浅析无形资产累计摊销的核算

刘丽明

摘 要：无形资产（Intangible Assets）是企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。广义的无形资产包括货币资金、应收账款、金融资产、长期股权投资、专利权、商标权等没有物质实体，表现为某种法定权利或技术的经济资源。狭义的无形资产只包括专利权、商标权、非专利技术、土地使用权、著作权等。会计核算中无形资产的摊销方式有很多种，但常用的只有直线法。笔者尝试对无形资产摊销计提方法和账务处理进行探讨。

关键词：无形资产；累计摊销；双倍余额递减法；年数总和法

一、无形资产的重要性

刘海生（2008）认为，无形资产定义是企业拥有或者控制的、能够提高企业异质性的、没有实物形态的、能带来或保证经济利益的、内生和外购的非货币性资产。顺应网络经济和知识经济时代的发展要求，新的《公司法》中规定全体股东的货币出资金额不得低于有限责任公司注册资本的30%，也就意味着无形资产出资额最高可占注册资本70%。在当今时代，物质资源已经不再是唯一竞争力了，知识和智力等无形资产逐渐取代物质资源成为企业的核心竞争力。不论是从数量还是质量上来衡量，无形资产对于企业来说都是非常重要的经济资源，直接决定了企业在市场上的竞争力和发展力。企业在取得无形资付出了一定的代价，如何将这些投入合理分摊到各个受益期，真实反映无形资产价值的变化，是企业取得无形资产后面对的重要问题。

二、无形资产的直线摊销方法

（一）直线摊销法

我国《企业会计制度》规定，对使用寿命有限的无形资产，企业应当在无形资产的有效年限内系统合理摊销其应摊销金额。摊销时间，从无形资产投入使用的期间开始，到其不再作为无形资产确认时终止。企业应对经济利益的预期实现方式能够可靠确定的无形资产选择适用的无形资产摊销方法，对于无法确定预期实现方式的无形资产，应当采用直线法摊销，将取得或形成无形资产时的成本在其法定的摊销年限或使用寿命内平均分配于每一会计期间。计算公式如下：

（二）加速摊销法

在科学技术日新月异的时代，以专利权、非专利技术等为代表的无形资产更新换代的频率不断加快，使用寿命5年或10年的专利技术可能1-2年内就会因为出现了新的可替代的技术价值发生很大的变化。而且，此类无形资产在其有有效期内并不是均衡地给企业带来经济效益，在有效期的前期因为技术在市场上的独占性，为企业创造超额利润，到了有效期的中后期，由于市场上出现了新的技术，原有无形资产的优势逐渐消失，给企业带来的利润接近甚至低于平均水平。如果仍然采用直线法对这类无形资产计提摊销，一方面无法真实反映无形资产的价值变化，另一方面会高估企业的资产，影响会计信息使用人的对企业会计信息的解读。因此，对于这类无形资产的，使用加速摊销法计提摊销可以更好地反映无形资产的价值。常用的加速摊销方法主要有：

1.双倍余额递减法

年摊销率=2/摊销期限*100%

年摊销额=无形资产期初账面价值*年摊销率

在摊销的后期，无形资产的账面净值可能会低于其残值，因此，在摊销期的最后两年每年摊销额=（无形资产的成本-累计摊销额-预计残值）/2

如果某一年按双倍余额递减法计算的摊销额小于按直线法计算的摊销额时，应在此年度改为按直线法摊销剩余的无形资产账面价值，判断条件为：

2.年数总和法。即将无形资产原值减去预计残值后的金额乘以逐年递减的摊销率计算每年摊销额的方法。

公式如下：

三、无形资产摊销的核算

（一）对于在有效期内或受益期内价值比较稳定的无形资产的摊销处理

比如：

例1：2015年10月15日，佳兴公司将其自行开发完成的非专利技术出租给A企业，该项非专利技术成本为3 600 000元，合同约定的租赁期为10年。

假设佳兴公司按月计提摊销，月摊销额=3 600 000÷10÷12 =30 000（元）

账务处理如下：

借：其他业务成本 30 000

贷：累计摊销 30 000

（二）对于可替代性比较强，在使用期内价值变化较快的专利权、非专利技术等无形资产的摊销

例2：盛华公司自行研制一项专利技术用于甲产品的生产，成本为600 000万元，预计3年后该项技术将会在市场上普及。假设该专利技术按5年计算摊销（为简化核算）。

分析：

由于5年后市场上会出现类似的技术，专利的价值会大幅度下降，采用加速摊销法更符合无形资产价值变化的实际情况。

1.双倍余额递减法

①年摊销率=2/5*100%=40%

②第一年摊销额=600 000*40%=240 000（元）

借：制造费用 240 000

贷：累计摊销 240 000

第二年摊销额=（600 000-240 000）*40%=144 000（元）

借：制造费用 144 000

贷：累计摊销 144 000

第三年摊销额=（600 000-240 000-144 000）*40%=86 400（元）

借：制造费用 86 400

贷：累计摊销 86 400

第四年年初账面净值=600 000-240 000-144 000-86 400=129 600（元）

第四年和第五年的摊销额=129 600/2=64 800（元）

分录均为：

借：制造费用 64 800

贷：累计摊销 64 800

2.年数总和法

若例2选择用年数总和法计算步骤如下：

①第一年折旧率=5/15*100%=33.33%

应计提摊销额=600 000*33.33%=199 980（元）

②第二年折旧率=4/15*100%=26.67%

应计提摊销额=600 000*26.67%=160 020（元）

③第三年折旧率=3/15*100%=20%

应计提摊销额=600 000*20%=120 000（元）

④第四年折旧率=2/15*100%=13.33%

应计提摊销额=600 000*13.33%=79 980（元）

⑤第五年应计提摊销额=600 000-199 980-160 020-120 000-79 980=40 020（元）

（会计分录略）

3.对于使用时间不确定的无形资产

我国《企业会计制度》中对于使用时间不确定的无形资产不要求计提折旧，但是笔者认为，应该和国际会计准则趋同，对于取得无形资产时发生的成本进行摊销。或者在一定时期内（比如10年内）不予摊销，超过10年仍然无法预知使用寿命，自持有后第11年开始按使用时间确定的类似无形资产摊销。对于最初投入的成本进行逐期结转。

参考文献：

[1]白福萍.现代企业无形资产的核算和披露研究，2003硕士研究生论文.

[2]廖启龙.关于使用寿命不确定的无形资产摊销的几点看法，当代经济（下），2011，2.

[3]宋彩群.出租无形资产摊销会计处理探讨，会计之友（中） 2012，9.

[4]闫华红，庄守鑫.对无形资产摊销的探讨，北京机械工业学报，2000，9（3）.