关于资产负债表日后事项的会计处理

熊钟晗

摘 要：资产负债表日后事项，是指资产负债表日后至财务报告批准报出日之间发生的有利或不利事项，分为调整事项和非调整事项。对资产负债表日后事项进行深入研究，不仅能够为企业资产的存在状况提出新证据，还能对企业的收益评价产生重大的影响，从而帮助投资者采取正确的投资决策，规避潜在的风险。本文在参阅国内外相关理论文献的基础上，采用系统分析的方法将全文分为三个部分：第一部分介绍了资产负债表日后事项的概述，接着分别介绍了资产负债表日后调整事项与非调整事项的会计处理，最后给出了几个在实际处理中的建议。

关键词：资产负债表日后事项； 调整事项；非调整事项

一、资产负债表日后事项的概述

企业的经营活动是在连续不断的过程中进行的，但财务报表的编写却要基于“会计分期”这一基本假设。也就是说，作为主要审计对象的的财务报表对连续开展的经营活动做出了人为的划分。因此，当注册会计师在审计被审计单位的财务报表时，除了需要按照规定的审计标准对该年度内所发生的贸易往来事项实施必要的审计流程之外，还必须就该审计年度之后发生的事项对财务报告和审计报告的影响进行充分的考量，以保证财务报告在一个会计期间内的真实性和完整性。

（一）资产负债表日后事项相关概念

2006年财政部制订的《企业会计准则》在第29号条例中明确规定：资产负债表日后事项，即发生于资产负债表日至财务报告批准报出日之间的有利或不利事项。对定义的理解需要注意以下几个问题：

1.我国资产负债表日为12月31日。

2.财务报告批准报出日是指董事会或类似权利机构授权或批准对外报出财务报告的日期。

3.包括所有的有利事项和不利事项，而且都运用统一的原则进行处理。

（二） 资产负债表日后事项涵盖的期间

资产负债表日后事项所涵盖的期间是从资产负债表日的第二天为开始，财务报告被批准报出的日期为结束的时间段。资产负债表日就是财务报表能包含的所有信息的截止日期，我国实行的资产负债表日和国际规定相同，均为12月31日；财务报告批准报出日，即必须经过对财务报告的真实性负有解释权利和法律责任的单位或个人的授权或批准才能将其财务报告向企业外部公布，提供给第三方的日期，例如股东大会、董事会或类似权利机构。

（三）资产负债表日后事项的分类

由于财务报告受到财务报表日后发生的事件的影响的情形不同，现将其区分为下列两类：一是在资产负债表日之前已经发生了当时并不知情或无法准确判断其结果的某种情形，这些情形必须由资产负债表日后发生的能对财务报表日前已经发生的情形提供新证据的相关事件证实，这类事项被称为资产负债表日后调整事项；二是对财务报表日后才产生的状况提供证明条件的事项，这类事项尽管对财务报表金额不会造成影响，但可能对使用者正确理解财务报表造成影响，因此需告知被审计单位的管理层在编写财务报表附注时作出必要的披露，这类事项被称为资产负债表日后的非调整事项。

二、资产负债表日后调整事项的会计处理

（一） 资产负债表日后调整事项的处理原则

如果资产负债表日后事项发生后涉及的金额较大，则应通知被审计单位，要求其调整本期财务报告和有关的账户金额。诸如：

1.资产负债表日后发生诉讼案件结案，法院裁决确认了企业在资产负债表日之前已经存在的某项现时义务，需要调整之前确认的与该诉讼案件相关的预计负债金额，或确认一项新的负债。

2.资产负债表日后取得确切证据，证实某项资产在资产负债表日前发生了减值或者需要调整之前确认的该项资产的减值金额。

3.资产负债表后进一步确定了资产负债表日前购买资产的成本或售出资产的收入。

4.资产负债表后发现了财务报表舞弊或差错。

（二） 资产负债表日后调整事项的具体会计处理方法

调整事项通常可采用“追溯法”来进行报表项目及金额的调整，在调整时，首先要做的是区分日后事项的性质，准确区分是调整还是非调整事项；然后编制调整分录：①补调相关业务的会计分录：涉及损益的事项，通过“以前年度损益调整”科目核算；涉及利润分配调整的事项，通过“利润分配——未分配利润”科目核算；不涉及损益及利润分配的事项则调整相关科目。②将“以前年度损益调整”的科目余额转入“利润分配——未分配利润”中； ③调整“盈余公积”；最后调整资产负债表的年末数和年初数，利润表的本年数和上年数，还有所有者权益变动表的本年数和上年数。

1.资产负债表日后发生诉讼案件结案，法院裁决确认了企业在资产负债表日已经存在的某项现时义务，需要调整之前确认的与该诉讼案件相关的预计负债金额，或确认一项新的负债。

例1：2015年9月，A公司和B公司签订了一份购销合同，合同约定A公司在当月销售一批电子设备给B公司，但由于A公司库房失窃无法按合同规定的时间内发出该批电子设备，导致B公司产生了巨大的经济损失。2015年11月，B公司将A公司告上法庭，要求A公司赔偿其直接经济损失500万元。2015年12月31日法院尚未给出判决结果，A公司自知赔偿无法避免，于是在当年对该诉讼案件确认了350万元的预计负债。2016年1月30日，法院判定A公司应赔偿B公司450万元。A、B双方均服从裁决。裁决当天，A公司给予了B公司赔偿款450万元。假设A、B两公司2013年度所得税汇算清缴都在2014年3月5日完成，所得税税率为25%，税法规定预计负债产生的损失只有在实际发生时，才允许税前抵扣，在预计时不允许抵扣。

（1）甲公司账务处理如下：

2.资产负债表日后进一步确定了资产负债表日前购入资产的成本或售出资产的收入。

例3：A公司2015年9月15日销售给B公司一批电子设备，取得货款收入100万元。A公司发出电子设备后，已依照正常会计处理确定了收入，并结转了80万元的相关成本。2013年12月31日A公司还没有收到这笔货款，于是A公司对该项应收账款计提了8万元的坏账准备。2014年1月21日，A公司收到B公司通知，B公司在产品验收时发现了严重的质量问题，要求退货。A公司在2014年3月5日完成了2013年度所得税汇算清缴，所得税税率为25%。A公司的会计处理如下所示：

三、资产负债表日后非调整事项的分析

（一） 资产负债表日后非调整事项的内容

因为这类事件对资产负债表日的财务状况不构成影响，所以不需要调整被审计单位的本期财务报告。但由于这类事项会使得投资者对被审计单位的财务报表产生误解，所以应当以财务报表附注的方式在财务报告中给以恰当的披露。非调整事项一般包括：

1.财务报表日后发生重大诉讼、仲裁、承诺。

2.财务报表日后发生资产价格、税收政策、外汇汇率的重大变化。

3.财务报表日后由于发生了自然灾害造成资产的巨大损失。

4.财务报表日后发生发行股票、债券等巨额举债。

5.财务报表日后进行资本公积转增股本。

6.财务报表日后发生巨额亏损。

7.财务报表日后发生企业合并或处置子公司。

（二） 资产负债表日后非调整事项的具体分析方法

非调整事项不需要对会计报表项目作出调整，但企业应当秉持着公正公开透明性的原则在报告年度财务报表附注中加以解释说明，包括非调整事项的具体内容以及其对财务状况、经营成果带来的影响；如果当时无法做出估计，应说明为什么无法作出估计。在处理非调整事项时，要充分运用重要性原则，由于在实务中，过多披露非调整事项可能对上市公司产生不利的影响，所以，具体披露到何种程度，需要依靠财务人员的职业判断。

例4：甲建材厂于2014年10月购入一批木材，价款为2000万元，至2014年12月31日该批木材已全部验收入库，已结清货款。2015年3月5日，甲公司所在地发生泥石流灾害，该批木材全部毁损。甲建材厂的财务报告批准报出日是2015年3月31日。

本例中，泥石流灾害发生于2015年3月5日，是资产负债表日以后才发生的事项，并且因为自然灾害致使资产发生巨大损失，对公司本年度的财务状况影响重大。因此，甲建材厂应当将此事项作为非调整事项在2014年度财务报表附注中进行披露。

四、在实际处理中的建议

正确处理资产负债表日后事项，是综合整治会计信息披露的一个重要表现，对确保会计信息的真实性和可靠性，减少人工操纵利润的现象有着积极而深远的意义，笔者在此对资产负债表日后事项的全面正确处理提出几项建议：

（一）正确认识资产负债表日后事项的性质

会计人员、股东大会、董事会、监事会和市场监督机构、政府等有关职能部门都应认识到资产负债表日后事项属于财务报告的组成内容，并应对其产生相应的重视。笔者认为，在内部控制上，企业可以规定财务错报责任问责制度，要求会计人员对自己做的账负责；此外，企业还可以设立独立的内部审计部门，要求内部审计人员定期或不定期对企业账务进行抽查，防止错报堆积。此外，企业还可以在企业网站上公布一些企业的重大举措，积极寻求社会公众的监督，由此可以减少报表舞弊的发生。

（二）会计调整时应遵循以下几个原则

1.资产负债表日后调整事项必须是真实存在的事实，比如说有相应的法院诉讼结果判决书、对方企业无力偿还的通知书、买家退货证明等等，

2.调整时必须注意各科目之间的对应关系，不能只作某一个科目的调整，调整过后的会计报表仍然要保持财务报表的平衡关系以及逻辑条理。

3.调整后的报表不得破坏原有的报表体系和会计核算体系，只能作为正式报表补充的附件。

（三）提升会计人员的业务素养

会计准则和税法准则随着时代的发展更新完善速度加快，在此则要求企业定期对会计人员进行教育和培训，会计人员本身也应积极拓宽自己的知识面，如果发生资产负债表日后事项，其涉及的金额都比较大，属于企业的重要事项，一旦由于会计人员业务知识缺乏导致会计报告失真，后果将会很严重，因此需得到企业领导人员和会计人员的相当重视。（作者单位：深圳大学经济学院）

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