从营业税改增值税角度透视“疑税从无”原则

徐欣颖　黄明欣

【摘要】 “疑税从无”是指对税收征管中的矛盾和疑点保持质疑，具有强烈的客观性和审慎态度，是税收法定主义在实践中的具体演绎。近年来，营业税改增值税的试点工作范围和程度得到了扩大和加深，与“疑税从无”原则在对税目的要求、税收稳定性可预测性的要求以及对改善税收的积极意义等方面有着高度的契合。然而，营业税改增值税的过程中出现了许多问题，“疑税从无”原则对其有着重要的指导意义。我国可以从完善相关政策文件、监督机制，加强司法保障、执法队伍建设以及加大相关宣传等方面更好地贯彻“疑税从无”原则。

【关键词】 疑税从无 营改增 税收法定主义

1994年我国开始推行包括增值税在内的税制改革，且确认了以增值税和营业税为主体的税制结构。其中，增值税主要针对以第二产业中的工业和第三产业中批发零售业的增加值为税基，而营业税的税基是第二产业中的建筑业和第三产业中除批发零售业外其他行业的流转额。这样的税制结构是符合当时的政治经济条件的。然而，随着中国经济的迅速发展，市场化、全球化的程度得到了快速地提高，这样的税制弊端日益凸显。到2011年11月16日，经国务院同意，财政部、国家税务总局发布《营业税改征增值税试点方案》（财税〔2011〕110号），明确从2012年1月1日起，在全国范围内开展营业税改征增值税试点。首先上海市交通运输业和部分现代服务业开展营业税改征增值税试点。自2012年8月1日起至年底，营业税改增值税的试点范围得到了进一步扩大──将交通运输业和部分现代服务业纳入“营改增”试点范围，由上海市分批扩大至北京、天津等10个省、直辖市和计划单列市。这一系列的改革举措对于优化产业结构、结构性减税、市场经济的发展等方面产生了巨大的影响，在很多方面都与“疑税从无”原则不谋而合，体现了“疑税从无”的精神。

一、“疑税从无”原则的含义及其重要意义

1、“疑税从无”原则的含义

“疑税从无”是指对税收征管中的矛盾和疑点保持质疑，具有强烈的客观性和审慎态度，是税收法定主义在实践中的具体演绎。疑税的定义在我国理论界尚存在争议。笔者认为“疑税”应当分为狭义的“疑税”和广义的“疑税”。前者是指税种缺乏国家立法的支持，在涉及税与非税的问题上存疑。后者则是由于我国实行五级税法立法体制，在各级税法立法和司法在纳税人、征税对象、征税对象的归属、计税依据、税率等方面存在冲突，相关标准模糊加上冲突解决方法的不完善而出现的税收征管问题，具体包括重复征税现象、征收规则模糊不清等其他税收征管问题。“疑税从无”含义包括狭义的“从无”和广义的“从无”，前者是指对于狭义的“疑税”，纳税人可以不缴纳；后者是指对于“疑税”，通过解决税收征管中存在的问题，选择一种合理的税种让纳税人缴纳。

2、“疑税从无”原则的重要意义

“疑税从无”原则作为税收法定主义的具体演绎，是税法原则完整性和人权保障价值理念的内在要求，对于制约政府滥用税收权力、税收征管、保障公民经济生活、促进经济发展等方面有重要的意义。

（1）有利于促进国家民主和法治的发展。“疑税从无”原则认为公民有权对税收体制中的矛盾和疑点提出质疑，使公民能有效地监管税收的征管过程，体现了民主思想在税收方面的具體化。同时，该原则是税收法定原则在实践中的具体化，强调税收必须有明确的法律依据，体现了税收领域的法治要求。可见，该原则有利于促进国家民主和法治的发展。

（2）有利于国家经济平稳健康发展。坚持“疑税从无”原则能够有效地避免重复征税、征收规则模糊不清、税务机关自由裁量权过大等其他存在于税收征管过程中的问题。坚持“疑税从无”原则能够为企业的发展提供一个良好的税收环境，明确的课税要素有利于为企业在税收方面提供明确的指导，从而使得企业能够有计划的发展，提高生产效率，优化产业结构，促进经济发展。同时，“疑税从无”原则也有利于减少市场因为税收而产生的不稳定因素，从而完善国家市场经济体制，促进国家经济平稳健康发展。

（3）有利于保障纳税人的合法权益。一方面，“疑税从无”原则要求有明确的课税要素才能征税，通过“疑税从无”原则来规范征税机关的征税行为能在一定程度上避免重复征税，防止征税机关滥用征税权力，从而减少纳税人的税务负担。另一方面，“疑税从无”原则有利于公民更好地监督税收征管过程，保证税收真正做到“取之于民，用之于民”，更好地保障纳税人的合法权利。

二、“疑税从无”原则在营业税改增值税政策中的体现

营业税改增值税政策在内容、效果、目的等方面和“疑税从无”原则的精神不谋而合，“疑税从无”原则在营业税改增值税中发挥了基础性作用，在营业税改增值税政策的各个方面都有体现。

1、体现了“疑税从无”原则对税目的要求

“疑税从无”原则是税收法定主义的具体化，它强调当税目出现争议但未形成相应立法之前，税收机关应当免收该项税金；而营业税改增值税从本质上来说是简化税目，解决营业税和增值税的争议问题。这一本质深刻地体现了该原则对税目的要求。

2、体现了“疑税从无”原则对税收稳定性可预测性的要求

“疑税从无”原则要求税收必须有明确的法律依据，强调税基、税率和税目的法定性，从而达到税收的可预测性和稳定性。可是在税收征管的实际过程中，立法和执法往往存在一定的问题，导致税收的稳定性极差。营业税改增值税的政策，实现营业税和增值税的统一，促进了税收的可预测性和稳定性，从而为企业提供了确切的税收指导。

3、体现了“疑税从无”在改善税收方面的积极意义

营业税改增值税政策已经实施了三年，纵观三年所取得的成效。它促进了结构性减税，避免了重复征税，一定程度上规制了征税机关的征税行为，减轻了许多企业的税务负担。同时该政策的实施促进了我国产业结构优化、国家市场经济的发展。这些成效与“疑税从无”原则的意义不谋而合，二者的基本目标一致即实现税收有序征收并服务于社会经济发展要求。

在有关税收案件的审判中引入税收判例制度。现今有学者认为，在解决税务纠纷的实践中，税法内容不够完善且难以列尽所有的情形，仅仅单靠税法条文难以裁决某些案件。虽然我国是成文法国家，与英美判例法国家存在许多不相同的地方。然而，法官造法有利于更加灵活地处理税务纠纷的案件，适合国情，对于有效处理税务纠纷有很大的积极意义。

4、提高执法人员素质，加强执法队伍的建设

当前在税收征管过程中征税机关工作者违法征税的现象时有发生，很大程度是因为执法者的素质偏低，专业性不强，对于法律和税收原则的认识不足。因此，应当加强对执法人员的教育，定期举办一些座谈会、培训班以提高执法人员的素质，请相关的专业人员讲授“疑税从无”原则的内容与精神。同时，还应该广纳人才，培养一批有知识、有道德、有质素的执法人员，建设一支高素质的税收征管执法队伍。通过这样的一系列措施保障执法队伍的整体素质，从而保障执法人员在征税的过程中依法征税，贯彻落实“疑税从无”的原则。

5、大力进行宣传教育，提高民众维权意识

对于公民大众，建议通过宣讲、电视节目、报刊杂志、座谈会、网络答疑等形式宣传教育“疑税从无”的原则和“营改增”政策。一方面，加大人们对“疑税从无”原则和“营改增”制度的认知度，提高公民的维权意识；另一方面，使公民对于税收相关的法律规范有较为全面的了解，减少税务纠纷，建立和谐的税务征纳关系。

“疑税从无”原则作为税收的重要原则，对于完善我国税务机制，促进市场经济稳定健康发展有着重要的意义。从立法、执法、宣传教育等方面去保障“疑税从无”原则的有效实施显得尤为重要。通过对此原则的研究，希望能够更好地贯彻和落实这一原则，建设科学合理的税收机制。

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（責任编辑：熊亚）