大气污染型企业环境绩效审计的探讨

吴安平，晁　莉

(长春大学 管理学院，长春 130022)



大气污染型企业环境绩效审计的探讨

吴安平，晁莉

(长春大学 管理学院，长春 130022)

近年来，空气污染指数的持续爆表严重制约了经济的可持续发展，也给人民群众的身体健康造成了不可估量的影响。环境绩效审计作为一种高效的审计方式运用于治理大气污染无疑会成为解决环境污染问题的一把利器。在探讨现阶段大气污染产生原因的基础上，提出了大气污染型企业的定义及其3种类型，同时指出了大气污染型企业环境绩效审计的主体和目标，并探讨了环境绩效审计与环境财务审计和环境合规性审计的差异。

大气污染型企业； 环境绩效审计；环境财务审计；环境合规性审计

2016年3月10日，习近平总书记在参加十二届全国人大四次会议青海代表团的审议时强调，要像对待生命一样对待生态环境。生态环境的破坏最终会导致人类生活环境的恶化，因此，要保护和改善生活环境，就必须保护和改善生态环境。同样，人类的生活无法离开大气环境，空气的污染会直接影响人类正常的生命活动，所以，我们必须要保护和改善大气环境。

1　大气污染现状及其成因

1.1大气污染现状

布莱克史密斯研究所在2008年公布的世界污染最严重地区报告中，将空气污染和城市空气质量列为“世界最严重的有毒污染物”问题。根据世界卫生组织2014年3月的报告指出，2012年全世界由于空气污染问题引起的过早死亡人数已达到700万。

目前，中国城市空气的质量每况愈下，可吸入颗粒物年均浓度逐年上升，二氧化硫的年均浓度也在逐年上升，而这种状况都是由于企业在经济快速发展的进程当中忽视环境污染问题造成的[1]。

2015年，环保部公布的《中国环境状况公报》中提到，目前污染我国大气环境的主要污染物为CO2、NO2、O3、 CO 、PM10 、PM2.5，除此之外，还有其他颗粒物质、硫氧化物、其他氮氧化物及烃类污染物。

我国大气污染还具有季节性特征，即每年的第一、第四季度的污染状况要比第二、第三季度严重[2]137。这是因为第一、第四季度为春冬两季，进入冬季时，气温下降迅速，部分地区会进行集中供暖，供暖的过程需要燃烧大量的煤炭作为能源，故冬季的大气污染状况要比其他三季更加严重，同时供暖期居民的身体健康状况相比非供暖期也会下降2～3个级别。

根据吉林省年鉴相关数据显示，吉林省大气污染治理事件数目在2014年达到了最高值(见图1)，同年也是我国对大气污染事件严抓严打的一年。由于2013年雾霾事件的影响，吉林省在2013年投入了比前期高约6倍的资金治理大气污染问题。由此可见，大气污染问题已经受到政府方面的高度重视。

图1　吉林省大气污染治理现状折线图数据来源：2011-2015吉林省统计年鉴

1.2大气污染产生的原因

大气污染产生原因主要有两个方面，一方面是自然因素，另一方面是人为因素。

从自然因素的角度来说，污染主要来自于自然界所产生的没有植被的土地上的灰尘、动物进食后所产生的排放气体、经过放射性衰变的氡、火山活动等。然而，自然因素所造成的污染与人为因素所造成的污染相比产生的影响还是较小的。

从人为因素的角度来说，可将污染环境的来源划分为4个方面。

(1)主观上：国民在日常生产、生活当中缺乏保护环境的意识，当进行有害于大气环境的生产活动时，并不会采取保护措施防治污染的发生[2]137。同时，极个别政府部门在发展地方经济时忽略环境污染问题，只追求眼前利益和个人业绩[3]99。

(2)客观上：在我国经济以惊人的速度飞速向前发展的同时，发电厂、制造设施和废物焚烧炉等加热装置也在不断地、大量地消耗着自然资源，伴随而来的就是环境的严重污染。

(3)机制上：目前我国环境保护相关政策有待完善，相关管理机构有待设立，环境监管水平有待提高。发现污染问题时，政府应当加大处罚力度，防止企业由于处罚力度过小，只注重眼前利益，忽略环境污染问题。

(4)趋势上：由于全球化产业的转移，我国高污染、高能耗产业正在由东部向中西部转移，那么在产业转移过程当中由于环保机制不完善，一定会伴随着环境污染的转移。

2　大气污染型企业的界定及其分类

近年来，大气污染的加剧不仅给自然环境和人们的身体健康造成了危害，也严重制约了我国经济的可持续发展。

据有关数据显示，80%污染自然环境的有害物质源于企业日常生产经营活动中所产生的废弃物[3]99，所以关于大气污染问题的治理，应以企业为着力点，引导其关注环境问题，走可持续发展道路。

2.1大气污染型企业的定义

按照国际标准化组织(ISO)对大气污染的定义，作者对大气污染型企业进行了界定。

从广义上来说，大气污染型企业是指在日常生产经营过程中使得某些物质进入大气中，达到足够的浓度，持续足够的时间，并危害人类的生存与发展的企业。换句话说，就是其日常生产经营过程中排放到大气中的污染气体浓度达到一定程度，超过环境质量标准并破坏生态系统，影响人类正常生活环境，对整个生态系统的根基造成危害的企业。

从狭义上来说，大气污染型企业是指在日常生产经营过程当中排放的颗粒物质、硫氧化物、氮氧化物、CO和CO2、烃类污染物等，接近或者超过政府相关法律、法规所规定的排放标准，在排放和累积以后危害自然生态环境、人类生存和经济发展的企业。

2.2大气污染型企业的分类

2.2.1高耗能、高污染企业

高耗能、高污染企业是指以工业为主的钢铁、水泥、有色金属、石油加工、化工、建材、电力、供暖等类型企业。这种类型的企业在生产经营过程中会消耗大量的煤炭、煤油等能源物质，同时排放大量废气废渣，是大气污染物质排放的最主要来源。

2.2.2使用燃煤小锅炉的企业

燃煤小锅炉是燃料为燃煤的锅炉，是指经过燃煤在炉膛中燃烧释放热量，把热媒水或其他有机热载体(如导热油等)加热到一定温度(或压力)的热能动力设备。使用这类设备的企业一般为小型化工企业、造纸厂、包装公司、纺织企业、服装制造企业、印染企业等。这样的燃煤小锅炉通常没有配备环保设备，在生产经营过程中会排放不符合国家标准的废气。

2.2.3微型污染企业

微型污染企业是指企业规模极小，在生产经营当中会产生污染大气的废气，但这些企业的污染程度与前两种类型的企业相比，占比较少，一般主要指餐馆、汽车维修、旅馆、洗浴等行业。这类企业在日常生产经营中普遍存在废气“低排”现象，也就是废气在排放中高度不高，与我们的生活环境更接近。

3　大气污染型企业环境绩效审计

环境绩效审计是以现代审计学科为基础、以提高环境保护成果为目的、以一系列特定的技术方法为手段，对政府或企业在整个经营活动中进行的环境保护活动的效果进行审计的一种管理活动。

大气污染型企业环境绩效审计的目的在于审计机构对被审计单位或项目在环境保护方面的财政、财务收支或经营管理活动的经济性、效率性和效果性的审查。

为了体现环境绩效审计的特点，同时最大限度地发挥环境绩效审计在大气污染治理当中的作用，在进行审计活动前一定要明确审计主体和审计目标。

3.1审计主体

为了更好地开展环境保护工作，国家相继出台并制定了一系列法律、法规、政策、制度，所以在进行大气污染型企业环境绩效审计的过程中，一定要明确审计主体是以国家审计机关为主，同时在未来的不断发展中逐步加入企业内部审计和社会审计作为补充。

以政府审计为审计主体是由于政府审计所特有的法定性，其法定性规定审计机关在作出审计决定后被审计单位或个人不得拒绝，且必须执行。因此，以政府审计为审计主体，可以强制企业执行国家相关的环境保护政策。在未来的发展中政府在进行环境绩效审计时，可以引入企业内部审计机构以及审计经验丰富的社会审计组织，以使审计过程快速、审计结果有效，最终实现环境绩效审计的目标。

3.2审计目标

大气污染型企业环境绩效审计的目标就是将环境绩效审计运用到大气污染领域，通过环境绩效审计如实反映环境现状，审查企业在进行环境规划当中是否达标，并且发现企业在污染物处理方面的不足，最终反映出国家和企业内部环境保护制度的不完善之处，以及在生产经营过程中未能有效落实相关条例的环节。在此基础上提出建议，引起相关部门的重视，促使国家立法机关不断完善相关法律。

通过环境绩效审计活动的开展，能够整顿市场环境秩序，清理违规项目，淘汰落后产能，最终推动环境保护工作的有效开展，促进环境审计人员队伍的建设以及环境绩效审计制度的健全。

4　环境绩效审计与环境财务审计、环境合规性审计的差异

4.1发展过程的差异

环境财务审计是由于人们想了解政府环境保护工作中的资金运作情况而产生的。环境合规性审计则是由于政府想要检查企业对各种环境法规、制度等的遵守情况而产生的。但是随着环保事业的发展，人们发现仅仅进行环境财务审计和环境合规性审计不足以验证环境保护工作是否到位，同时环境财务审计也无法体现环境保护资金在使用的过程中是否存在浪费的问题，环境合规性审计更无法体现审计效果，于是便产生了环境绩效审计。环境绩效审计的开展能使环保资金等资源在环保工作中达到预期效果。

4.2要素的差异

环境绩效审计在审计过程中更加注重效率、效益、效果的审计；环境财务审计更注重的则是财务活动的真实合法性[4]252；环境合规性审计注重的则是日常活动的合法性，故三者的审计要素存在差异。

首先是审计技术与方法不同。环境绩效审计在工作中主要采取调查、统计、分析、采访等方法进行审计活动；环境财务审计一般采取审阅、观察、查询、函证等方法；环境合规性审计的工作方法主要是识别、鉴定。

其次是功能不同。环境绩效审计在审计活动中所起到的是一个建设性作用，也就是不断地查漏补缺，完善环境审计体系，使现存环境审计体系不断向前推进。环境财务审计主要起防护作用，也就是防止财政资金运用不合理，对现阶段的审计体系不能提出有效的改善意见。环境合规性审计在审计活动中主要起到的是揭示作用，也就是发现企业的违法违规行为，并促使其经济活动能够符合法律、法规及企业内部准则的要求。

第三是程序不同。环境绩效审计通常要经过准备阶段、实施阶段、报告阶段和后续阶段，是一个不断循环、不断完善的工作程序；而环境财务审计和环境合规性审计只有前3个阶段，不存在一个循环的过程。

最后是审计标准不同。环境绩效审计的标准主要是国家的法律法规、相关政策、相关条例和审计准则规定的相关事宜。环境财务审计的标准主要是被审计单位内部的规章制度和相关财务准则。环境合规性审计主要以国家法律、法规、方针政策及内部控制制度为审计标准。

由此可见，环境绩效审计是建立在环境财务审计和环境合规性审计基础之上的一种审计类别，虽然三者均是环境审计的重要组成部分，但是在研究大气污染问题上，我们还是应当采用环境绩效审计来解决。

4.3理念的差异

环境绩效审计主要体现的是审计目标和审计结果之间的差异性问题，反映的是国家在环境管理上的不足和制度上的差异。环境财务审计主要体现在过程和问题上，也就是在环保资金的运用上是否存在违规问题，主要为了维护现存条例或规则的权威性。环境合规性审计主要是目的是揭露和发现违法事实，在审计过程当中可以由管理人员自行提出被审计，以确认被审计单位在经营活动中确实符合法律法规的相关要求。三者当中，环境绩效审计在环境审计活动中更突出了对审计效果的展示，相比其他两种审计方式更具有建设性意义。

4.4切入点的差异

环境绩效审计主要是对政策、制度、环境进行审查，主要切入点是业务流程；而环境财务审计主要针对会计账簿、报表、凭证进行审查，切入点为资金流[4]252；环境合规性审计则是针对企业活动的合法合规程度进行审查，主要切入点是日常经营活动。对于大气污染型企业来说，环境绩效审计应当作为最主要的审计方式，相比其他两种审计类型更具有针对性和主观能动性。

4.5人员的差异

环境绩效审计要求审计人员了解基本的财务知识，具备丰富的相关领域知识，并且熟悉政府工作；同时还要求审计人员具有开阔的思维及视野，有能力在日常工作中发现并提出政府政策及制度方面的不足[4]252。环境财务审计要求审计人员拥有丰富的财会知识，熟悉财会知识的运用，了解财经法规的相关内容，思维细密且工作严谨。环境合规性审计要求审计人员法律知识丰富，熟悉被审计行业的法律法规及政策，同时了解被审计行业的日常经营活动流程。由此可见，环境绩效审计对审计人员的要求更高，目的就是要使审计活动的效果更容易被体现。

综上所述，通过对环境绩效审计、环境财务审计和环境合规性审计差异性的分析可以看出，环境绩效审计是解决大气污染问题最有效的一个武器。

5　未来展望

目前大气污染问题已经与我们的生活息息相关，随着人民群众环境保护意识的不断增强，我国对环保工作的重视程度也在不断提高。与此同时，世界各国在经济快速发展的进程中，也在不断提高对环境污染进行评价和分析的能力，试图找出符合各国经济发展特点的改善生态环境的办法，从而使环境和经济都能达到一个可持续均衡发展的新高度。然而，环境绩效审计在实际运用当中仍然缺乏成熟的理论架构、技术、方法、评价指标和体系。因此，在未来的研究过程中，我们要致力于建立一套大气污染型企业环境绩效审计的理论构架，以审计目标、审计主体、审计依据、审计评价标准、审计人员和审计报告为基本要素，同时探索适合大气污染型企业环境绩效审计的技术方法，建立合理的评价指标，从而构建完整的大气污染型企业环境绩效审计体系。以此来提高我国环保工作的实效性，切实解决大气污染问题。

[1]谢扬雄. 当前我国的环境现状以及保护措施探讨[J]. 智富时代, 2016(4): 195-197.

[2]刘燕, 牛化武. 大气污染现状及治理措施分析[J]. 资源节约与环保, 2016 (3).

[3]孔龙, 谭莹霞. 从北京雾霾看中国企业环境社会责任[J]. 石家庄经济学院学报, 2016, 39(1).

[4]王洁. 关于绩效审计与财务审计的比较研究[J]. 财经界(学术版), 2014(1).

责任编辑：沈玲

Discussion on Environment Performance Auditing for Air Pollution-type Enterprises

WU Anping, CHAO Li

(Management College, Changchun University, Changchun 130022, China)

In recent years, the air pollution index that is beyond the limit restricts the sustainable development of economy, bringing immensurable effects to people's health. As an effective way of auditing, environmental performance auditing which is used to solve the problem of environmental pollution is an undoubtedly powerful weapon to control air pollution. Based on discussing the causes of air pollution at present stage, this paper puts forward the definition and three types of atmospheric pollution-type enterprises, gives the subject and goal of environmental performance auditing for atmospheric pollution-type enterprises and explores the differences between environmental performance auditing and environmental financial auditing and environmental compliance auditing.

atmospheric pollution enterprise; environmental performance auditing; environmental financial auditing; environmental compliance auditing

2016-05-20

吴安平(1960-)，男，黑龙江林口人，教授，硕士研究生导师，主要从事财务和审计领域的研究。

F239.6

A

1009-3907(2016)09-0038-04