运用作业成本法核算现代医院成本的尝试

杜尧良

摘 要：传统的成本核算方法已经无法满足现代医院环境和需求的变化。通过国外医院前期的尝试得知，作业成本法相比于传统成本法可以给医院的管理人员更加真实有效的信息以供其进行决策，对于推动医院改革、促进医院管理升级具有非常重要的作用。笔者主要介绍作业成本法在现代医院成本核算方面的应用，希望对相关人士能有所帮助。

关键词：作业成本法；医院成本；核算

0 引言

2015年7月28日，国家卫计委、国家中医药管理局联合下发了《关于印发县级公立医院成本核算操作办法的通知》，对县级公立医院成本核算进行规范，使县级公立医院成本核算具有可操作性。但是，在对县级公立医院成本核算中忽视了医疗服务项目科技含量和复杂程度，造成不同医疗服务项目成本差异无显著性。因此，采用更先进、更科学的成本核算方式成为可能。引进作业成本法对医疗成本进行归集和分摊，使医疗成本计算更准确、更科学、更合理。

1 传统医院成本核算方法的缺陷

在传统的医院成本核算中主要采用两种方法：收入比率法以及人员比例分配法方法，这两种方法随着时代的发展都表现出了一定的缺陷，包括：

（1）不能提供相对快速、准确的成本信息，给管理人员的决策造成影响

第一，缺少科学合理的分摊基础。在第一阶段进行成本分摊过程中，很多医院都将成本尽可能的追溯到各个成本中心，但是在第二阶段医院将没有收益部门的成本分摊到各个收益部门时，虽然可以采取不同的分摊方式进行，例如直接方式、阶梯方式以及相互方式等，但是由于医院的科室很多，要理清不同部门之间的相互关系比较困难。现阶段大多数医院采取的是按照人数、人次以及收入等具体构成情况作为分摊的基础，而不是按照部门的实际消耗作为分摊基础。

第二，不能提供管理决策所需的有效信息。传统方法不能表明成本消耗的原因，也不能表现出资源的具体使用情况，单单提供的是实际运营收益情况，这样医院就不能主动的采取必要措施和方法来降低成本。另外，由于缺少因果关系的分摊基础，不能公平合理的对各部门之间的成本消耗进行评判，不能合理的得出各部门的绩效情况，影响到工作人员的积极性。

（2）在医院成本的控制和管理上作用有限

第一，不能事前控制成本。传统的医院成本制度往往是对已发生的成本进行事后分析，使其与标准的成本进行对比，实现成本控制的目的。但是在怎样事前控制成本方面传统的成本核算方法无能为力。

第二，传统成本管理不能对医院的资源进行优化。在现代医院建设过程中，“节约型医院”是各方追求的目标。但是节约型医院不仅是指成本上的节约，更多的指的是医院资源方面的优化配置。而传统的医院成本核算方法不能进行资源的优化配置，也不能够真切的提升医院的工作效率。

2 作业成本法的优点

所谓作业成本法就是以作业作为基础进行成本的计算。作业成本法在医院成本核算方面的应用主要是将作业量作为成本分配的基础，将作业作为成本分配的对象，对于医疗成本管理提供更加准确、更加真实的信息，提升成本核算的科学性、准确性。在医院应用作业成本法的优势在于：

（1）成本的核算更加科学合理

作业成本法可以更加客观地对不同种类病种进行评价，也可以比较客观的评价特殊的治疗成本，通过和收益数据进行联系就可相对客观的评价医院的盈利能力。利用作业成本法所得到的成本数据是以成本动因和作业分析作为出发点的，这样能客观的表明成本目标的消耗情况，所以，医院可以更加客观合理的制定出医疗价格，可以避免价格虚高损害病人的利益。

（2）提升医院成本核算编制和绩效考核的科学性

在医院管理过程中预算编制以及绩效考核是其中重要内容。在医院管理中成本预算编制是主要环节，采用作业成本法可以在充分作业分析基础之上进行预算的编制，这样就使得预算编制更加具有针对性。另外，在医院的绩效考核中成本是其中的重要指标。但是，发生成本的高低一方面决定于努力的程度，另一方面还跟作业自身的特点有关。例如：某一作业的成本目标复杂于另一作业，那么在同样努力程度之下，此作业的成本目标消耗高于其他作业成本目标在一定程度上就是合理的，对应的考核标准也要制定的高些。所以，通过作业成本法可以建立起更加科学的绩效考核系统。

（3）可以优化医院的作业流程，提升管理水平

现阶段大多数医院的成本核算还是处在摸家底、算奖金的程度上，还没有提升到改进管理的水平。而作业成本法是建立在作业分析基础之上的，通过成本动因进行成本目标的归集来得出成本信息。所以，作业成本法除了可以提供成本目标数据信息之外，还可以提供作业自身的相关信息，这样就可以很好的管理作业流程，降低甚至完全摒除掉实际运营过程中过于繁杂和资源消耗过高的作业，使得整体作业流程得到优化，提升医院的管理水平。

3 作业成本法在医疗成本核算上的应用

（1）作业成本法的计算步骤

通过作业成本法进行计算费用分配过程主要包括两个阶段，第一个阶段就是将资源消耗发生的费用归集到作业中心，从而成为作业成本；第二个阶段就是通过作业动因将位于作业成本库中的成分合理分派到具体项目中，从而计算出医疗项目的具体成本。通过作业成本法进行医疗项目成本计算过程，并不是一次性将资源分配到具体项目中去，而是要认真分析作业链，从而找到作业和作业、医疗项目和作业的实际关系，从而比较合适的进行成本的分摊。

（2）医疗项目按照作业成本法进行计算时，成本计算可以按照以下六个步骤进行，

第一，确定出成本对象。在确定医疗项目成本对象时，可以按照《全国医疗服务价格项目规范》中的相关规定进行确定。具体可以分为临床诊疗类、医技诊疗类、中医和民族医疗诊疗类以及综合医疗服务类等等。

第二，对成本进行核算。采用作业成本法进行成本核算时，直接人工成本以及直接材料成本的计算方式与传统的成本核算方式相同，直接成本可以直接计入到对应具体的医疗项目中去。不同之处在于间接成本的核算方面。对于医疗服务行业来说，间接费用相对较高，并且服务的种类也相对较多，这就需要按照成本动因对间接成本分配系数进行相应计算，从而合理的分配间接费用。通过直接成本和间接成本相加就可计算出医疗项目的成本。

第三，确定作业，划分出作业中心。在确定好医疗项目的成本对象之后，要认真对完成此项目的流程进行分析，并分解为不同的作业内容。作业成本核算面对的最主要问题就是分解后的作业是否可以满足成本核算的需要。作业划分是否合理在很大程度上影响资源费用的归集、作业成本的分摊、成本控制的效果以及成本结果计算的准确性等。作业确定完之后，进行作业中心的划分，选择出成本动因。

第四，确定出成本动因。所谓的成本动因就是指引发成本发生的相关事项和活动。成本动因可以是某个活动、某个事项或者是某个作业。一般情况下确定成本动因可以采用两种方法，一种是统计分析法，一种是经验判断法。

第五，对成本分配比例进行计算。通过计算成本分配比例后来计算出成本动因成本，将位于作业库中的相关费用合理分配到具体的医疗项目中，采用的公式为：成本分配率=某种成本库归集的总成本/此成本库的总作业。

第六，计算出医疗项目成本。通过上述相关步骤后就可计算出最终的医疗项目成本。对于直接成本来说，可以按照单独的作业库进行处理，通过直接成本加上医疗项目中分摊的费用就得出医疗项目成本。

4 结语

采用作业成本法，医院可以获得相关作业信息以及成本信息，从而可以制定适合自身特点的价格机制以及更为有效的发展战略，从而在更为激烈的竞争中立于不败之地。

参考文献：

[1]冯经尧.作业成本法在医院成本核算与管理中的运用分析[J].现代经济信息， 2014（11）：15-17.

[2]宋铁妹.论医院全成本核算中估时作业成本法的运用[J].财经界（学术版）， 2014 （05）：28-29.

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