论会计核算中公允价值与资产减值的统一

康爽

[摘要]资产减值会计核算是基于企业会计准则中谨慎性原则要求而推出的，其重要意义在于可以避免企业资产价值不实且有效地防止人为调节利润。公允价值的计量与资产减值会计有着千丝万缕的联系，二者之间具有一定相同点，也存在着部分差异。文章将从资产减值会计计量与公允价值计量之间的关系入手，阐述会计核算过程中将二者统一的必要性，进而浅析会计核算中公允价值计量与资产减值会计统一的路径。

[关键词]公允价值；资产减值；计量

1资产减值会计的计量基础分析

1.1资产减值会计准则的规定

（1）资产减值会计内涵。资产减值是指企业所拥有的资产，预计在未来一定期间内，可以为该企业带来的全部经济利益流入低于目前该资产的账面价值，即发生了资产减值的情形。同时，从会计核算角度对这种资产减值的情形进行确认、计量并在财务报告中予以披露。资产减值会计的实质是以企业所拥有资产的贬值为前提，用资产价值计量替代成本计量，同时将账面金额大于价值的部分确认为资产减值损失或是费用的一种会计处理方法。

（2）资产减值的确认。分为三个部分内容，即对象、时间、标准的确认。首先，资产减值会计确认的对象主要是指长期资产，可以是单项资产或是资产组。包括：长期股权投资、固定资产、无形资产、商誉等；其次，从资产减值确认的时间上应该是资产减值发生之时即应该确认其减值损失，但在实务操作中难度较大。因而会计准则规定可以在企业月报、季报、中期及年度报告时进行减值测试，如果发生了资产减值迹象就应该计提减值准备；最后，资产减值标准的确认可以分为永久性、可能性及经济性三个标准。

（3）资产减值的计量。长期资产是以可回收金额与账面价值孰低计入相关资产的减值准备。

（4）资产减值的披露。一般是在资产负债表及资产减值明细表中披露，但我国财政部门为了进一步规范上市公司资产减值的披露，在资产减值会计准则中更加细化了有关上市公司的资产减值披露原则。

1.2与公允价值规定的相同点

（1）两者都是价值观理念的体现。价值观理念主要是针对未来，考虑的是整个市场。公允价值与资产减值下的资产计量都包含在后续计量范围之内，其计量过程中也是针对着未来。资产价值产生的变动——公允价值损益和资产减值损失都需要计入到利润表当中，都是企业未实现的损益。

（2）公允价值的思想体现在资产减值会计中。资产减值计量包括两个方面，即对资产减值的可能性进行评价及对减值进行计量。资产减值可能性的评价过程中，引发资产减值的条件是市价下降，并且在未来可以预见的时期内无法恢复；而在资产减值的计量过程中，可变现净值及可回收金额正是会计准则中所提到的计量基础，这个计量基础计算起点也是市价。同时，市价也是多种计价属性中最符合公允价值含义的定义。

2资产减值会计计量与公允价值计量的关系

2.1计量基础一致

资产减值会计计量中提取资产减值关键是可回收金额的确定。会计准则规定，资产的可回收金额要同时估计未来资产公允价值扣除处置费用的余额及资产预计未来现金流量的现值，在此基础上确定是否需要计提减值准备及确定减值准备的金额。

首先，如果两者的金额都比资产账面价值大则无须计提减值准备；其次，如果资产预计未来现金流量的现值估计不能完全确定，应该按照资产未来公允价值扣除处置费用确定可回收金额；最后，如果资产未来公允价值净值无法确定，就可以用其未来现金流量现值确定可回收金额。可以看出，资产减值会计计量的核心是公允价值的估计，只不过是用在资产减值会计中可回收金额确定的哪个层次而已，因而二者的计量基础是一致的。

2.2计量结果存在差异

资产减值计量是由估计的公允价值扣除处置费用净值与资产账面价值比较中的较小者确定。可见，公允价值的计量不一定与资产减值计量相同，因为公允价值的计量没有考虑资产未来的处置费用。因而，资产减值会计同公允价值计量的结果存在着一定的差异。

2.3会计处理差异

资产减值会计核算中，如果估计公允价值扣除处置费用后的净值小于账面价值，则按照两者的差额确认资产减值损失，列入利润表中。反之则无须确认资产减值损失，也就不必进行相应的会计处理。可见，资产减值损失是把预计资产减值时的损失计入利润表，如果资产升值将不作处理。

2.4会计理念不一致

资产减值会计的出发点是谨慎性原则，其会计理念为期末资产价值的计量宁可低估也不能高估，即所谓的“就低不就高”，其目的是谨慎地预计可以实现的利润。公允价值计量的会计理念，本着相关性原则。期末资产或是负债的计量，无论是增值还是减值都应予以客观的确认。故此，二者的会计理念不完全一致。

3会计核算中公允价值与资产减值统一的路径

3.1资产减值的计量依据应以公允价值作为计量标准

公允价值计量与资产减值计量说到底都是资产价值计量的具体表现。从财务报表“价值观”的观点来看，站在公开市场参与者角度的公允价值计量相对客观些。资产减值计量是会计主体站在自身角度进行预计的，虽说会计主体的决策层最能掌握资产的价值信息，但是市场才是资产价值的决定人。公允价值计量使得企业的资产直接面对市场的交易，是市场中交易双方最后“博弈”的结果，其相对于资产减值计量的未来全部经济利益流入的现值更具有交易性及客观性，在企业对外披露的财务报告中更易为报告的阅读者接受。

3.2会计处理应当协调统一

公允价值计量虽然是基于市场交易参与者的角度操作，理论上比资产减值计量更加客观、更加符合市场的交易规则，但并不能由此将资产减值取而代之。原因有二：其一，公允价值实际可操作性较差、其主观性较强，容易出现人为调节利润及夸大资产价值的问题；其二，会计核算要求的谨慎性、稳健性原则来看，财务报表非估值功能及市场非有效性，需要资产减值计量对其进行一定的限制。因而，公允价值计量应当与资产减值在会计处理上应当做到协调统一，建议可以运用资产减值的会计处理方式进行，可以起到避免人为调节利润及虚增资产的问题出现。

3.3目的应当协调统一

我国之所以先后推出了公允价值与资产减值两个会计准则，其目的是显而易见的，就是要使得国内企业对外披露的财务信息更加真实、可靠，同时起到预防及减少财务舞弊、财务造假事件的出现。公允价值计量的出发点是使得企业的资产更加符合资产的定义，进而使得财务报告所披露的信息具有一定的相关性；资产减值会计目的则是使得资产价值应该与未来的现金流量现值趋同，即只有资产的价值等于或者超过该资产未来的现金流量现值时，资产才能被其所确认。可见公允价值目的强调的是财务信息的相关性，资产减值计量的目的强调财务信息的客观性、可靠性。因而会计核算中若想使得公允价值与资产减值达到统一，就必须使得二者的出发点及其目的趋于协调一致，从而避免因公允价值计量与资产减值会计不一致造成两者之间不必要的分离。

参考文献：

[1]李帅，张婷婷，杨澜.商贸会计的计量方法与其他领域方法的异同点——公允价值计量与资产减值计量的统一[C]//会计准则发展——第六届会计与财务问题国际研讨会论文集，2013（12）：64-65.

[2]刘玉琴.浅谈新会计准则下资产减值的会计处理[J].财会研究，2013（2）.