增值型内部审计在卫生系统的实践研究

谢立娟

摘要：内部审计作为组织管理控制手段的有机组成部分，在市场竞争日趋激烈的格局下变得越来越重要。本文结合衢州市卫生系统实际，就内部审计增加组织价值的必要性、途径进行探讨，提出构建良好的内部控制环境及创新审计模式方法来实现内部审计增加组织价值的功能，以期进一步推动内部审计工作的开展。

关键词：增值型 内部审计 卫生系统 实践

传统的内部审计被视为内部控制的一部分，其主要功能是评估内部控制是否能提高组织经营效率和改善组织的经营效果、财务报告是否可靠及其是否遵循了相关法律法规，是为了降低成本而设计的，并不关心对组织价值的增值。自二十世纪40年代以来，受内部审计面临外部变化压力以及内部审计自身需求等因素的影响，内部审计的目标不断随着时代的变迁而变化，国际内部审计师协会根据内部审计对象和内部审计目标的变换，调整内部审计的定义，由120多个国家参加的国际内部审计师协会（IIA）理事会通过了新的内部审计定义，即“内部审计是一种独立、客观的确认工作和咨询活动，其目的是为组织增加价值并提高运作效率。它通过采用系统化和规范化的方法，评估和改进对风险管理、控制及治理过程的效果，帮助组织实现其目标。”这是国际内部审计师协会第一次将“增加价值”写入定义。随着“增加价值”这一目标的确立，内部审计的职能、业务内容及范围、审计技术与方法也随之突破了传统的范畴，开始发挥其增值作用。

一、增值型内部审计文献综述

借助中国知网（CNKI）文献检索系统，对2004-2014年公开发表在中文核心学术期刊上的文献进行检索，以“增值型内部审计”作为主题，共检索到相关文献40篇，以“增值型”、“内部审计”、“组织价值”作为关键词，共检索到相关文献10篇。经过对现有文献的梳理，比较具有代表性的文献如下：刘颖认为，强化增值型内部审计是形势发展的必然要求，主要表现在增值型内部审计符合经济集约型发展趋势，增值型内部审计适应现代企业发展节奏，增值型内部审计适应经济全球化大环境，增值型内部审计促进综合实力提升四个方面。邹娟提出在我国推行增值型内部审计十分必要，是切实贯彻和执行内部控制基本规范的需要，是强化风险意识增强竞争力的需要，是减轻生存压力适应审计自身发展的需要，是提高内部审计地位实现组织价值最大化的需要。在内部审计实现增加组织价值目标的对策方面，安广实、陶芸辉认为要从努力拓宽内部审计范围，加快转变内部审计方式，采用先进内部审计方法，完善内部审计管理机制，优化内部审计人员结构，加速内部审计信息化建设六个途径来推进增值型内部审计工作的开展。王薇觉得内部审计实现组织价值增值的途径是在推动组织治理中实现增加，在完善组织内部控制中实现增值，在改善组织风险管理中实现增值，在强化保证性服务中实现增值。

显然，以上学者多数停留在理论上研究增值型内部审计为组织增加价值，实践经验甚少，并且对增值理论还没有形成统一观点。

二、增值型内部审计在卫生系统的实践

本文根据上述对内部审计为组织增加价值的理论性研究，结合衢州市卫生系统实际以及近些年的增值型内部审计工作实践，就内部审计增加组织价值的必要性、途径、存在问题等方面进行探讨，提出构建良好的内部控制环境及创新审计模式方法来实现内部审计增加组织价值的功能，以期进一步推动衢州市卫生系统医疗卫生单位内部审计工作的开展。

（一）内部审计为组织增加价值的必要性

内部审计增加组织价值的功能随着内部审计目标变迁变得日益凸显，本文认为就目前衢州市卫生系统现状而言，主要表现在以下三个方面：

一是为适应经济发展步伐的需要。目前我国经济进入跨越式发展新阶段，经济总量不断扩大、效益水平持续增长。在这种新经济形势下，仅靠传统的发展方式已无法满足组织的发展需求，亟需在内部控制、组织管理、技术创新等方面的突破，这一现状对内部审计的要求也随之提升。组织的发展变化要求内部审计跟上组织的步伐，发挥其增加组织价值的功能，推动组织实现发展新突破，在加快组织经济发展方面发挥积极作用。

二是提高内部审计在组织中地位的需要。外聘会计师事务所的审计人员进行对组织开展内部审计逐渐成为现代组织的选择，成本的压力和内部审计的外包对组织内部审计部门及其审计工作产生了严重的威胁。内部审计如果无法实现为组织增加价值，其所面临的生存压力会越来越大。内部审计要充分发挥其价值增值的功能，在扩展业务范围的基础上，促进组织有效开展风险管理、改进内部控制、完善组织治理，最终实现组织价值的增值，以提高其在组织中的地位。

三是增强组织竞争力的需要。随着经济不断发展，各类组织所面临的不确定因素不断增加，风险也日益增大。这些变化促使内部审计必须跟上经济发展的潮流，适时吸收内部审计工作的先进理念和成功经验，开展增值型内部审计工作，对组织的风险进行识别、评估和防范，并提出建设性建议和意见，不断优化组织的经济结构，实现组织的价值增值，从而促进组织综合实力的提升，提高组织的竞争力。

（二）内部审计实现组织价值增值的途径

从理论上说，本文认为内部审计为组织增加价值的表现形式分为两种，其一是为组织提供增值服务，主要通过咨询服务为组织提供有价值的信息及建议；其二是为组织减少损失，主要通过对组织控制的评价来确保对防止组织价值遭受损失的充分性和有效性。根据国际内部审计审计师协会对内部审计的新定义，增值型内部审计在实现价值增值的领域有三个方面，即内部控制领域、风险管理领域、组织治理领域，内部审计通过在这几个领域发挥作用来为组织增加价值。

1.完善内部控制，增加组织价值

内部控制是组织内部约束机制的主要内容，在维护组织生存、提高组织活力、防范组织内部风险、增加组织价值方面具有极其重要的意义。内部审计作为组织内部控制体系中的重要组成部分，是组织实现内部监督、考察或考核的主要手段，也是对内部控制体系的再控制。增值型内部审计在内部控制价值增值领域，通过评价衡量组织内部控制的实际状况，发现组织内部控制制度上存在的缺陷，以及制度在实际执行过程中所存在的与既定目标间的偏差，在此基础上查找原因、分析影响结果、确认组织薄弱环节、探索优化途径，最终为组织提供强化内部控制建设的建议，实现为组织增加价值。

2.改善风险管理，增加组织价值

对组织进行风险管理是管理层和相关管理人员的责任，内部审计在组织风险管理中的任务是对组织风险管理进行再监督。内部审计自身所具有的独立性，使其在风险的识别和评估上更为全面、主动，更具有信息优势，所提出的防范控制措施也更为有效。内部审计在风险管理价值增值领域，通过经常性的调查、分析、评估及预测，查清组织风险管理存在的问题，评价风险管理的实施和运用程度，确保风险管理者在应对风险时所运用的控制和治理措施适当有效，并在降低、转移或容忍风险等方面为风险管理者提供对策建议，减少风险给组织带来的损失，达到为组织增加价值的目的。

3.推动组织治理，增加组织价值

组织治理是所有权与经营权分离后产生的，用以解决成本、管理层选择与激励问题的制衡机制及制度安排，其实质是确保经营行为符合组织的核心利益。从安然到世通，一个个组织治理失败的案例迫切要求组织将内部审计提升到组织治理的高度，许多管理先进、理念超前的大中型企业也已将增值型内部审计引入至自身的组织治理当中。内部审计在组织治理价值增值领域，通过有效发挥信息疏导功能、完善组织治理机制，实现弥补外部审计欠缺、稳定组织治理结构的目标，使得组织的事前防范、事中监督及事后弥补更加科学合理，为组织减少损失，增加价值。

4.降低审计成本，增加组织价值

内部审计通过完善自身的管理机制，在保证审计工作质量的前提下，提高审计工作的效率及效益，实现降低审计成本，同样可以为组织增加价值。随着纷繁复杂的审计业务越来越多，审计部门亟需引进先进的信息技术手段来提高工作效率。新理念下的增值型内部审计，要充分利用先进的科学技术手段，从自身工作出发，为组织增加价值寻求新的途径。内部审计可以利用适当的IT工具对财务报告和合规性审计进行自动分析，便于审计人员查找问题、修正预测结果，从而提高预测的准确性，更好地增加组织价值。

（三）内部审计增加组织价值主要存在的问题

经过近几年的内部审计实践工作，当前衢州市卫生系统内部审计增加组织价值主要存在以下几个问题：

1.缺少完善的法律法规和行业规范

法律法规的完善和行业自律是内部审计有效发挥为组织增加价值功能的保障。当前我国内部审计法律法规的建设远远不能满足增值型内部审计发展的需要，对机构设置、人员配置、审计程序方法、审计人员权利和义务的规定都不够明确，无法最大程度上保证内部审计的独立性和权威性。此外，内部审计行业处在理论探索阶段，规范建设和人员岗位培训等方面存在不足。

2.在组织中的地位不明确

内部审计要想发挥真正的作用，必须明确其在组织中的地位，保证其权威性和独立性。内部审计机构得不到应有的重视，对管理层的监督显得软弱无力，工作经费等受到制约，对内部审计人员的任用等没有话语权，制约了内部审计作用的发挥。

3.增值功能尚不明显

增值型内部审计的关键在于其增值功能的实现，当前内部审计仍然停留在查错防弊的阶段，对组织的增值效果也没有统一的评价标准，无法有效衡量增值型内部审计的效用。

4.审计服务水平较低

内部审计作为组织控制的一部分，还没有深入到组织治理的层面，对管理层的控制不够到位。此外，内部审计咨询服务开展的不够多，无法及时针对组织内部存在的问题提出合理建议，有效实现增值作用。

（四）内部审计增加组织价值功能实现的对策

内部审计增值组织价值功能的实现要求组织采取相应的措施对审计机构、审计人员、技术手段等方面进行改善。近年来，衢州市卫生财会管理中心在内部审计实践工作中努力探索内部审计为医疗卫生单位实现组织价值增值的对策，具体如下：

1.构建良好的内部控制环境

（1）完善内部审计制度，明确内部审计人员职责

中心认真贯彻执行《中华人民共和国审计法》、《中华人民共和国审计法实施条例》、《中国内部审计准则和职业道德规范》、《浙江省内部审计工作规定》等法律、法规、规章和其他规范性文件，先后修订完善卫生系统《内部审计管理制度》、《内部审计人员工作规范》、《内部审计岗位职责》以及《内部审计管理控制岗位职责》等制度，形成了一个较为完善的内审制度体系，并明确了内部审计负责人、内部审计项目组长、主审、审计人员等职责，做到以制度规范审计行为，以管理促进审计成效，为实现增加组织价值提供制度保障。

（2）建立健全组织机构，强化内部审计的独立性

独立客观的内部审计工作环境，是内部审计顺利发挥其职能，实现为组织增加价值的客观前提。内部审计的独立性和客观性直接影响其增值功能的实现。衢州市卫生局党委成立卫生系统内部审计工作领导小组，组织领导全市卫生系统内部审计工作，并指定由衢州市卫生财会管理中心具体负责承担卫生系统的内部审计工作。中心内部设立了内审科，并在各医疗卫生单位明确内部审计的分管领导，设立专职和兼职的内部审计岗位，配备专职和兼职的内部审计人员，形成健全的三级内部审计组织机构，确保内部审计工作正常开展，从而实现保持内部审计的独立性与客观性，为内部审计实现增加组织价值提供组织保障。

（3）提高内部审计人员的素质，建立内部审计专家人才库

针对当时卫生系统内审人员大多来自财务部门，知识结构单一，使得审计多局限于凭证账表层面，难以发现深层次的问题，阻碍了增值型内部审计工作的开展这一现状。首先中心每年制定培训计划，一是安排内审人员参加较高层次的短期培训，比较系统的更新知识；二是每年安排内审人员参加省内审协会组织的内部审计人员继续教育；三是组织内部培训和工作研讨，培训内容除审计、财会专业外，还涉及计算机技术、工程、税务、经济法规等；四是积极参加中国内部审计协会以及地方内部审计协会组织的各项活动，以此提高队伍的整体素质。其次，中心根据内部审计工作的实际需要，将不同领域的专业人才信息收集形成内部审计专家人才库，目前专家库人员已达87人，满足不同审计项目的不同专业要求。如对医院院长经济责任审计中，可以根据医院的专业技术结构以及审前调查确定的审计重点，将审计组人员安排由医疗、工程、总务、检验、医学影像、设备、物价、计算机以及财会人员共同组成，改变了过去仅由单一财会人员组成审计组导致出现审计盲点的弊端。同时，制定相应的绩效考核制度，监督审计人员对审计工作的完成效率与效果，定期审查审计人员的知识与技能掌握情况，不断提高增值型内部审计人员的专业水平，充分发挥内部审计的价值增值功能。

（4）营造和谐的内部审计氛围

加强组织沟通，营造和谐、积极的内部审计氛围，为增值型内部审计的有效实施提供观念上的引导。主管部门需要营造一种为组织增加价值的组织文化与氛围，加强对审计人员为组织增加价值观念的培养。内部审计机构应与被审计单位建立良好的合作关系，在实际工作中正确处理内审人员与领导、内部审计与上级审计机关、合理与合法、宏观利益与微观利益的关系，协调各种利益冲突，使各层次的管理人员及业务人员积极配合内部审计工作，使审计工作得以健康发展，共同实现为组织增值的目标。在增值型内部审计理念下，组织的各个部门需要转变传统的审计理念，并进行通力合作，共同为实现组织价值增值而努力。

2.创新内部审计模式及方式方法

开展增值型内部审计后，内部审计工作将会更加繁杂、难度加大，而信息技术发展与水平的提高为审计工作的简化与效率的提高提供了可能。内部审计人员需要适应新时代发展的步伐，通过计算机和网络寻找审计线索，从而加大非现场审计力度，以便在组织规模不断壮大、信息量不断增加、经营风险不断复杂化的新经济形势下顺利地完成审计任务，更好地发挥内部审计的价值增值功能，实现组织目标。

（1）积极探索构建内部审计模式

中心主要从审计定位、审计方式以及审计方法三大方面来实现内部审计模式的转变。首先是明确审计定位、创新工作思路。中心转变观念，明确内部审计确认和咨询的职能，把它定位在服务上，将“服务”理念贯穿于内部审计工作始终。其服务职能主要体现在以下三个方面：一是服务审计局。为国家审计提供被审计单位的基本情况，包括上期国家审计问题的整改情况、开展内审以来发现问题的解决情况以及单位内控情况等，为国家审计制定审计方案、确定审计重点提供依据。二是服务主管局。为主管局提供下达给被审单位各项工作任务计划执行的情况，并对各项规章制度的遵守执行情况起确认作用。三是服务被审单位。内部审计的最终目标是增加组织价值，改善组织营运，帮助被审单位查找漏洞，控制各种风险，这无疑是在被审单位自身业务防控的基础上又增加了一道坚实的防控墙。近年来实现了内部审计工作从评价到参与，从查错防弊向内部控制评价，从事后向事前、事中，从就事论事向综合分析评价、提供咨询服务，从审计成果实现以追求单纯数字成果向追求审计综合效果等五大转变。其次是转变审计方式，通过推行财务收支审计的计算机辅助审计，实施经济合同审计，开展内部控制评价、经济责任审计、专项审计以及审计调查等，不断拓宽审计领域。最后是转变审计方法。在传统的财务收支审计查阅账册等方法基础上，采用实地拍照取证、召开座谈会、填列调查表、开展问卷调查、进行分析性复核、汇总对比等方法开展审计工作。通过探索新的内部审计模式来提升内部审计为组织增加价值的效能。

（2）创新内部审计技术与方法

一是开展风险管理。对组织进行风险管理，将组织运行中存在的风险进行识别、衡量、分析，并在此基础上有效地处置风险，以最低的成本实现最大安全保障。经对医疗卫生单位进行全面梳理，将重大风险种类分为决策性风险、政策性风险、法律性风险、财务风险、医疗风险、诚信风险、信息风险以及员工安全风险八大类风险，并对上述八大类风险提出了防范措施，制定相关风险管理计划，督促建立医疗风险报告制度、不良事件反馈制度和不良事件讨论制度。通过建立一个安全医疗系统来控制风险，提高医疗质量和医院经营能力，保证患者安全，促进医疗卫生单位可持续发展。

二是建立审计发现问题的分类管理制度。中心充分运用审计成果，将审计发现的问题按照性质分为5类：Ⅰ类为严重违反国家有关法律法规的问题；Ⅱ类为严重违反省卫生厅、市卫生局各项管理规定的问题；Ⅲ类为存在内部控制漏洞及风险的问题；Ⅳ类为影响效率效益的问题；Ⅴ类为一般差错。对审计发现的问题进行分类汇总，从制度、体制、管理等方面全面分析存在问题原因，对每一类别的问题建立持续改进的具体流程，提出具有针对性的审计建议，为主管局领导决策和被审计单位整改提供科学依据。通过这一手段，从根本上解决了内审工作中屡查屡犯问题。

三是重视审计成果综合分析运用。如在对XX医院的审计中，审计发现无主和肇事肇祸精神病人治疗欠费较多，且费用上升速度较快，严重影响了医院以及精神卫生事业的发展。审计人员深入分析，找出欠费的主要原因是无主和肇事肇祸精神病人多为贫困、生活无着、查找不到近亲属的流浪乞讨人、五保、低保对象以及触犯刑法的犯罪人员，审计人员在审计期间就立即向主管局汇报情况，并将欠费形成的原因、欠费项目、欠费具体人数等以翔实的数据呈报给主管局和医院，经多次向政府部门领导汇报后，促成市政府办公室《关于进一步加强严重精神障碍患者肇事肇祸行为预防处置工作的意见》文件的出台。文件规定在XX医院建立安康病区，作为全市肇事肇祸行为及倾向的严重精神障碍患者和强制收治的制定场所之一。对于贫困、生活无着、查找不到近亲属的有肇事肇祸行为及倾向的严重精神障碍患者由民政部门给予医疗救助，对五保对象和低保对象的严重精神障碍患者，其司法鉴定费用和住院期间的康复治疗、基本生活等费用，由其户籍所在地财政承担，对城市生活无着、查找不到近亲属以及外来流动人口中无法查清原籍和无监护人或有法定监护人但无力承担监护责任的精神障碍患者，其司法鉴定费用和住院期间的康复治疗、基本生活等费用，由市财政承担。这一文件的出台，不仅使得历年欠费问题得到有效解决，流浪乞讨人群得到及时救治，而且还建立了一个长效机制，保证了无主和肇事肇祸精神病人司法鉴定费用和住院期间的康复治疗、基本生活等费用，明确了各方责任，从源头上促进了精神卫生事业的发展和社会的安全稳定，保障人民群众生命安全。

四是实施后续审计。中心通过实施后续审计工作来检查被审计单位是否按照审计意见书的要求落实处理意见、采纳审计建议，检查被审单位实际采取的纠正措施是否正确，是否出现整改了一个问题后又产生新问题的情况；将被审单位实际采取的纠正措施与审计整改报告中已经采取的纠正措施进行比较，检查二者是否一致以及问题的纠正情况；侧重检查是否存在根本未整改的问题，检查其有无弄虚作假行为，督促、帮助被审计单位进行整改落实。同时，也让内审人员更好地了解被审计单位的实际工作，对审计意见和建议的可行性和正确性进行检验，总结成功经验、查找改进不足，使内部审计工作取得实效，真正实现为组织增加价值。

三、结论

通过实践，使得增值型内部审计在优化组织结构、改善组织经营、控制组织风险、增加组织价值方面取得了一定的成绩，但要更加充分发挥内部审计为组织增加价值的功能，仍需要借鉴国内外的先进理论及经验，总结实践中的经验和做法，进一步探索内部审计为组织增加价值的途径和方法，探讨今后内部审计如何更好地通过增加价值，实现组织目标。同时，内部审计人员也要深刻认识内部审计在组织发展中的重要作用，提升自身的专业胜任能力，并制定适合组织发展的内部审计操作方法及流程，真正实现组织价值增值。

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（作者单位：衢州市卫生财会管理中心）