房地产业及建筑业 “营改增”问题探究

李莉

[摘要]目前，我国房地产业普遍适用5%的营业税税率，建筑业适用3%的营业税税率。基于经济发展与行业现状，此次“营改增”对房地产业、建筑业的增值税税率拟定为11%。房地产业、建筑业性质较为特殊。房地产业作为国家经济支柱产业，“营改增”可能会出现一些风险和问题；因此，其重要性不言而喻。

[关键词]营改增；纳税；房地产企业；建筑业

[DOI]1013939/jcnkizgsc201552172

由于房地产业及建筑业这两类行业业务复杂，牵扯的主体多，金额高，实施改革则对社会、经济影响较大。除此之外，房地产业及建筑业“营改增”可能会出现一些管理风险及困难，主要包括以下几个方面。

1纳税人方面

11抵扣较少导致税负增加

（1）房地产企业“甲供材料”现象增多导致建筑企业抵扣较少税负增加。“营改增”以后，建筑业和房地产业适用的增值税率为11%，钢材适用的增值税率为17%。受利益驱使，房地产企业“甲供材料”（即甲方提供建设工程所需的材料与设备）的现象将会增加，建筑企业将因为无法获取“甲供材料”发票而造成抵扣不足。

（2）对商品混凝土增值税简易征收将增加建筑企业税负。混凝土行业减少的税收负担实际上转嫁给了建筑企业。因此，建筑企业可抵扣的进项税额较少。

（3）动产租赁企业倾向选择小规模导致建筑企业税负增加。建筑业机械设备租赁现象普遍。而动产租赁业由于没有多少可抵扣的增值税进项税额往往放弃一般纳税人而转为小规模纳税人，只缴纳3%的增值税，导致建筑业可抵扣进项税额随之减少，税负增加。

（4）劳务分包支出抵扣问题需要政策明确。“营改增”改革实施后，如果劳务分包支出不能抵扣，则会增加纳税人增值税税负，挫伤施工单位分包积极性，不利于建筑安装产业进一步分工细化。

12纳税地点转移增加企业负担

营业税与增值税之间的税制差异，将使企业面临纳税方式和核算方式的重大调整，也会增加企业负担。

（1）纳税地点变化将增加异地承接工程难度。不动产经营者从事异地开发经营的情况较多。现行税法及政策规定对异地生产经营都有较明确的规定。外出经营在同一地点累计超过180天的，应当在营业地办理税务登记（或临时税务登记），并在营业地领用发票、申报纳税。按照现行营业税管理，纳税人凭《外出经营活动税收管理证明》向营业地税务机关报验登记后，在项目经营所在地缴纳营业税，所缴纳的营业税可以从注册地（核算地）核算的营业总额应纳营业税额中扣减。

（2）财务核算方式变化将增加企业管理成本。建筑企业一般都是异地施工。改征增值税后，财务人员收集、审核、传输抵扣票据的业务量将激增，增加了企业的管理成本。

2税收管理方面

21纳税人确定困难

建筑安装业务受地域性保护的情况较为严重。政府对施工单位的资质实行地域化管理。没有施工资质的试点纳税人以缴纳管理费等方式挂靠或借用其他试点纳税人资质承揽工程项目。如何明确纳税人，需要相关政策进一步明晰，从而降低税收管理风险。

22纳税义务发生时间确认困难

从会计核算的角度来看，不动产项目需要进行工程结算和财务决算后方能确认。成本类项目进项税额可以根据增值税扣税凭证取得及认证的时间确认抵扣，不必等到工程结算结束。而不动产销售经营者取得预售证明后即可向购买方收取预售款，在财务决算该项目之前，不确认会计收入。现有政策对应税服务预售款确认纳税义务发生时间没有详细的规定。从不动产销售属于第二产业性质来看，若适用增值税条例及其实施细则关于预收款方式确认销售收入的政策规定，则长期不决算的不动产销售项目无法确定其销售收入及销项税额，为改征增值税的征收管理带来较大的风险。

23土地成本抵扣管理困难

不动产经营者发生的购入土地、拆迁安置的成本，以及向政府缴纳的配套设施费用等，在支付时取得的是政府收费或银行转账凭据，不符合当前增值税扣税凭证的管理规定。“营改增”实施后，上述项目能否抵扣，如何抵扣具有较大的管理难度。

24纳税地点转移增加管理难度

（1）政策制定需要多方面考虑。营业税是由纳税人在工程所在地缴纳，增值税则是由纳税人回机构所在地缴纳。“营改增”后若考虑按照原营业税纳税地点进行管理，一般计税方法的计税原理、汇总纳税审批管理以及纳税人财务核算集中程度对如何在项目经营地纳税存在一定的限制。不解决征管方案中的细节问题，注册地和营业地税务机关都将失去对纳税人管控能力，出現改征增值税纳税人在注册地与营业地之间相互转移的情况，增加税收管理成本，增大税收管理风险。

（2）外向型施工业务监管困难。建筑和安装业务中，外向型的施工纳税人数量较多，跨区域施工行为频繁发生，且施工周期长短不一，为改征增值税税收监管带来较大困难。在原营业税征收管理模式下，纳税人凭《外出经营活动税收管理证明》向营业地地税部门缴纳当地施工项目营业税后，回核算地扣减应纳营业税额。营改增试点后，与不动产经营行为相似，建筑、安装、装饰业务发生纳税地点转移的可能性更高。在缺少具体的征管方案情况下，注册地和营业地税务机关都可能增加税收管理成本，加大税收管理风险。

3其他方面

31财政收入任务划接困难

“营改增”试点后，在国地税部门试点纳税人移交的同时，财政收入随之转入国税部门核算。无论是不动产销售还是不动产租赁经营行为，政策究竟能够带来增收还是减收效应具有一定的不确定性。到目前为止，该部分税收收入究竟能够完成到什么程度存在较大的未知困难，极可能出现不可预测的情况。因此，财政收入任务划接比较困难。

32土地增值税重复征税问题

目前，国家政策对转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物的行为征收土地增值税。土地增值税实施不动产项目财务决算前预征，财务决算后按照扣减土地成本、建筑成本以及相关费用及税金后的差额累进征收的管理办法。土地增值税具有增值税的特性，针对不动产的增值额征税。因此，“营改增”实施后，土地增值税若不取消，则可能存在重复征税的问题，加重纳税人负担。

33存量不动产经营项目过渡问题

无论在哪个时点上实施“营改增”，建筑企业都会存在一批老项目，这些老项目可分为已竣工已结算、已竣工未结算、未竣工未结算三种情形。“营改增”后，新项目可通过增加工程预算的方式化解矛盾，但老项目会存在抵扣问题。

（1）“营改增”实施前已发生的进项税额无法抵扣。建筑企业收取工程款时需向甲方开具发票，按11%的税率承担税款，但“营改增”前已完工的部分没有进项税可抵扣。不动产项目经营周期过长，“营改增”实施时间节点前，未销售或未销售完毕的存量不动产项目、已完工正在租赁或未租赁的存量不动产项目等其前期发生的成本、费用及相关资产可能发生无法抵扣的问题。若“营改增”实施后，从事上述不动产项目的试点纳税人可能会税负大幅上升。

（2）存量资产所对应的进项税额无法抵扣。建筑企业生产用存量资产，如固定资产、周转材料和临时设施等，其净值或摊余价值在“营改增”后转化为施工产值，产生了销项税，但此时对应的进项税却无法抵扣，造成销项税和进项税不匹配。

（3）未完工结算项目过渡问题。“营改增”试点实施后，直接按照一般计税方法计算缴纳改征增值税，则未完工结算项目在试点实施前发生的成本、费用或资产性支出无法抵扣，导致税负大幅上升。对于此部分建筑安装项目，其涉及的进项税额需要相关的过渡政策支持，确保税收政策公平。

（4）BT（建设—转让）工程利息收入的计征问题。原来BT工程项目业务中的利息收入是并入工程结算款按3%的税率计征营业税的，改征增值税以后将按11%的税率计征，增加了企业的税收负担。

参考文献：

[1]王立晶营业税改征增值税对企业的影响[J].中国市场，2012（40）

[2]张丹丹建筑施工企业“营改增”财务影响研究[D].北京：首都经济贸易大学，2014