中得到较广泛的推广。

（三）我国的研究现状

我国对自然资源的探索起步较晚，在80年代基本实现了由MPS向SNA的转变。一直以来的相关研究处于借鉴、探索阶段，在克服了研究基础薄弱的现实后，相关学者先后也形成了深刻认识。雷明通过建立《资源—环境绿色投入产出表》，反映经济系统和资源环境的关系。立足自然资源资产负债表基本概念，耿建新从自然资源资产离任审计出发，对我国自然资源资产负债表的编制与运用进行了初步探讨。封志明、李鹏、杨艳昭，黄溶冰、赵谦等初步梳理了国内外自然资源核算研究历程和方法进展，提出了我国未来可能会编制自然资源资产负债表的大概框架以及编制的相关路径。研究发现，尽管我国尚未建立成熟的自然资源资产负债表编制方法，但立足于我国当前环境经济现状，仍有学者们不断投入对自然资源资产核算等问题的探索工作中来。近年来，在SEEA-2012指导下，中国国家统计局在相关领域也开展了试点工作。

三、存在主要问题

就已发布的试点自然资源资产负债表来看，基本上清晰反映自然资源资产总量、使用情况，说明经济发展的资源成本耗用效率。在审核试点报表的专家组看来，这是一次有益的尝试，提出了很多创新性的想法，今后的自然资源资产负债表编制工作提供了经验。但是，在试点以及今后的推广的编制工程中，仍面临诸多问题。

（一）产权问题造成价值评估缺乏信度

在我国，除了部分土地、林地属于集体所有，各级政府在很大程度上作为代理的自然资源的所有权主体，拥有对自然资源的所有权，但是没有相关法律法规明确这种支配权具体由哪级政府行使，从而造成产权主体虚置。例如，国家拥有长江的水资源所有权，但是它流经的省份并没有获得确定的水资源的所有权，造成自然资源资产统计主体不明确、责任不清晰，加上国家目前缺乏对统计对象、口径和时间的统一规定，最终的自然资源资产负债表缺乏规范化、标准化，导致即使公布了报表，但也不能充分地评估、分割其产生的效益、生态价值。

（二）多部门管理共同管理资源，造成评估资源的数据共享性差

我国自然资源资产类型复杂、受多个部门管理共同管理，形成自然资源资产统计标准不统一，彼此各个部门之间缺乏沟通，导致在编制统一报表时获取的部分数据的不合规范、不能直接入账。以水资源为例，水务局负责市民饮用水的供应，编制《供水统计报表》；城建局负责雨水、污水等的处理；农业局主要负责农田灌溉；统计部门负责能源、工业用水及污水处理的记录，编制《城市污水处理情况表》等。从反映的内容来说，各部门负责编制的报表都有很强的专业领域、具体地区的量化的特质，彼此几乎互不相容，缺乏统一的价值指标的计量。

（三）缺乏专业人员与监督机制，不能保证收集的数据质量

自然资源资产负债表，作为一个新生事物，在国际上也尚未形成一套公认的核算模式，在我国越发缺乏发展的基础。一方面，由于缺乏具备专业知识、熟练掌握信息技术统计工作人员，难以实现系统地、严肃地和连续地获得相关统计数据；另一方面，面对瞬息万变的经济社会，对自然资源资产统计工作要求时效性，而对现有的统计结果缺乏有效的检验和监督，已经统计出来的数据质量难有保证。总之，人员配给与监督机制不完善，将会影响自然资源资产统计结果不符合编制报表信息要求。

（四）核算方法是最大难点

核算方法是最大难点。我们知道，如果用实物存量反映自然资源，编制自然资源资产负债表将会很容易，但也将必然导致统计标准不统一，无法合理评估自然资源的真实价值，对经济发展的指示作用也将大大缩水。然而，要实现以货币标准来计量自然资源，自然资源资产负债表的编制需要一套完整的理论构架支撑，辅以定义明确的概念和科学的数据处理方法。但是截至到目前，我国在这方面缺乏成熟的可借鉴吸收的经验。

四、相关改进建议

（一）明确产权，确定相应责任

要明确产权，确定相关责任，一方面，摸清自然资源家底，理顺自然资源所有权与经营管理权的关系，通过自然资源产权改革，鼓励和推动企事业盈利或非盈利单位运营自然资源，实现提高自然资源管理和生态环境保护上的绩效。另一方面，梳理资源分配情况，成立“国家自然资源管理委员会”类似组织机关，整合各行政管理部门的自然资源行政管理权限，推进政府自然资源行政管理改革，担负披露自然资源资产负债表最终责任。在管理委员会的管理下，各部门、下属政府机关需要对所管辖区域范围相关工作和工作内容明确相关责任，最终形成与编制要求相适应的管理体制。

（二）政府部门加强合作，促进统计数据共享

在我国当前条块、分散的行政体制作用下，管理分散的自然资源，很难实现相关数据信息统一收集与沟通。编制自然资源资产负债表工作复杂不仅仅在于具体时点的静态状况，更需要对自然资源资产形成、开发、配置、运用、储存、保护、循环使用、变化监测等多个环节、多方面工作结果和状态的统计、监测和核定。要完成一份自然资源资产负债表，需要土地管理部、环保护监测部、生态区域规划部、勘察设计部、权证及交易许可发放部、经济核算部门、统计部门和审计部门等相互协调配合。在确立国家资源管理委员会编制主体地位的基础上，相关负责部门利用科学、统一的自然资源核算体系，收集自然资源数据，加强部门间信息共享，协调处置部门间统计标准不统一矛盾，为最终的报表编制奠定扎实的数据基础。

（三）加强专业队伍建设，完善监督机制

我们知道，编制科学的自然资源资产负债表依赖于会计理论和方法，进一步说，需要依靠相关会计人员的努力。针对当下会计、审计学界对自然资源资产负债表的关注度较低和缺乏深入探讨现状，国家要加大专项投入力度，鼓励推出自然资源会计准则，发布相关政策指引，提供统计自然资源的法律规范和操作依据，加强专业队伍建设。通过对参与自然资源资产统计人员专业培训，增强其基础知识、管理规范能力，最终确保统计工作的质量和进度。同时，要建立健全统计信息监督机制。各级自然资源资产专业管理机构要对其所统计的对象、范围生成的指标、指标解释等数据质量负责；对提供的虚假数据人员及其主要负责人，建立明确的严厉处罚规定，保证统计的数据的真实性。

（四）建立和完善自然资源统计技术系统

建立和完善自然资源统计技术系统。我们需要参考借鉴企业会计核算准则，创新自然资源数据统计工作。要想实现统计自然资源数据具体价值化，关键步骤在于获取的量化数据精准以及应用合适的价值转换方法。

实物量核算是自然资源核算是基础的一步。通过与遥感、测绘等部门的沟通配合，充分利用卫星遥感技术、实地清查测量、地质勘探等的现代调查技术手段，获取如高精度土地、矿产、森林和生物资源数量、结构及分布的情况，增强科技对自然资源资产统计工作的巨大推动。对于计算机技术无法计量的资源，要切实展开实地调查、分析工作，对各项自然资源资产进行登记，使其成为价值量核算的基础。同时，针对收集的某些数据不实问题，需要利用综合手段，筛除影响因素，尽可能还原数据的真实准确性，确保自然资源资产统计数据的质量。

价值量核算则是通过后续核算手段对自然资源实物数据获得的价值量指标，最终实现对使用的自然资源效率有效评价。实现数据的量化统计到价值统计，具体的做法是先分类合计，再汇总。比如，对于长江的水资源价值的统计，我们先根据某座水力发电厂的收入估计水资源价值，进一步地，将全流域水电企业的相关数据全部计算出来，便可得到整个流域的水能源价值； 同理，根据航运企业和水务企业的收入数据推算水资源在航运和城市供水中的价值，将这些价值合并起来，便可以得到水资源的总价值。利用同样的处理方法，我们可以对矿产及森林、土地等资源价值的估算。此外，我们可以利用日趋成熟的影子价格、成本法、市场法、泽价法、收入损失型估价方法、维护成本型估价方法等核算技术，对实物量核算的数据进行价格化处理，为编制自然资源资产综合价值量表奠定基础。

五、结束语

总的来说，编制自然资源资产负债表关系我国未来经济发展，广大的会计工作者需要高度重视起来，通过深入的探索研究，建立合理的编制规范，真实地反映我国自然资源的价值，摸清我们的资源“家底”，充分发挥报表在经营决策中的重大作用，才会有效地促进经济科学健康发展。

注释：

①封志明，杨艳昭，李鹏《从自然资源核算到自然资源资产负债表编制》《中国科学院院刊》，2014年第29期

②黄溶冰；赵谦：自然资源核算——从账户到资产负债表：演进与启示，《财经理论与实践》

参考文献：

[1]陈红蕊.编制自然资源资产负债表的意义及探索[J].环境与可持续发展，2014（01）：46-48.

[2]封志明，杨艳昭，李 鹏.从自然资源核算到自然资源资产负债表编制[J].中国科学院院刊，2014，29（04）：449-456.

[3]高志辉.基于现金流动制的自然资源资产负债表设计初探[J].会计之友，2015（06）：5-8.

[4]耿建新，胡天雨，刘祝君. 我国国家资产负债表与自然资源资产负债表的编制与运用初探—以 SNA 2008 和 SEEA 2012 为线索的分析[J].会计研究，2015（01）：15-24.

[5]胡文龙，史 丹.中国自然资源资产负债表框架体系研究——以 SEEA2012 SNA2008 和国家资产负债表为基础的一种思路[J].中国人口·资源与环境，2015，25（08）：1-9.

作者简介：常悦美，（1991-），女，汉族，籍贯：内蒙古自治区呼和浩特市清水河县，工作单位：延边大学经济管理学院会计学系，硕士在读。

指导老师：张志花副教授（延边大学经济管理学院会计学系）。